Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 20 lutego 2008 r., sygn. I SA/Wr 1239/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Błystak (sprawozdawca), Sędziowie Sędzia NSA Halina Betta, Asesor WSA Katarzyna Borońska, Protokolant Katarzyna Gierczak, po rozpoznaniu w dniu 20 lutego 2008 przy udziale --- sprawy ze skargi B. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej we W. Ośrodek Zamiejscowy w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług grudzień 2003 r. oddala skargę.

Uzasadnienie

Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art. 2 ust. 1, art. 10 ust. 2, art. 19 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 50, poz. 11 ze zm.) oraz § 48 ust. 3 rozporz. Min. Fin. z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 27, poz. 268 ze zm.), w oparciu o przepis art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...] określającą B. M. za grudzień 2003 r. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług.

Strona pod firmą "A" prowadziła działalność handlu paliwami (olejem opałowym, olejem napędowym i benzyną) w trzech punktach sprzedaży: w W., N. R. i L. Z. Działalność rozpoczęła w dniu [...]. W toku kontroli stwierdzono, że strona nie posiadała ksiąg podatkowych ani żadnych dowodów źródłowych, które uległy spaleniu w pożarze mającym miejsce w dniu [...] w pomieszczeniach biurowych na terenie stacji paliw w W., który to fakt strona wykazała dokumentami wystawionymi przez Komendę Powiatową Straży Pożarnej, Komendę Policji, postanowieniem o umorzeniu dochodzenia w sprawie "nieumyślnego spowodowania pożaru w dniu [...] w miejscowości W. (...), gdzie podczas zdarzenia w wyniku awarii pieca grzewczego zasilanego olejem opałowym spłonęło wnętrze pomieszczenia biurowego budynku (...) oraz znajdująca się w budynku dokumentacja firmy "A" wraz z wyposażeniem (..) na szkodę B. M.". W złożonych deklaracjach VAT-7 za miesiące od lipca do grudnia 2003 r. strona wykazała łącznie sprzedaż w wys. 871.533 zł., podatek VAT należny - 191.737 zł., opodatkowane zakupy towarów pozostałych - 866.841 zł., podatek naliczony - 190.243 zł. W zeznaniu PIT-36 wykazała przychód z działalności gospodarczej w wys. 867.742,72 zł., koszty uzyskania - 863.492,87 zł. oraz dochód - 4.249,85 zł. Porównując wykazany przychód netto w wys. 867.742,72 zł. i wykazaną w deklaracjach VAT-7 sprzedaż netto w wys. 871.533 zł., stwierdził organ niezgodne dane w zakresie przychodów, których strona nie potrafiła wyjaśnić. W trakcie postępowania podatkowego, mimo wielokrotnych wezwań, strona nie przedłożyła w pełni odtworzonej dokumentacji źródłowej dotyczącej prowadzonej przez nią działalności, przedkładając 33 faktury dotyczące sprzedaży dla dwóch firm. Organ, w ramach obowiązków wynikających z art. 122 Ordynacji podatkowej, podjął działania w celu odzyskania jak największej liczby dokumentów zwracając się do szeregu firm i osób prowadzących działalność gospodarczą z terenu objętego jego właściwością i sąsiednich organów, wystąpił w tym celu także do innych organów podatkowych. W wyniku tych czynności odzyskano część kserokopii faktur VAT wystawionych przez skarżącą dokumentującą sprzedaż paliw w 2003 r. na łączna kwotę 464.373,58 zł. VAT-102.162,24 zł., brutto 566.535,82 zł. co stanowi zaledwie 53,5 % wykazanego przez stronę przychodu w zeznaniu podatkowym PIT-36 i ok. 53,3 % obrotu wykazanego w deklaracjach VAT-7. Od 1 listopada 2003 r., wg oświadczenia strony, prowadziła ona sprzedaż za pomocą kas fiskalnych. Dwie z tych kas - ze stacji w L. Z. (z powodu jej zamknięcia) i W., będące na stacji W., zostały zniszczone wraz z paragonami raportów kasowych, w czasie pożaru. Na żądanie organu strona przedstawiła kasę fiskalną ze stacji w N. R., w której zarejestrowana była sprzedaż za okres od 3.11. do 29.11. 2003 r.( netto 9.836,66 zł. VAT - 2.164 zł.) i 1.12. do 31.12.2003 r. (netto 684 zł., VAT -150,49 zł.). Łączny przychód za 2003 r. na podstawie wystawionych faktur oraz odczytu z kasy fiskalnej ze stacji w N. R. wyniósł netto 474.894,28 zł., VAT - 104.476,82 zł., brutto 579.371,10 zł. - 54,7 % wykazanego w zeznaniu PIT-36 za 2003 r. i 54,5 % obrotu wykazanego w deklaracjach VAT-7 (871.533 zł.). Mimo podjętych przez organ podatkowy działań nie udało się odtworzyć w całości dokumentacji dotyczącej dokonanej przez stronę sprzedaży za okres od lipca do grudnia 2003 r. Także nie udało się zebrać całości dokumentów zakupu towarów handlowych. Ustalona na podstawie zgromadzonych dokumentów wartość zakupionych towarów wyniosła 477.187,73 zł., natomiast strona wykazała w deklaracjach VAT-7 (łącznie z innymi wydatkami) kwotę 866.841 zł. Oprócz zakupu towarów zgromadził organ I instancji materiał dowodowy na okoliczność poniesienia przez stronę wydatków (poza zakupem towarów handlowych) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jak: opłaty bankowe, wynagrodzenia 3 pracowników, składki ZUS, płatności z tytułu umów dzierżawy nieruchomości - bazy w W., umowy dzierżawy autocysterny, dzierżawy działek w N. R. i L. Z., umowy leasingu (punkt dystrybucji paliw [...]), umowy o świadczenie usług telekomunikacyjnych, umowy o współpracy handlowej z firmą [...] Usługi Komunalne sp. z o.o., płatności z tytułu zużycia energii elektrycznej. W celu ustalenia wielkości osiągniętego przez stronę obrotu w 2003 r. organ poddał analizie zgromadzony materiał dowodowy, którą przeprowadzono w kilku wersjach i oparto na metodach możliwych do zastosowania w przedmiotowej sprawie, polegających na wyliczeniu kosztu własnego sprzedanych towarów podziałem na olej napędowy, olej opałowy i benzynę Pb 95 oraz z uwzględnieniem średnich cen zakupu; wyliczonych średnich marż; zużycia zakupionych towarów na własne potrzeby (olej opałowy); udokumentowanych wydatków; oświadczeń strony w zakresie wydatków na utrzymanie. Rozbieżność wyników przeprowadzonej analizy spowodowała przyjęcie, jako możliwego do osiągnięcia, wykazanego przez stronę w deklaracjach VAT-7 obrotu za poszczególne okresy rozliczeniowe. Skutkiem tego nie zakwestionował organ wielkości zadeklarowanego za sporny okres podatku VAT należnego, kwestionując prawo strony do odliczenia zadeklarowanego podatku naliczonego w części nieudokumentowanej fakturami VAT, uznając jedynie prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z odtworzonych faktur VAT (kserokopii lub duplikatów). Podzielając stanowisko organu I instancji Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na przepisy art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, z którego wynikające prawo strony do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego jest uzależnione od spełnienia przez stronę szeregu warunków przewidzianych w ustawie i rozporz. Min. Fin. z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług...- § 48 ust. 3, § 49 ust. 1. Zwrócił uwagę organ na rolę faktury w działalności gospodarczej i w postępowaniu podatkowym, odwołał się organ do orzecznictwa NSA w zakresie obowiązku podatnika udowodnienia prawa do skorzystania z możliwości odliczenia podatku naliczonego. Wskazał, że w podatku VAT zobowiązanie podatkowe powstaje z mocy prawa i jest niezależne od woli podatnika, a także od wystawienia i posiadania przez niego faktur VAT dokumentujących sprzedaż. Wskazał także na obowiązek obliczania i wpłacania podatku za okresy miesięczne, wynikający z art. 26 ustawy, a także na przepis art. 10 ust. 2 ustawy, podkreślając, że podatek VAT jest podatkiem samoobliczanym przez podatnika. Dokonana przez organ I instancji analiza potwierdzająca możliwość osiągnięcia przez stronę obrotu wykazanego w deklaracji VAT-7 pozwoliła na przyjęcie podatku należnego w wysokości zadeklarowanej. Wskazując na przepis art. 23 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, ze względu na brak ksiąg podatkowych, organ podatkowy był uprawniony do szacowania obrotu za badany okres. Wg sporządzonych zaprezentowanymi metodami szacunkowymi strona mogła nawet osiągnąć obrót w wysokości 1.483.986 zł., jednakże rozbieżności między wyliczonym wg zaprezentowanych metod obrotem a zadeklarowanym przez stronę spowodowały, że organ przyjął obrót w wysokości zadeklarowanej przez stronę.