Wyrok WSA w Warszawie z dnia 16 padziernika 2006 r., sygn. III SA/Wa 1970/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, Sędziowie Sędzia WSA Marek Wroczyński, Asesor WSA Hieronim Sęk (spr.), Protokolant U.H., po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 października 2006 r. sprawy ze skargi M.B. i M. B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia (...) kwietnia 2006 r. nr (...) w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2001 r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję; 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie może być wykonana w całości; 3) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz strony skarżącej kwotę (...) (słownie: tysiąc trzy złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego.

Uzasadnienie

Zaskarżoną decyzją z dnia (...) kwietnia 2006 r., nr (...)Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. z dnia (...) listopada 2005 r., nr (...), którą określono (...)- Skarżącym w niniejszej sprawie "zobowiązanie podatkowe za 2001 r. w kwocie 33.425,50 zł. z tytułu należnego podatku dochodowego od osób fizycznych powstałego w zaliczkach za następujące miesiące: 04.01 r. ter. płatności 21.05.2001 r., w kwocie 2.740,90 zł, 05.01 r., ter. płatności 20.06.2001 r. w kwocie 5.645,30 zł, 06.01 r. ter. płatności 20.07.2001 r. w kwocie 25.039.30 zł.".

W uzasadnieniu decyzji z dnia 21 listopada 2005 r. organ pierwszej instancji wskazał, iż M.B. w 2001 r. osiągnął przychody z prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie export, import, hurt, detal artykułów przemysłowych, kwiatów ciętych, doniczkowych, krzewów i innych artykułów ogrodniczych. Po zakończeniu roku podatkowego przychody te wraz z przychodami z działów specjalnych produkcji rolnej rozliczył wspólnie z małżonką M.B. (PIT-36), która uzyskała przychody wyłącznie z działów specjalnych produkcji rolnej. W następstwie kontroli podatkowej przeprowadzonej w zakresie ustalenia należnego zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 200l r. z uwzględnieniem należnych zaliczek w poszczególnych miesiącach z tytułu prowadzonej przez M.B. działalności gospodarczej ustalono, jak podniósł organ, iż podatnik ten zawyżył koszty uzyskania przychodów na łączną kwotę 1.865,72 zł, na którą składała się kwota 1.078,98 zł stanowiąca wartość zaliczki a nie faktycznie poniesionych wydatków z tytułu delegacji i kwota 786,74 zł stanowiąca dwukrotnie zaksięgowany rachunek za hotel w H. Podstawą nieuwzględnienia powyższych wydatków stał się art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 ze zm.; powoływanej dalej jako "u.p.d.o.f."). Ponadto, w miesiącu kwietniu 2001 r. cło wynikające z dokumentu SAD podatnik zaewidencjonował w rubryce "pozostałe wydatki" zamiast w rubryce "zakup towarów", a rozliczenie delegacji w kolumnie "zakup towarów" zamiast w kolumnie "pozostałe wydatki". Z kolei w zakresie przychodów z działalności gospodarczej, powołując się między innymi na zestawienie cen zakupu i cen sprzedaży towarów ujętych w fakturach VAT, wywiedziono że podatnik w prowadzonej księdze wykazał przychód ze sprzedaży w kwocie 4.794.173,0l zł przy koszcie własnym sprzedaży 4.374.108,51 zł, tj. z marżą 9,6%; natomiast przeciętna marża stosowana przy sprzedaży na niektóre gatunki kwiatów wahała się od 33% do 1130%. Ponadto, stwierdzono brak sporządzenia przez podatnika protokołów strat w towarach handlowych a sporządzony na dzień 31 grudnia 2001 r. remanent nie odzwierciedlał stanu rzeczywistego, gdyż ceny niektórych towarów w nim wykazane były wyższe niż ceny zakupu wynikające z dokumentów stwierdzających ich nabycie. Organ zwrócił również uwagę, że dokonał porównania działalności podatnika ze wskazanymi przez niego przedsiębiorcami, którzy prowadzili w owym czasie analogiczną do podatnika działalność w zakresie handlu kwiatami, głównie z importu. Kontrole za 2001 r. w firmach wskazanych w odwołaniu Skarżących od decyzji z dnia 30 listopada 2004 r. wykazały, że firmy te działały na giełdzie w W. (firma (...)) i na giełdzie w B. (firmy (...)). Marże wyliczone na podstawie kosztu własnego sprzedanych towarów wynosiły u nich odpowiednio 25% - handel na giełdzie w W., 55% i 55% - handel na giełdzie w B., przy czym w zależności od gatunku sprzedanego towaru marża tych firm wahała się od 2% do 100%. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. stwierdził także, iż dostawy towarów u M.B. występowały średnio kilkanaście razy w ciągu miesiąca, co podważa wiarygodność wyjaśnień podatnika, że prowadzona przez niego działalność nie przynosiła mu zysków. Odnośnie powoływania się przez podatnika na straty w wyższej wysokości niż za 2002 r. organ podatkowy wskazał, że w 2001 r. podatnik nie sporządzał protokołów ubytków. Podatkowa księga przychodów i rozchodów powinna natomiast odzwierciedlać wszystkie zdarzenia mające wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, a zatem również informacje o stratach. Do tego jednak potrzebne są odpowiednie dowody, których strona nie okazała. Wskazane ustalenia, zadaniem organu pierwszej instancji, świadczą o tym, że prowadzona przez podatnika w 2001 r. księga przychodów i rozchodów w części dotyczącej przychodów jest nierzetelna i w tym zakresie należało ją pominąć jako dowód w postępowaniu podatkowym na podstawie art. 193 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; powoływanej dalej jako "ord. pod."). W takim stanie rzeczy Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. uznał, iż zachodzą podstawy do oszacowania podstawy opodatkowania zgodnie z art. 23 § 1 pkt 2 ord. pod. Do tego celu posłużył się metodą porównawczą wewnętrzną i zewnętrzną (art. 23 § 3 i § 4 ord. pod.). Wskazał między innymi na marżę jaką uzyskał podatnik w 2002 r. (około 24,5%), procent towarów uległych zniszczeniu u tego podatnika w tym roku (7,4%) oraz marże uzyskiwane przez wskazanych przez podatnika przedsiębiorców (25%, 55% i 55%). Przy ustaleniu oszacowanego przychodu organ w efekcie końcowym zastosował marżę w wysokości 24% oraz uwzględnił straty w towarach handlowych w wysokości 7,4% wyjaśniając, iż mimo braku udokumentowania strat rodzaj towarów handlowych (mała odporność kwiatów na uszkodzenia, krótki okres przydatności) dawał podstawę do przyjęcia strat na poziomie roku 2002. W oparciu o wyjaśnienia podatnika z dnia 5 sierpnia 2005 r. organ pierwszej instancji zaakceptował również poprawioną wartość remanentu na kwotę 53.048,55 zł. Przychód z działalności gospodarczej podatnika oszacował na kwotę 5.049.481,26 zł (wykazany w księdze przychód wynosił - 4.796.954,77 zł) oraz stwierdził, że podatnik zaniżył w 2001 r. przychody ze sprzedaży towarów na łączną kwotę 252.526,49 zł. Ponadto, w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji podano, iż stwierdzone w trakcie kontroli nieprawidłowości wywarły wpływ nie tylko na roczny dochód ale również na dochód osiągany na przestrzeni roku, a w konsekwencji na wysokość zaliczek miesięcznych na podatek dochodowy od osób fizycznych, które zgodnie z art. 44 ust. 3 i ust. 6 u.p.d.o.f. podatnik był obowiązany obliczać i wpłacać w trakcie roku podatkowego. Z tego też względu organ podatkowy pierwszej instancji przyjmując różnicę pomiędzy ustalonym przychodem a ustalonymi za poszczególne miesiące kosztami uzyskania przychodu określił dochód stanowiący podstawę obliczenia zaliczek i określił należne zaliczki na podatek dochodowy za miesiące IV - 2.740,90 zł; V - 5.645,30 zł; VI - 29.491,00 zł (z której kwota 25.039,30 zł stała się elementem podatku należnego za 2001 r. i VII - 11.238,80 zł (która w całości nie stała się elementem podatku należnego za rok podatkowy, od której należne są tylko odsetki za zwłokę). W konsekwencji w oparciu o łączny dochód M. i M.. małżonków B. Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. na podstawie art. 6 ust. 2 i art. 27 u.p.d.o.f. określił zobowiązanie podatkowe za 2001 r. w kwocie 33.425,50 zł z tytułu należnego podatku dochodowego od osób fizycznych powstałego w zaliczkach za miesiące kwiecień, maj i czerwiec tego roku.