Decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 21.07.2005, sygn. PD II 413/159/05, Izba Skarbowa we Wrocławiu, sygn. PD II 413/159/05

Czy wypłacane przez pracodawcę ekwiwalenty pieniężne w formie określonego ryczałtu za używanie przez pracowników na potrzeby pracodawcy telefaksów, telefonów stacjonarnych, komórkowych, komputerów, łącz internetowych, stanowiących ich własność, bez udokumentowania faktu używania ich do pracy przez pracownika są zwolnione od podatku.

Postanowieniem z dnia 7 kwietnia 2005 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego Wrocław - Fabryczna stwierdził, że przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko jest nieprawidłowe. W uzasadnieniu wskazano, że możliwość zastosowania przedmiotowego zwolnienia podatkowego wymaga właściwego udokumentowania przez pracownika zarówno jego prawa własności do narzędzi używanych na potrzeby pracodawcy, jak również udokumentowania samego faktu używania tych narzędzi na potrzeby pracodawcy. W ocenie organu pierwszej instancji, jeżeli narzędziem wykorzystywanym przez pracownika na potrzeby pracodawcy jest telefon stanowiący własność pracownika, to dokumentem potwierdzającym jego faktyczne wykorzystywanie do celów świadczonej pracy może być, np. wydruk wykazu połączeń telefonicznych, tj. biling. Wykaz ten umożliwia rozróżnienie pomiędzy rozmowami związanymi z pracą, a rozmowami prywatnymi. Jednocześnie zdaniem Naczelnika Urzędu Skarbowego Wrocław-Fabryczna zwrot przez pracodawcę części poniesionych przez pracownika z koszów z tego tytułu (ekwiwalentu), w postaci z góry określonego rocznego limitu nie wypełnia wymogów, o których mowa w art. 21 ust. pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.Organ pierwszej instancji powołując orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazał, że "Wszelkie okoliczności mające wpływ na wysokość zobowiązań podatkowych powinny być odpowiednio udokumentowane. Obowiązki w tym zakresie obciążają nie tylko podatników ale i płatników, w tym również pracodawców (...). Płatnik zobowiązany jest do właściwej oceny przesłanek ustalenia wysokości podatku (zaliczki na podatek), tzn. musi dysponować odpowiednimi dowodami pozwalającymi stwierdzić, iż dane świadczenie jest wolne od podatku, a więc spełnione są przesłanki wymienione w przepisie regulującym to zwolnienie; w tym przypadku dowodami, że zachodzą przesłanki z art. 21 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem iż pracownicy, otrzymujący ekwiwalent rzeczywiście używają do wykonywania pracy narzędzi, materiału lub sprzętu, stanowiących ich własność" (wyrok NSA z dnia 3 lutego 1999 r. SA/Sz 370/98 LEX Nr 36146).W konsekwencji organ pierwszej instancji, nie podzielił stanowiska podatnika, że wystarczającym dowodem dla uznania wypłacanych pracownikom ekwiwalentów za wolne od podatku dochodowego są:- fakt pozostawania przez pracowników w gotowości do wzajemnych kontaktów telefonicznych i dyspozycyjności,- fakt określania wysokości ekwiwalentu drogą szacunku według stanowisk i funkcji służbowych pracownika,- umowy cywilnoprawne zwierane pomiędzy pracodawcą i pracownikami, kształtowane przez negocjacje,- oświadczenia pracowników, dotyczące używania lub posiadania w gotowości do użycia narzędzi stanowiących ich własność, pozytywnie zaopiniowane przez bezpośrednich zwierzchników.W zażaleniu na niniejsze postanowienie skarżący zarzucił, że narusza ono przepisy prawa materialnego przez wadliwą wykładnię art. 21 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, polegającą na przyjęciu, że ekwiwalent za wykorzystanie przez pracowników własnych narzędzi (telefaksów, telefonów stacjonarnych i komórkowych, komputerów, łącz internetowych) w postaci z góry określonego limitu nie jest wolny od podatku dochodowego.Ponadto strona zarzuca naruszenie następujących przepisów proceduralnych, tj. art. 180, art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Jak podniesiono w zażaleniu, organ pierwszej instancji podjął wadliwą ocenę umów o używanie narzędzi i materiałów należących do pracowników dla potrzeb pracodawcy oraz oświadczeń pracowników potwierdzających fakt takiego korzystania, jako podstawy wypłaty ekwiwalentu objętego zwolnieniem podatkowym. W ocenie skarżącego organ podatkowy błędnie również przyjął, że to na płatniku spoczywa ciężar dowodu w postaci wykazania, że poniesione przez niego wydatki z tytułu wypłaty zryczałtowanych ekwiwalentów za używanie przez pracowników własnych narzędzi na potrzeby pracodawcy, pozostają w związku z przychodami pracownika, a tym samym czy mogą być one wolne od podatku dochodowego.Po przeanalizowaniu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu stwierdza co następuje:Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są ekwiwalenty pieniężne za używane przez pracowników przy wykonywaniu pracy narzędzia, materiały lub sprzęt, stanowiące ich własność. Jak wynika z gramatycznej wykładni powołanego przepisu, przedmiotowe zwolnienie podatkowe ma zastosowanie wówczas, gdy spełnione są łącznie następujące warunki: ekwiwalent ma formę pieniężną, narzędzia, materiały lub sprzęt stanowią własność pracownika, fakt używania przez pracownika własnych narzędzi, materiałów lub sprzętu na potrzeby pracodawcy musi mieć związek z wykonywaną przez niego pracą.Należy podkreślić, że instytucja zwolnienia od podatku dochodowego określonych dochodów (przychodów), stanowi wyjątek od zasady opodatkowania dochodów uzyskiwanych przez osoby fizyczne, o której mowa w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dlatego też, organ pierwszej instancji trafnie powołał pogląd wyrażony w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, że wszelkie okoliczności mające wpływ na wysokość zobowiązań podatkowych powinny być odpowiednio udokumentowane. W konsekwencji obowiązki w tym zakresie obciążają nie tylko podatników ale i płatników, w tym również pracodawców (wyrok NSA z dnia 3 lutego 1999 r. SA/Sz 370/98 LEX Nr 36146). Zasada ta ma również zastosowanie w zakresie dokumentowania okoliczności mających wpływ na zwolnienie określonego świadczenia z opodatkowania podatkiem dochodowym. W efekcie w świetle treści art. 21 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, analizie pod kątem spełnienia jego przesłanek, podlegać musi każdy indywidualny przypadek wypłacenia ekwiwalentu. Wykonując swoje obowiązki płatnik winien wykazać, że wypłacenie ekwiwalentu było następstwem wykorzystania przez pracownika własnego sprzętu, narzędzi lub materiału na potrzeby pracodawcy. W ocenie Dyrektora tut. Izby Skarbowej, możliwość objęcia zwolnieniem od podatku dochodowego pieniężnego ekwiwalentu, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 13 ustaw o podatku dochodowym od osób fizycznych, wymaga prawidłowego udokumentowania własności używanych przez pracownika narzędzi. Dokumentami takimi są niewątpliwie faktura oraz umowa sprzedaży, potwierdzające zakup narzędzia, np. telefonu lub komputera. Tym samym nie można zgodzić się z twierdzeniem, że własność wykorzystywanych przez pracownika narzędzi, materiałów lub sprzętu na potrzeby pracodawcy, może zostać potwierdzona jedynie oświadczeniem pracownika. Konsekwencją nieudokumentowania tej okoliczności jest opodatkowanie wypłacanego pracownikowi przez pracodawcę ekwiwalent pieniężnego podatkiem dochodowym, jako części wynagrodzenia za pracę.Dodatkowo należy podkreślić, że możliwość zastosowania omawianego zwolnienia w wymaga potwierdzenia, że w określonym okresie podatnik faktycznie wykorzystywał własne narzędzia w pracy. W przedmiotowej sprawie okoliczność ta może być potwierdzona bilingiem rozmów telefonicznych, z którego będzie wynikać, czy pracownik faktycznie używał własnych narzędzi (telefonu lub komputera za pomocą którego, przekazywał pracodawcy informacje w postaci elektronicznej), czy też nie.Ponadto, jak wnika z treści cytowanego art. 21 ust. 1 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wielkość pieniężnego ekwiwalentu za używanie przez pracownika własnych narzędzi, materiałów lub sprzętu na potrzeby pracodawcy, determinowana jest przez wykorzystywane przez pracownika narzędzia, materiały lub sprzęt. Nie bez znaczenia dla określenia tej wielkości pozostaje ich rodzaj, wartość, częstotliwość wykorzystywania ich przez pracownika na potrzeby pracodawcy, jak również stopień ich zużycia. Jak podkreśla się w doktrynie, "kwotę wypłaty z tytułu przedmiotowego ekwiwalentu pracodawca określa jako odpowiadającą z racjonalnego punktu widzenia wartości użyczenia rzeczy dla celów pracodawcy" ("Podatek dochodowy od osób fizycznych rok 2004 r. - Komentarz, pod redakcją J. Marciniaka, z serii Podatkowe Komentarze Becka, Wydawnictwo C.H. Beck Warszawa 2004 r. str.). Tym samym, dla wielkości omawianego ekwiwalentu pieniężnego za używanie własnego telefonu przez pracownika na potrzeby pracodawcy, bez znaczenia pozostają faktyczne wydatki pracownika ponoszone na opłaty za rozmowy telefoniczne lub za korzystanie z połączeń internetowych.W myśl art. 180 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Jednocześnie organ podatkowy jest zobowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy (art. 187 § ustawy Ordynacja podatkowa). Zgodnie z art. 14b § 5 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa, organ odwoławczy w drodze decyzji zmienia albo uchyla postanowienie zawierające interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnej sprawie jeżeli uzna, że zażalenie wniesione przez podatnika, płatnika lub inkasenta zasługuje na uwzględnienie. W tej sytuacji organ podatkowy zobligowany jest do badania wniosku podatnika pod względem formalnym, sprawdzając, czy spełnia on wszystkie wymogi określone w art. 14a Ordynacji podatkowej. W szczególności organ podatkowy bada, czy podatnik, płatnik lub inkasent składając wniosek wyczerpująco przedstawił stan faktyczny oraz czy wnioskodawca przedstawił własne stanowisko w sprawie. W toku tego postępowania organ podatkowy nie poddaje ocenie konkretnych dokumentów, faktur etc., a jedynie bada pod kątem przepisów podatkowych stan faktyczny opisany przez podatnika we wniosku. W efekcie dokonuje oceny, czy w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym lub hipotetycznym, zajęte przez podatnika stanowisko jest prawidłowe, czy też nie.W konsekwencji, Dyrektor Izby Skarbowej we Wrocławiu nie zgadza się z zawartymi w zażaleniu zarzutami dotyczącymi rzekomego naruszenia przez organ pierwszej instancji przepisów postępowania podatkowego, tj. art. 180 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Organ pierwszej instancji, prowadząc postępowanie w trybie art. 14a Ordynacji podatkowej, dokonał jedynie oceny prawno - podatkowej stanu faktycznego przedstawionego przez stronę we wniosku z dnia 31 stycznia 2005 r. Organ podatkowy pierwszej instancji podejmując rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonym postanowieniu, nie badał poza okolicznościami na które powołał się wnioskodawca, żadnych dodatkowych dokumentów, gdyż wykraczałoby to poza zakres tego postępowania.