Decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 31.05.2005, sygn. PP II 443/504/05, Izba Skarbowa we Wrocławiu, sygn. PP II 443/504/05

Czy czynność ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu, dokonana przed dniem 1 maja 2004 r., podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, według jakiej stawki, kiedy powstaje obowiązek podatkowy i jak należy okreslić podstawę opodatkowania?

Zgodnie z brzmieniem art. 14a § 3 Ordynacji podatkowej, pisemna interpretacja udzielona przez naczelnika urzędu skarbowego na pisemny wniosek podatnika zawiera ocenę prawną stanowiska pytającego z przytoczeniem przepisów prawa. Oznacza to, że postanowienie zawierające interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, musi zawierać rozstrzygniecie czy w zakresie zadanego pytania stanowisko prezentowane przez podatnika jest prawidłowe czy też nieprawidłowe. W rozpatrywanej sprawie, podatnik sformułował pytanie "czy czynność ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu, dokonana przed dniem 1 maja 2004 r., podlega opodatkowaniu podatkiem VAT, według jakiej stawki, kiedy powstaje obowiązek podatkowy i jak należy określić podstawę opodatkowania" i dlatego w tym zakresie winna być udzielona wiążąca interpretacja.Co prawda stanowisko strony zawarte we wniosku odbiega od tematu zadanego pytania i faktycznie dotyczy kwestionowania opodatkowania, nie samej czynności ustanowienia prawa wieczystego użytkowania, a opodatkowania opłat z tytułu wieczystego użytkowania wnoszonych po dniu 1 maja 2004 r., rozbieżność ta nie zmienia jednak obowiązku oceniania stanowiska strony w zakresie zadanego pytania.Uwzględniając powyższe należy stwierdzić, że zaskarżone postanowienie jest w swym rozstrzygnięciu nieprawidłowe i jako takie musi ulec zmianie, bowiem czynność ustanowienia wieczystego użytkowania dokonana przed 1 maja 2004 r. nie podlega unormowaniom ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.), jako czynność dokonana przed wejściem w życie jej przepisów. Powoduje to, że stanowisko strony, iż czynność ustanowienia przed 1 maja 2004 r. prawa wieczystego użytkowania nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jest - w tym zakresie - prawidłowe.Jednocześnie uwzględniając argumentację wniosku o udzielenie interpretacji co do zakresu stosowania prawa podatkowego oraz wniesionego zażalenia zauważono, że zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m. in. odpłatna dostawa towarów, którymi zgodnie z art. 2 pkt 6 tej ustawy są również grunty oraz odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.Stosownie do postanowień art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej.Zgodnie z art. 7 ust. 1 tej ustawy przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. Prawo do rozporządzania towarem jak właściciel oznacza, że posiadacz może rzecz sprzedać, wynająć, czerpać pożytki. Zakres uprawnień właściciela określa art. 140 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno - gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.Prawo użytkowania wieczystego jest prawem rzeczowym, którego treść i granice określone zostały zasadniczo w przepisach Kodeksu cywilnego oraz ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (tekst jednolity - Dz. U. z 2000 r. Nr 46, poz. 543 ze zm.).Prawo do rozporządzania towarem jak właściciel oznacza, że posiadacz może rzecz sprzedać, wynająć, czerpać pożytki. Zakres uprawnień właściciela określa art. 140 Kodeksu cywilnego, zgodnie z którym, w granicach określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego właściciel może, z wyłączeniem innych osób, korzystać z rzeczy zgodnie ze społeczno- gospodarczym przeznaczeniem swego prawa, w szczególności może pobierać pożytki i inne dochody z rzeczy. W tych samych granicach może rozporządzać rzeczą.Prawo do rozporządzania rzeczą jak właściciel ma także użytkownik wieczysty. Zgodnie z art. 233 i 234 k. c. może on korzystać z gruntu tak jak właściciel. Może nim także (prawem do gruntu) rozporządzać jak właściciel.Prawo użytkowania wieczystego jest więc zbliżone do pełnej własności.Jednak użytkownik wieczysty, może co prawda korzystać z gruntu jak właściciel, ale jedynie w zakresie określonym przez właściciela, bowiem ustanowienie wieczystego użytkowania, mimo że jest świadczeniem właściciela (Skarbu Państwa lub gminy) to własność gruntu pozostaje zawsze przy właścicielu. Po upływie terminu dzierżawy wieczystej przedmiot dzierżawy(grunt) co do zasady wraca do właściciela. Ponadto właściciel gruntu ma prawo kontroli korzystania z gruntu, które to prawo wynika wprost z przepisów prawa (art. 240 k. c.).W ocenie organu podatkowego tak ukształtowany stosunek prawny powoduje, że ustanowienie prawa wieczystego użytkowania nie mieści się w dyspozycji art. 7 cyt. ustawy, a to powoduje, że nie może, wbrew twierdzeniu zażalenia być uznane za dostawę towarów dla potrzeb podatku od towarów i usług. Mając na uwadze uregulowanie prawne zawarte w art. 8 cyt. ustawy oraz fakt, iż oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste jest świadczeniem na rzecz innego podmiotu i nie jest dostawą towarów, uznać należy, że jest ono świadczeniem usług w rozumieniu przepisu art. 8 ustawy o VAT.Ponadto należy zauważyć, iż z punktu widzenia prawa podatkowego prawo użytkowania wieczystego gruntu jest wartością niematerialną i prawną - art. 16 c ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. Nr 54, poz. 654 ze zm.).A zatem stosownie do ww. przepisu art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, (bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej) jest świadczeniem usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 tej ustawy. Tym samym opłaty za świadczoną usługę, wnoszone po dniu 1 maja 2004 r. podlegają, co do zasady, regulacjom powoływanej ustawy z 11 marca 2004 r. Analogiczne stanowisko zajął Minister Finansów w piśmie z dnia 11 sierpnia 2004 r. znak: PPI-811-1181/2004/EF/2699. Powołane pismo Ministra Finansów zawierające interpretację prawa podatkowego zostało wydane w trybie art. 14 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do 31.12.2004 r. Zgodnie z § 2 tegoż artykułu interpretacja tak wydana wiąże organy podatkowe i organy kontroli podatkowej.Do dnia wejścia w życie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 stycznia 2005 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 31.01.2005 r. Nr 17, poz. 150) obowiązek podatkowy, w przypadku oddania w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej, był uregulowany w przepisach wykonawczych do ustawy o podatku od towarów i usług tj. w § 3a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.).Powyższe uregulowanie prawne wskazywało, iż obowiązek podatkowy, w przypadku oddania w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowej, powstaje z chwilą upływu terminu płatności poszczególnych opłat pobieranych z tego tytułu.Na podstawie przepisu § 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 28 stycznia 2005 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 31.01.2005 r. Nr 17, poz. 150) z dniem 15.02.2005 r. został uchylony przepis § 3a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w spawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 ze zm.).Zgodnie z § 3 rozporządzenia z dnia 28 stycznia 2005 r. przepis § 1 pkt 2 wchodzi w życie po upływie 14 dni od dnia ogłoszenia rozporządzenia. Natomiast zgodnie z § 2 powołanego rozporządzenia w przypadku pobrania po dniu 24 czerwca 2004 r. a przed dniem wejścia w życie tego rozporządzenia, całości lub części należności z tytułu oddania w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych - przed upływem terminu ich płatności - obowiązek podatkowy z tytułu pobrania tych należności powstaje z chwilą upływu terminu płatności poszczególnych opłat (wpłat).A zatem od dnia wejścia w życie rozporządzenia z dnia 28 stycznia 2005 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z dnia 31.01.2005 r. Nr 17, poz. 150) - w przypadku oddania w użytkowanie wieczyste nieruchomości gruntowych - obowiązek podatkowy powstaje na zasadach ogólnych tj. stosownie do przepisu art. 19 ust. 4 i ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług z chwilą wykonania usługi lub wystawienia faktury lub otrzymania części należności.A zatem opłaty wnoszone po dniu 1 maja 2004 r., z wyjątkiem opłat zaległych, podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.