Decyzja w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 30.08.2005, sygn. III-1/4430-197/VAT/05/SG, Izba Skarbowa w Łodzi, sygn. III-1/4430-197/VAT/05/SG

Wnioskiem z dnia 22.03.2005 r. Podatnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wieluniu o interpretację, co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Przedmiot zapytania stanowiło określenie stawki zerowej podatku od towarów i usług dla transportu wykazanego na fakturze VAT - związanego bezpośrednio z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów. W ocenie Strony całość dostawy wraz z transportem dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru. Działając na podstawie art. 14 a § 1 i 4 oraz art. 216 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Naczelnik Skarbowego w Wieluniu udzielając interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług w indywidualnej sprawie, uznał stanowisko przedstawione przez Stronę we wspomnianym wyżej wniosku za nieprawidłowe. Po przeanalizowaniu akt sprawy oraz stanowiska zawartego we wniosku Strony, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi zgodnie z art. 14 b § 5 pkt 2 ustawy -Ordynacja podatkowa dokonuje zmiany przedmiotowego postanowienia.W ustawie z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) kwestie ustalenia wartości wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie zostały uregulowane w odrębny sposób, zatem w tym przypadku zastosowanie ma przepis art. 29 w/w ustawy, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest obrót, a obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje zaś całość świadczenia należnego od nabywcy. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Wieluniu w dniu 27.05.2005 r. wydał postanowienie Nr III/-43/16/05 w którym stwierdził, iż w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym koszty transportu (wysyłki) nie są częścią składową ceny produkowanych przez Podatnika artykułów, ponieważ w osobnej pozycji faktury określone są koszty wysyłki obejmujące koszty transportu. Należy zauważyć, iż kwestia wliczenia kosztów dodatkowych do wartości wynagrodzenia, a co za tym idzie - podstawy opodatkowania z tytułu świadczenia zasadniczego, wiąże się ściśle z problemem opodatkowania tzw. świadczeń złożonych. Najczęściej spotykane przykłady to dostawa towarów z jednoczesnym świadczeniem usług transportowych, przeładunkowych, instalacyjnych. Tego typu świadczenia zostały jednak wprost wskazane w przepisie art. 11 (A) ust. 2 lit. b VI Dyrektywy Nr VI Rady Unii Europejskiej jako element wynagrodzenia zasadniczego świadczenia. Zgodnie z tym przepisem dodatkowe koszty ponoszone przez podatnika w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia powiększają wartość dokonywanej czynności i tym samym podstawę opodatkowania. Przepis ten dotyczy kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji.Podstawa opodatkowania obejmuje zatem również ciążące na dostawcy (usługodawcy) koszty prowizji, pakowania, transportu oraz ubezpieczenia, jeżeli są one bezpośrednio związane z daną dostawą lub usługą i zwracane są przez nabywcę dostawcy w zakresie uiszczanej należności. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartość tego typu kosztów, których ciężar przerzucony jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego.Powyższe wynika ponadto z wyroku NSA z dnia 27.05.2002 r. (I SA/Wr 120/01) wydanego pod rządami poprzedniej ustawy, lecz zachowującego aktualność na gruncie obecnego stanu prawnego. Zgodnie z tym wyrokiem świadczenie sprzedawcy zobowiązującego się dostarczyć towar kupującemu do wskazanego przez niego miejsca obejmuje także koszty transportu, co oznacza, że na podstawie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 01.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) - obecnie przepis art. 29 ust. 1, podstawa opodatkowania takiej sprzedaży obejmuje również koszty przewozu, niezależnie od podmiotu realizującego ten przewóz, a całość świadczenia powinna być opodatkowana wg stawki podatkowej właściwej dla realizacji tegoż świadczenia, czyli sprzedaży towaru.Tak więc zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania.Podobne stanowisko reprezentowane jest w orzecznictwie ETS. Jedna transakcja dotycząca świadczenia nie może być sztucznie dzielona, gdyż doprowadziłoby to do zaburzeń w funkcjonowaniu wspólnego systemu VAT. Zgodnie z orzeczeniem ETS w sprawie C-349/96 - Card Protection Plan Ltd pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej.W oparciu zatem o wyżej cyt. przepis VI Dyrektywy należy stwierdzić, iż podstawa opodatkowania obejmuje również koszty transportu (w załączonej fakturze tzw. "koszty wysyłki"), a fakt, iż umiejscowione są one w odrębnej pozycji faktury VAT nie ma w tym przypadku decydującego znaczenia. Biorąc pod uwagę powyższe - orzeczono jak w sentencji.Wnioskiem z dnia 22.03.2005 r. Podatnik zwrócił się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w Wieluniu o interpretację, co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Przedmiot zapytania stanowiło określenie stawki zerowej podatku od towarów i usług dla transportu wykazanego na fakturze VAT - związanego bezpośrednio z wewnątrzwspólnotową dostawą towarów. W ocenie Strony całość dostawy wraz z transportem dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towaru.Działając na podstawie art. 14 a § 1 i 4 oraz art. 216 § 1 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), Naczelnik Skarbowego w Wieluniu udzielając interpretacji, co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług w indywidualnej sprawie, uznał stanowisko przedstawione przez Stronę we wspomnianym wyżej wniosku za nieprawidłowe. Po przeanalizowaniu akt sprawy oraz stanowiska zawartego we wniosku Strony, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi zgodnie z art. 14 b § 5 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa dokonuje zmiany przedmiotowego postanowienia. W ustawie z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.) kwestie ustalenia wartości wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów nie zostały uregulowane w odrębny sposób, zatem w tym przypadku zastosowanie ma przepis art. 29 w/w ustawy, zgodnie z którym podstawą opodatkowania jest obrót, a obrotem jest kwota należna z tytułu sprzedaży, pomniejszona o kwotę należnego podatku. Kwota należna obejmuje zaś całość świadczenia należnego od nabywcy. Naczelnik Urzędu Skarbowego w Wieluniu w dniu 27.05.2005 r. wydał postanowienie Nr III/-43/16/05 w którym stwierdził, iż w przedstawionym przez Spółkę stanie faktycznym koszty transportu (wysyłki) nie są częścią składową ceny produkowanych przez Podatnika artykułów, ponieważ w osobnej pozycji faktury określone są koszty wysyłki obejmujące koszty transportu. Należy zauważyć, iż kwestia wliczenia kosztów dodatkowych do wartości wynagrodzenia, a co za tym idzie - podstawy opodatkowania z tytułu świadczenia zasadniczego, wiąże się ściśle z problemem opodatkowania tzw. świadczeń złożonych. Najczęściej spotykane przykłady to dostawa towarów z jednoczesnym świadczeniem usług transportowych, przeładunkowych, instalacyjnych. Tego typu świadczenia zostały jednak wprost wskazane w przepisie art. 11 (A) ust. 2 lit. b VI Dyrektywy Nr VI Rady Unii Europejskiej jako element wynagrodzenia zasadniczego świadczenia. Zgodnie z tym przepisem dodatkowe koszty ponoszone przez podatnika w związku z dostawą towarów lub świadczeniem usług, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia powiększają wartość dokonywanej czynności i tym samym podstawę opodatkowania. Przepis ten dotyczy kosztów bezpośrednio związanych z zasadniczą dostawą towarów lub usług, które zwiększają łączną kwotę należną z tytułu transakcji. Podstawa opodatkowania obejmuje zatem również ciążące na dostawcy (usługodawcy) koszty prowizji, pakowania, transportu oraz ubezpieczenia, jeżeli są one bezpośrednio związane z daną dostawą lub usługą i zwracane są przez nabywcę dostawcy w zakresie uiszczanej należności. Zasada włączenia tych świadczeń do podstawy opodatkowania oznacza, że wartość tego typu kosztów, których ciężar przerzucony jest na nabywcę, nie wykazuje się jako odrębnego świadczenia, lecz traktuje jako element świadczenia zasadniczego, z zastosowaniem stawki podatku właściwej dla świadczenia zasadniczego. Powyższe wynika ponadto z wyroku NSA z dnia 27.05.2002 r. (I SA/Wr 120/01) wydanego pod rządami poprzedniej ustawy, lecz zachowującego aktualność na gruncie obecnego stanu prawnego. Zgodnie z tym wyrokiem świadczenie sprzedawcy zobowiązującego się dostarczyć towar kupującemu do wskazanego przez niego miejsca obejmuje także koszty transportu, co oznacza, że na podstawie przepisu art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 01.01.1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) - obecnie przepis art. 29 ust. 1, podstawa opodatkowania takiej sprzedaży obejmuje również koszty przewozu, niezależnie od podmiotu realizującego ten przewóz, a całość świadczenia powinna być opodatkowana wg stawki podatkowej właściwej dla realizacji tegoż świadczenia, czyli sprzedaży towaru.Tak więc zgodnie z tą regulacją każdy koszt bezpośrednio związany z dostawą towarów lub świadczeniem usług, którym dostawca obciążył nabywcę lub klienta, powinien być włączony do podstawy opodatkowania.Podobne stanowisko reprezentowane jest w orzecznictwie ETS. Jedna transakcja dotycząca świadczenia nie może być sztucznie dzielona, gdyż doprowadziłoby to do zaburzeń w funkcjonowaniu wspólnego systemu VAT. Zgodnie z orzeczeniem ETS w sprawie C-349/96 - Card Protection Plan Ltd pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej. W oparciu zatem o wyżej cyt. przepis VI Dyrektywy należy stwierdzić, iż podstawa opodatkowania obejmuje również koszty transportu (w załączonej fakturze tzw. "koszty wysyłki"), a fakt, iż umiejscowione są one w odrębnej pozycji faktury VAT nie ma w tym przypadku decydującego znaczenia. Biorąc pod uwagę powyższe - orzeczono jak w sentencji.