Postanowienie w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 02.08.2005, sygn. 1436/2BV/443/2005/342/TCH, Drugi Urząd Skarbowy Warszawa-Śródmieście, sygn. 1436/2BV/443/2005/342/TCH

Dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług związanych z wysyłkami nowych towarów w miejsce towarów wadliwych lub brakujących do kontrahentów zlokalizowanych w krajach trzecich.

Na podstawie art. 14a § 1 i 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60), w odpowiedzi na wniosek Spółki z dnia 19.04.2005 r. o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm.), skierowany do Naczelnika Urzędu Skarbowego Warszawa - Ursynów i przekazany tutejszemu organowi zgodnie z właściwością miejscową (wpływ do tutejszego urzędu dnia 2.05.2005 r.), w zakresie w jakim wniosek dotyczył prawa do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług związanych z wysyłkami nowych towarów w miejsce towarów wadliwych lub brakujących do kontrahentów zlokalizowanych w krajach trzecich, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście postanawia uznać przedstawione we wniosku stanowisko Spółki za prawidłowe.

Uzasadnienie

Zgodnie z art. 14a § 1 Ordynacji podatkowej stosownie do swojej właściwości naczelnik urzędu skarbowego, naczelnik urzędu celnego lub wójt, burmistrz (prezydent miasta), starosta albo marszałek województwa na pisemny wniosek podatnika, płatnika lub inkasenta mają obowiązek udzielić pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w ich indywidualnych sprawach, w których nie toczy się postępowanie podatkowe lub kontrola podatkowa albo postępowanie przed sądem administracyjnym. Zgodnie z art. 14a § 4 Ordynacji podatkowej udzielenie interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, o której mowa w § 1, następuje w drodze postanowienia, na które przysługuje zażalenie.W przedmiotowym wniosku, uzupełnionym pismami z dnia 3.06.2005 r. oraz z dnia 1.08.2005 r., Spółka podała, że posiada siedzibę w Szwajcarii, jednakże jest zarejestrowana dla celów podatku VAT w Polsce oraz w innych krajach Wspólnoty Europejskiej. W związku ze zmianą struktury prowadzenia działalności Spółka przenosi z innych krajów europejskich do Polski produkcję żyletek, golarek, maszynek do golenia i tym podobnych towarów. Ze względu na podjętą już inwestycje i plany uruchomienia nowej fabryki w Łodzi towary te i ich części są przekazywane do Polski i wysyłane z Polski w coraz większym woluminie, w ramach różnego rodzaju transakcji. Miedzy innymi Spółka dokonuje wysyłek towarów testowych (próbek) oraz wysyłek towarów w ramach uzgodnień gwarancyjnych, w opisanych poniżej sytuacjach:1) Spółka wysyła testowe ilości towarów do swoich kontrahentów handlowych zlokalizowanych w krajach Wspólnoty Europejskiej. Próbki te związane są z potencjalnymi dostawami kolejnych partii towarów dla danego klienta, a celem ich wysłania jest umożliwienie kontrahentowi Spółki przetestowania towarów i uzyskanie zamówienia na towary handlowe. Omawiane próbki towarów spełniają definicję zawartą w art. 7 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiąc najmniejszą ilość towaru pobraną z dużej partii, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość oraz wartość przekazywanych (wysyłanych) przez Spółkę próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.2) Spółka wysyła testowe ilości towarów do swoich kontrahentów handlowych zlokalizowanych w krajach trzecich (tj. poza terytorium Wspólnoty Europejskiej). Próbki te związane są z potencjalnymi dostawami kolejnych partii towarów dla danego klienta, a celem ich wysłania jest umożliwienie kontrahentowi Spółki przetestowania towarów i uzyskanie zamówienia na towary handlowe. Omawiane próbki towarów spełniają definicję zawartą w art. 7 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług, stanowiąc najmniejszą ilość towaru pobraną z dużej partii, która zachowuje skład oraz wszystkie właściwości fizyczne, fizykochemiczne i chemiczne lub biologiczne towaru, przy czym ilość oraz wartość przekazywanych (wysyłanych) przez Spółkę próbek nie wskazuje na działanie mające charakter handlowy.3) W związku z wysyłkami towarów handlowych do kontrahentów zlokalizowanych w krajach Wspólnoty Europejskiej, zdarzają się niekiedy wysyłki wadliwego asortymentu (gdy część towarów uległa zniszczeniu, uszkodzeniu w trakcie transportu lub jest wybrakowana w sposób nie pozwalający na ich dalszą sprzedaż) albo przypadki stwierdzenia przez kontrahenta niedoboru towaru w przesyłce. W tej sytuacji Spółka zobowiązana jest, w ramach postanowień zawartych kontaktów, do bezpłatnego uzupełnienia wadliwych lub brakujących towarów. W związku z powyższym Spółka dokonuje dodatkowej wysyłki towarów do kontrahentów.4) W związku z wysyłkami towarów handlowych do kontrahentów zlokalizowanych w krajach trzecich (tj. poza terytorium Wspólnoty Europejskiej), zdarzają się niekiedy wysyłki wadliwego asortymentu (gdy część towarów uległa zniszczeniu, uszkodzeniu w trakcie transportu lub jest wybrakowana w sposób nie pozwalający na ich dalszą sprzedaż) albo przypadki stwierdzenia przez kontrahenta niedoboru towaru w przesyłce. W tej sytuacji Spółka zobowiązana jest, w ramach postanowień zawartych kontaktów, do bezpłatnego uzupełnienia wadliwych lub brakujących towarów. W związku z powyższym Spółka dokonuje dodatkowej wysyłki towarów do kontrahentów.W przedmiotowym wniosku Spółka wskazała ponadto, iż w odniesieniu do zakupów, związanych z opisanymi we wniosku wysyłkami towarów, nie występują okoliczności powodujące ograniczenie prawa do odliczenia podatku naliczonego, określone w art. 86 ust. 3 - 7, art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług, ani w § 13 - 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97, poz. 970 z późn. zm.) w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 maja 2005 r. W odniesieniu do stanu faktycznego opisanego w przedmiotowym wniosku Spółka wystąpiła o potwierdzenie własnego stanowiska, zgodnie z którym:1) wysyłka towarów w pierwszej z opisanych wyżej sytuacji nie spełnia ustawowych przesłanek do uznania jej za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów;2) Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług związanych z czynnościami, o których mowa w pkt 1 powyżej;3) wysyłka towarów w drugiej z opisanych wyżej sytuacji nie spełnia ustawowych przesłanek do uznania jej za eksport towarów;4) Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług związanych z czynnościami, o których mowa w pkt 3 powyżej;4) wysyłka towarów w trzeciej z opisanych wyżej sytuacji nie spełnia ustawowych przesłanek do uznania jej za wewnątrzwspólnotową dostawę towarów;6) Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług związanych z czynnościami, o których mowa w pkt 5 powyżej;7) wysyłka towarów w czwartej z opisanych wyżej sytuacji nie spełnia ustawowych przesłanek do uznania jej za eksport towarów;8) Spółce przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego przy zakupie towarów i usług związanych z czynnościami, o których mowa w pkt 7 powyżej.Tutejszy organ chciałby zaznaczyć, że zastosowanie innej systematyki rozpatrywanych kwestii od użytej we wniosku Spółki, uzasadnione jest odmiennością poszczególnych kwestii, co w świetle przepisów art. 14a § 1 i 2 Ordynacji podatkowej skutkuje obowiązkiem ich odrębnego rozpatrzenia (tj. wydania odrębnych postanowień).Po przeanalizowaniu przedstawionego we wniosku stanu faktycznego w zakresie ósmej spośród wymienionych wyżej kwestii Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście zważył, co następuje:Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług opodatkowaniu tym podatkiem podlega m.in. eksport towarów. Stosownie do art. 2 pkt 8 cytowanej wyżej ustawy pod pojęciem "eksport towarów" rozumie się potwierdzony przez urząd celny wyjścia wywóz towarów z terytorium kraju poza terytorium Wspólnoty w wykonaniu czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1 - 4 ustawy, jeżeli wywóz dokonywany jest przez:a)dostawcę lub w jego imieniu, lub b) nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub w jego imieniu.W przedmiotowej sprawie szczególne znaczenie ma zatem ustalenie, czy w omawianej sytuacji występuje jedna z czynności określonych w art. 7 ust. 1 pkt 1 - 4 ustawy o podatku od towarów i usług.Zgodnie zaś z art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy (tj. odpłatną dostawę towarów na terytorium kraju), rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również jej szczególne przypadki, określone w pkt 1 - 5 cytowanego przepisu, przy czym w przedmiotowej sprawie nie ma znaczenia jeden z tych szczególnych przypadków, określony w art. 7 ust. 1 pkt 5 ustawy, dotyczący praw określonych ustawie z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1116 z późn. zm.). Należy zauważyć, że w omawianych sytuacjach dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia jak właściciel wysyłanymi przez Spółkę towarami, tj. do przeniesienia faktycznego, ekonomicznego władztwa nad towarami (bez znaczenia są aspekty cywilnoprawne dostawy, w tym kwestia przeniesienia prawa własności). W szczególności nie można uznać, aby przeniesienie takiego prawa nastąpiło już w ramach pierwotnej dostawy (tj. dostawy zawierającej towary wadliwe lub dostawy zawierającej braki) - w ramach uzupełnienia wysyłane są zupełnie inne towary (chociaż tożsame co do gatunku), a zważywszy na pierwszoplanowe znaczenie ekonomicznych aspektów sprawy, do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel nie może dojść przed dokonaniem wysyłki tych towarów. Należy także wskazać, że omawiana dostawa ma charakter odpłatny, stanowiąc wykonanie pewnego zobowiązania (wynikającego z zawartych przez Spółkę umów - w przypadku wysyłki nowych towarów w miejsce wadliwych zobowiązanie to ma charakter gwarancyjny), którego wartość jest możliwa do wyrażenia w pieniądzu (jest to wartość wadliwych lub brakujących towarów, ewentualnie zmodyfikowana o dodatkowe elementy, np. koszty transportu lub wysyłki). Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług traktują omawianą dostawę jako dokonaną na terytorium Polski - zgodnie z art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy jest w przypadku towarów wysyłanych lub transportowanych przez dokonującego ich dostawy, ich nabywcę lub przez osobę trzecią - miejscem dostawy towarów miejsce, w którym towary znajdują się w momencie rozpoczęcia wysyłki lub transportu do nabywcy (Spółka wysyła towary z terytorium Polski).Ponieważ w omawianej sytuacji dochodzi do odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, w przypadku spełnienia dodatkowych warunków określonych w art. 2 pkt 8 ustawy o podatku od towarów i usług (dotyczących potwierdzenia wywozu przez urząd celny, a także podmiotu dokonującego wywozu), przedmiotowe czynności stanowić będą eksport towarów. Natomiast w przypadku nie spełnienia jednego z tych warunków przedmiotowe czynności stanowić będą odpłatne dostawy towarów na terytorium kraju, podlegające opodatkowaniu stosownie do art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.Podsumowując pierwszą część niniejszego uzasadnienia należy wskazać, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie określają zwolnienia od podatku w przypadku omawianych czynności (tj. eksportu towarów albo odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju), której przedmiotem są towary, o których mowa w przedmiotowym wniosku (żyletki, golarki, maszynki do golenia i tym podobne towary). W związku z powyższym czynności te należy uznać za czynności opodatkowane.Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 (tj. podmiotowi wykonującemu samodzielnie działalność gospodarczą), przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy. W związku z powyższym Spółka ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (tj. do odliczenia podatku naliczonego) przy zakupie towarów i usług związanych w omawianymi czynnościami, stanowiącymi wszakże, jak już wyżej wskazano, czynności opodatkowane. Wprawdzie niżej wymienione przepisy prawa podatkowego:- art. 86 ust. 3 - 7 i art. 88 ustawy o podatku od towarów i usług, oraz- § 13 - 14 rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów,określają okoliczności powodujące ograniczenie albo wyłączenie prawa do odliczenia podatku naliczonego, jednakże w piśmie z dnia 1.08.2005 r. wyraźnie wskazano, iż okoliczności takie nie występują w przedmiotowej sprawie.Wyrażone powyżej stanowisko tutejszego organu w zasadniczej kwestii objętej niniejszym postanowieniem (tj. kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego) zgodne jest z przedstawionym we wniosku stanowiskiem Spółki. To ostatnie należy zatem uznać za prawidłowe, w związku z czym Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego Warszawa - Śródmieście postanowił jak w sentencji.Niniejsza interpretacja udzielona została w oparciu o przepisy prawa podatkowego obowiązujące w dniu złożenia przedmiotowego wniosku, tj. w dniu 2.05.2005 r.