Informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 02.03.2004, sygn. PP I 443/9/PK/04, Dolnośląski Urząd Skarbowy, sygn. PP I 443/9/PK/04

W przedmiotowej sprawie wątpliwości podatnika dotyczą terminów i zasad zwrotu bezpośredniego podatku od towarów i usług związanego z zakupami służącymi sprzedaży eksportowej.

Z podanego przez Spółkę w zapytaniu przykładu wynika, że podatnik otrzymał fakturę zakupu w maju 2003 r., której płatność nie została uregulowana do momentu złożenia za ten miesiąc deklaracji VAT-7. Podatnik, pomimo sprzedaży eksportowej nie wykazał podatku naliczonego do zwrotu bezpośredniego ze względu na brak zapłaty zobowiązania wynikającego z tej faktury. Choć podatnik dokonał płatności za fakturę w miesiącu lipcu, w dalszym ciągu nie skorzystał z prawa do zwrotu bezpośredniego tego podatku.Wnoszący zapytanie poddaje pod wątpliwość, czy możliwe jest domaganie się zwrotu bezpośredniego podatku wynikającego z ww. faktury w miesiącach późniejszych, np. w październiku, czy też winien On skorygować deklarację VAT-7 za miesiąc lipiec i dopiero wtedy wystąpić o zwrot bezpośredni tego podatku. Zgodnie z generalną zasadą określoną w art. 19 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym, podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego stanowiącego m. in. sumę kwot podatku określonych w fakturach stwierdzających nabycie towarów i usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną. Jeżeli kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 19 ust. 2 i 2a, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo z zastrzeżeniem art. 21ust 2-9, do obniżenia o tę różnicę podatku należnego za następne okresy sprawozdawcze. Stosownie do postanowienia art. 19 ust. 3 pkt 1 ustawy obniżenie kwoty podatku należnego następuje, co do zasady, nie wcześniej niż w rozliczeniu za miesiąc, w którym podatnik otrzymał fakturę albo dokument celny, i nie później niż w rozliczeniu za miesiąc następny. Oznacza to, że Spółka ma prawo przedmiotową fakturę ująć w rejestrze zakupu w miesiącu jej otrzymania (maju) lub w miesiącu następnym (czerwcu) uwzględniając ją w deklaracjach VAT-7 za jeden z tych miesięcy.Ustawa o podatku od towarów i usług dopuszcza jednak możliwość zwrotu bezpośredniego nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w sytuacjach, gdy podatnik:- dokonuje sprzedaży opodatkowanej stawkami niższymi niż stawka podstawowa tj. 22% (a zatem stawkami 0%, 3%, 7%) albo,- dokonuje zakupów, które zaliczane są przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji. Jak wynika z treści zapytania, w analizowanym przypadku wystąpi pierwsza z wymienionych możliwości.Zgodnie z art. 21 ust. 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r., podatnikom dokonującym czynności opodatkowanych w całości lub w części, stawką niższą niż 22%, przysługuje prawo do zwrotu z urzędu skarbowego nadwyżki podatku naliczonego nad należnym. Niemniej jednak zwrot ten ulega pewnym ograniczeniom, wynikającym z ust. 2a i 4 tego artykułu.Artykuł 21 ust. 2a stanowi, że: Kwota zwrotu różnicy podatku, o której mowa w ust. 2 nie może być wyższa od kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur, z których należności zostały w całości uregulowane, oraz z dokumentów celnych, jeżeli podatek z nich wynikający został zapłacony". Przepis ten uzależnia więc bezpośredni zwrot od zapłaty kwot należności dotyczących faktur zakupu. Tym samym zwrot podatku może nastąpić wyłącznie w takiej części, w jakiej zostały uregulowane należności.Odnosząc się do zapytania Podatnika, czy może on wystąpić o zwrot bezpośredni podatku naliczonego wynikającego z analizowanej faktury, w miesiącach późniejszych niż miesiąc jej zapłaty, stwierdzić należy, że regulacja art. 21 ust. 2a nie wprowadza ograniczenia odnośnie żądania zwrotu bezpośredniego wyłącznie w miesiącu ujęcia faktur zakupu, które następnie zostały opłacone. Artykuł ten, co prawda nie przewiduje terminu, do którego należy uregulować należności i zapłacić podatek, lecz w praktyce przyjmuje się, że jest to dzień składania deklaracji za dany miesiąc, a więc zapłata powinna nastąpić najpóźniej do 25 dnia następnego miesiąca (taką interpretację przyjęło również Ministerstwo Finansów w piśmie PP5 -810-157/2002/JB/1197 z dnia 10.10.2002 r.). Wprowadzając do ustawy o VAT warunek zapłaty należności wynikającej z faktury, w sytuacji gdy podatnik żąda zwrotu bezpośredniego ustawodawca bliżej nie sprecyzował technicznych rozwiązań tego problemu. W związku z tym rodziły się uzasadnione wątpliwości, czy w sytuacji, gdy część nadwyżki podatku naliczonego nad należnym nie podlega zwrotowi z uwagi na fakt, że należności wynikające z danej faktury nie zostały w danym miesiącu zapłacone - podatnik ma prawo zażądać zwrotu w miesiącach następnych, gdy należności te zostaną uregulowane. W tej kwestii wypowiedziało się Ministerstwo Finansów w piśmie nr PP5 - 810-196/482/2202/JB z dnia 29.11.2002 r., w którym wyjaśnia, że do wyliczenia kwoty podlegającej zwrotowi uwzględnia się również faktury otrzymane w poprzednich okresach, jeżeli należności z nich wynikające zostały uregulowane w danym okresie rozliczeniowym. Co prawda pismo to nie stanowi oficjalnej wykładni prawa, to jednak wydaje się, że ograniczenie zwrotu VAT wyłącznie do faktur z danego miesiąca, za które należność została uregulowana w danym miesiącu prowadziłoby do sytuacji, w której w szczególnych przypadkach narastałyby kwoty nadwyżki wykazywane z miesiąca na miesiąc do przeniesienia zamiast do zwrotu na rachunek bankowy.Kwota zwrotu różnicy podatku nie może być jednak wyższa od kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur zapłaconych w danym miesiącu, niezależnie od tego, kiedy podatnik te faktury otrzymał i w jakiej deklaracji je rozliczył (nie muszą to być faktury ujęte w bieżącym rozliczeniu). Zatem uznać należy, że skoro podatnik w miesiącu lipcu 2003 r. dokonał płatności wynikającej z faktury otrzymanej w maju, to podatek z niej wynikający może stanowić podstawę do określenia kwoty zwrotu różnicy, o której mowa w art. 21 ust. 2a w rozliczeniu za miesiąc lipiec 2003. Podatnik może więc skorzystać z prawa do zwrotu nadwyżki, również poprzez złożenie deklaracji korygującej ww. miesiąc.Dlatego też stanowisko przyjęte przez podatnika uznać należy za nieprawidłowe.