Informacja o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego z dnia 06.09.2004, sygn. PP 443/1140/126/04, Urząd Skarbowy Wrocław-Stare Miasto, sygn. PP 443/1140/126/04

Jak należałoby opodatkować podatkiem od towarów i usług i uwzględnić w ewidencji VAT zakup usług reklamy od zagranicznego kontrahenta. Ponadto podatnik wnosi o określenie momentu powstania obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług w związku z zakupem wskazanych wyżej usług oraz o wyjaśnienie, jaki dokument należy wystawić z tytułu zakupu przedmiotowych usług i jak go uwzględnić w rejestrze VAT oraz w jaki sposób wykazać zakup tych usług w deklaracji VAT-7 za miesiące: maj i czerwiec 2004 r.

Podatnik w miesiącu maju i czerwcu 2004 r. zakupił usługi na kampanię reklamową w internecie od kontrahenta z Irlandii. Z tytułu świadczenia usług reklamy irlandzki kontrahent wystawił faktury: z dnia 26 maja 2004 r. oraz z dnia 25 czerwca 2004 r. naliczając w nich podatek VAT od sprzedaży usług reklamy według stawki obowiązującej w Irlandii dla tego rodzaju usług. W związku z powyższym oraz z faktem, iż miejscem opodatkowania tych usług jest miejsce gdzie ich nabywca posiada siedzibę, czyli Rzeczpospolita Polska, podatnik ma wątpliwości, czy powinien obliczyć i odprowadzić podatek należny (jednocześnie odliczając jako podatek naliczony) od kwoty brutto uwzględniającej VAT naliczony w Irlandii czy też od kwoty netto? Czy niezależnie od tego, że kontrahent z Irlandii naliczył podatek VAT od wyżej wymienionych usług reklamy, podatnik jako nabywca usługi nadal jest zobowiązany naliczyć i odprowadzić podatek VAT w Polsce. Podatnik wskazuje również, iż jest zarejestrowany w tutejszym organie podatkowym jako podatnik VAT UE oraz, iż podał kontrahentowi swój numer identyfikacyjny dla transakcji wewnątrzwspólnotowych po 25 czerwca 2004 r. Zdaniem podatnika zagraniczny kontrahent powinien wystawić faktury korygujące zmniejszające należność podatnika o kwotę naliczonego podatku VAT. Natomiast podatnik jako nabywca usług reklamy powinien wystawić faktury wewnętrzne i wykazać w nich podatek należny według stawki 22% - obowiązującej dla usług reklamy w Polsce od kwoty netto wyrażonej w walucie USD w przeliczeniu na złote według średniego kursu NBP z dnia wystawienia faktur przez zagranicznego kontrahenta. Tak obliczone kwoty podatku należnego są jednocześnie kwotami podatku naliczonego do odliczenia i powinny być uwzględnione w deklaracjach za miesiąc maj i czerwiec 2004 r.Aby stwierdzić, w jaki sposób opodatkowane są usługi, należy zidentyfikować miejsce świadczenia tych usług w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług z dnia 11 marca 2004 r. (Dz. U. Nr 54, poz. 535). W zależności od rozstrzygnięcia tego zagadnienia obowiązywać będą świadczącego te usługi albo krajowe rozliczenia VAT, albo zasady obowiązujące w kraju, który zostanie ustalony jako miejsce świadczenia usług. Ogólna zasada, według której określane jest miejsce świadczenia usług wynika z art. 27 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, od powyższej zasady wprowadzono wyjątki zawarte w art. 27 ust. 2-6 oraz w art. 28 cytowanej ustawy. Jeden z tych wyjątków dotyczący kategorii usług niematerialnych (m.in. usług reklamy), został zawarty w art. 27 ust. 4 pkt 2 i art. 27 ust. 3 cytowanej ustawy. Zgodnie z wyżej wymienionymi przepisami, przy świadczeniu usług reklamy, miejscem świadczenia jest miejsce, gdzie nabywca usługi posiada siedzibę, stałe miejsce prowadzenia działalności, stały adres lub miejsce zamieszkania. Cytowane przepisy prawne znajdują zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy świadczący usługę reklamy wykonuje ją dla odbiorców posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium państwa trzeciego lub podatników mających siedzibę lub miejsce zamieszkania na terytorium Wspólnoty, ale w kraju innym niż kraj świadczącego usługę. W świetle powyższych uregulowań prawnych, miejscem świadczenia a tym samym miejscem opodatkowania przedmiotowych usług reklamy świadczonych przez kontrahenta mającego siedzibę poza terytorium kraju (Rzeczpospolita Polska) na rzecz podatnika mającego siedzibę w Polsce, będzie terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Wobec powyższego sposób, w jaki usługi te są opodatkowane wynika z przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług przez import usług rozumie się świadczenie usług, z tytułu wykonania których podatnikiem jest usługobiorca, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 cytowanej ustawy, czyli osoba prawna, jednostka organizacyjna nie posiadająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna będąca usługobiorcą usług świadczonych przez podatników posiadających siedzibę lub miejsce zamieszkania albo pobytu poza terytorium kraju (Rzeczpospolita Polska). W przeciwieństwie do obrotu towarowego, w którym ustawodawca rozróżnił obrót wewnątrzwspólnotowy oraz z krajami trzecimi w przypadku importu usług podatnikami są zarówno podatnicy ze Wspólnoty jak i podatnicy z krajów trzecich. Wskazanego wyżej przepisu nie stosuje się w przypadku usług, od których podatek należny został rozliczony przez usługodawcę na terytorium kraju (Rzeczpospolita Polska) z wyłączeniem przypadków określonych w art. 27 ust. 3 oraz art. 28 ust. 3,4,6 i 7, dla których w każdym przypadku podatnikiem jest ich usługobiorca. W związku z powyższym zakup przez podatnika. usług reklamy należy traktować jako import usług a nie jako transakcję wewnątrzwspólnotową. W przypadku importu usług podatnik nie musi być zarejestrowany jako podatnik VAT UE, a o miejscu opodatkowania danej usługi decyduje miejsce jej świadczenia określone zgodnie z przepisami ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Odpowiadając na pytanie podatnika dotyczące momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług reklamy tutejszy organ podatkowy wskazuje, iż przy określaniu momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu importu usług stosuje się odpowiednio przepisy ust. 1, 4, 5, 11, 13 pkt 1 lit. b i c pkt 2, 4, 7-9 oraz ust. 14 i 16 cytowanej ustawy. W przypadku usług reklamy dla ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego należy przyjąć zasadę ogólną zawartą w art. 19 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wykonania usługi. Usługa jest wykonana, gdy usługodawca zrealizował wszystkie czynności składające się na określony rodzaj usługi. W przypadku, gdy wykonanie usługi powinno być potwierdzone fakturą to zgodnie z art. 19 ust. 4 cytowanej ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, nie później jednak niż w 7 dniu, licząc od dnia wykonania usługi. Jednocześnie w myśl art. 19 ust. 11 ustawy o VAT, jeżeli przed wydaniem towaru lub wykonaniem usługi otrzymano część należności, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w tej części. Zgodnie z art. 106 ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, import usług podatnik powinien dokumentować fakturą wewnętrzną. Za dany okres rozliczeniowy podatnik może wystawić jedną fakturę dokumentującą te czynności wykonywane w tym okresie. Podstawę opodatkowania w imporcie usług zgodnie z art. 29 ust. 17 cytowanej ustawy stanowi kwota, którą usługobiorca obowiązany jest zapłacić, z wyjątkiem gdy na podstawie odrębnych przepisów wartość usługi zwiększa wartość celną importowanego towaru albo w przypadku, gdy podatek został rozliczony przez usługodawcę. Zatem podstawę opodatkowania w imporcie usług stanowi kwota należna z tytułu wykonania usługi. Kwota ta obejmuje całość świadczenia należnego usługodawcy od usługobiorcy. Od tak ustalonej kwoty usługobiorca nalicza VAT należny z tytułu usługi, stosując stawkę podatku właściwą dla tej usługi w Polsce. W związku z powyższym, podstawą do sporządzenia faktury wewnętrznej jest faktura wystawiona w walucie obcej przez zagranicznego kontrahenta. Zgodnie zaś z § 37 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 97 poz. 970 zm. Dz. U. Nr 145 poz. 1541) kwoty wyrażone w walucie obcej wykazywane na fakturze przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień wystawienia faktury, jeżeli faktura jest wystawiana w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia. Zatem w przedmiotowej sprawie podatnik nalicza VAT należny z tytułu usługi reklamy od kwoty wykazanej w fakturach wystawionych przez irlandzkiego kontrahenta a więc od kwoty uwzględniającej naliczony VAT w Irlandii. Zasady, na jakich irlandzki kontrahent dokumentuje świadczone przez siebie usługi reklamy na rzecz polskiego kontrahenta wynikają z przepisów obowiązujących z Irlandii - również te przepisy wskazują, w jaki sposób irlandzki kontrahent może korygować wystawione przez siebie faktury. Odpowiadając na pytanie podatnika, w jaki sposób należy uwzględniać w rejestrze VAT oraz wykazywać w deklaracji VAT-7 zakup usług reklamy od zagranicznego kontrahenta wskazuje się, iż podatek z tytułu importu usług podatnik rejestruje w ewidencji sprzedaży w miesiącu zaistnienia obowiązku podatkowego oraz w tym samym miesiącu lub w miesiącu następnym (art. 86 ust. 10 pkt 2 oraz art. 86 ust. 11 ustawy z dnia 11 marca 2004 o podatku od towarów i usług) ujmuje go w ewidencji zakupów, jako podatek naliczony do odliczenia w takim zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. Równocześnie w deklaracji VAT podatnik wykazuje podatek należny z tytułu importu usług w ramach wykazanej sprzedaży a jednocześnie w ramach podatku naliczonego do odliczenia zgodnie z art. 86 ust. 10 pkt 2 cytowanej ustawy, który stanowi, iż kwotę podatku naliczonego stanowi m. in. kwota podatku należnego od importu usług. Kwota ta obniża kwotę podatku należnego w rozliczeniu za okres, w którym u nabywcy powstał obowiązek podatkowy w podatku należnym z tytułu importu usług. Jeżeli podatnik nie dokona obniżenia kwoty podatku należnego w tym okresie, może obniżyć kwotę podatku należnego w deklaracji za następny okres rozliczeniowy, o czym stanowi art. 86 ust. 11 cytowanej ustawy.