Wyrok NSA z dnia 17 marca 2017 r., sygn. I GSK 394/15

Między uchybieniem procesowym, a wydanym w sprawie wyrokiem podlegającym zaskarżeniu musi istnieć związek przyczynowy wskazujący na potencjalną możliwość innego wyniku postępowania sądowego. Ponadto wymagane jest, aby skarżący wykazał, że następstwa stwierdzonych wadliwości postępowania były tego rodzaju lub rangi, że kształtowały lub współkształtowały treść kwestionowanej w sprawie decyzji.

Teza od Redakcji

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Lidia Ciechomska-Florek (spr.) Sędzia NSA Zofia Borowicz Sędzia del. WSA Elżbieta Kowalik-Grzanka Protokolant Ilona Szczepańska po rozpoznaniu w dniu 17 marca 2017 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej P. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 19 listopada 2014 r. sygn. akt III SA/Gl 999/14 w sprawie ze skargi P. M. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia [...] maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od P. M. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach 1800 (tysiąc osiemset) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 19 listopada 2014 r. sygn. akt III SA/Gl 999/14 oddalił skargę P. M. (skarżący), na decyzję Dyrektora Izby Celnej w Katowicach z dnia 26 maja 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego. Sąd I instancji przyjął za podstawę rozstrzygnięcia następujące ustalenia. Decyzją z dnia 26 maja 2014 r. Dyrektor Izby Celnej w Katowicach (dalej: Organ lub Dyrektor IC), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1, art. 21 § 3 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749; dalej: o.p.), oraz art. 3 ust. 1 i 2, art. 100 ust. 1 pkt 2, ust. 4, art. 101 ust. 2 pkt 1, ust. 5, art. 104 ust. 1 pkt 2, art. 105 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.; dalej: u.p.a.), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z dnia 4 marca 2014 r. określającą wysokość zobowiązania podatkowego i jednocześnie zaległości podatkowej w podatku akcyzowym z tytułu wewnątrzwspólnotowego nabycia samochodu osobowego marki VOLVO XC 90. Dyrektor IC w uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia stwierdził, że spór dotyczy klasyfikacji nabytego wewnątrzwspólnotowo samochodu. Zdaniem Dyrektora IC cechy zewnętrzne i wyposażenie VOLVO XC90 jednoznacznie wskazują, że to samochód osobowy klasyfikowany do kodu CN 8703, przeznaczony do przewozu maksymalnie 5 osób (wraz z kierowcą), którego wnętrze może być używane bez zmiany konstrukcji do przewozu osób, choć można nim także przewozić towary. Pojazd posiada obiektywne cechy zewnętrzne charakterystyczne dla pojazdów przeznaczonych zasadniczo do przewozu osób, także wyposażenie pojazdu wskazuje, że jego zasadniczym przeznaczeniem jest przewóz osób o czym świadczy wyposażenie pojazdu w elementy podnoszące komfort i bezpieczeństwo jazdy kierowcy i pasażerów wynikające z protokołu oględzin i dokumentacji fotograficznej. Dyrektor IC zwrócił uwagę, że informacje o pojeździe zawarte w systemie EurotaxGlass's dla jego wersji standardowej, jednoznacznie wskazują, na ogólny wygląd i ogół cech pojazdu, świadczący o jego komfortowych walorach (luksusowe liczne opcje wyposażenia), a tym samym wyczerpuje przesłankę, według której omawiany samochód klasyfikować należy w pozycji CN 8703. Dyrektor IC wskazał nadto, że opisywany pojazd nie posiada cech wskazujących na jego wyłączne przeznaczenie do przewozu towarów i tym samym nie jest możliwe przyporządkowanie go do pozycji 8704 Nomenklatury Scalonej, jako pojazdu do transportu towarowego. Dyrektor IC zwrócił uwagę na szereg obiektywnych cech konstrukcyjnych nadanych pojazdowi przez producenta charakterystycznych dla samochodów osobowych, które nie uległy zmianie od czasu wyprodukowania pojazdu. Przede wszystkim chodzi o konstrukcję nadwozia i wyposażenie samochodu. Cechy te bezsprzecznie wskazują, że VOLVO XC90 o wskazanym numerze VIN to samochód osobowy. Dyrektor IC dodał, iż zabieg wymontowania tylnych siedzeń nie wywiera skutku dla klasyfikacji pojazdu, ponieważ nie zmienia nadanego mu przez konstruktora i producenta zasadniczego przeznaczenia do przewozu osób. Brak lub wymontowanie niektórych elementów wyposażenia nie oznacza, że samochód osobowy traci swój zasadniczy charakter i przestaje być klasyfikowany do pozycji 8703, bowiem w myśl reguły 2a Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej - wszelkie informacje o wyrobie zawarte w treści pozycji dotyczą również wyrobu niekompletnego, pod warunkiem, że posiada on zasadniczy charakter wyrobu kompletnego. Dyrektor IC stwierdził, że przewożenie towarów w samochodzie osobowym, nawet posiadającym komfortowe wnętrze, nie czyni z tego pojazdu, samochodu ciężarowego w rozumieniu pozycji 8704 Nomenklatury Scalonej. Jest to, zdaniem Dyrektora IC wyłącznie realizacja uprawnień właściciela do dysponowania pojazdem zgodnie z własną wolą. Dyrektor IC podkreślił, że klasyfikacja towarowa samochodów dokonywana jest przez organy podatkowe na podstawie przepisów prawa podatkowego, tj. na podstawie ustawy o podatku akcyzowym, która jest wiążąca. Ustawa o podatku akcyzowym w sposób samodzielny i autonomiczny wskazuje jedyną możliwą do stosowania klasyfikację wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Nomenklaturze Scalonej CN i klasyfikacja dokonana na podstawie przepisów ustawy z 20 czerwca 1997 r. - Prawo o ruchu drogowym, czy też przepisów obowiązujących w innym kraju nie ma znaczenia. Żaden przepis ustawy o podatku akcyzowym, dotyczący klasyfikacji towarowej, nie odsyła do regulacji zawartych w przepisach o rejestracji pojazdów. Organy dokonujące rejestracji pojazdu decydują o tym, czy dany pojazd spełnia warunki przewidziane w przepisach ustawy Prawo o ruchu drogowym, a tym samym, czy pojazd zostanie dopuszczony do ruchu. Organy celne nie kwestionują wpisów dokonanych w dowodzie rejestracyjnym w kraju czy też za granicą, nie kwestionują też wpisów dokonanych w zaświadczeniu dopuszczającym pojazd do ruchu drogowego ani w zaświadczeniu o przeprowadzonym badaniu technicznym pojazdu. Jednakże zarejestrowanie pojazdu jako samochodu ciężarowego nie przesądza o jego klasyfikacji dla celów podatkowych. W obowiązującym stanie prawnym dany pojazd może być zarejestrowany i uznawany za pojazd specjalny zgodnie z przepisami o ruchu drogowym i jednocześnie może być, dla celów poboru akcyzy, zakwalifikowany jako samochód osobowy, zgodnie z przepisami ustawy o podatku akcyzowym. Przepisy ustawy o ruchu drogowym i rejestracji pojazdów nie pozostają w korelacji z przepisami ustawy o podatku akcyzowym. Rozbieżności w tym zakresie nie powodują konieczności uznania zapisów w dowodzie rejestracyjnym do przyjętej przez organy podatkowe klasyfikacji wyrobów akcyzowych w układzie odpowiadającym Scalonej Nomenklaturze (CN). Przepisy ustawy Prawo o ruchu drogowym mają zastosowanie w sprawach podatkowych w zakresie podatku akcyzowego jedynie do badania, czy dany pojazd jest zarejestrowany bądź też nie, na terytorium kraju zgodnie z przepisami o ruchu drogowym, gdyż akcyzie podlegają jedynie samochody osobowe niezarejestrowane wcześniej na terytorium kraju. Tak więc wydane dokumenty urzędowe takie jak np. dowody rejestracyjne czy zaświadczenie z przeprowadzonego badania technicznego oraz dokumenty zagraniczne sporządzone przez uprawnione podmioty państwa obcego są pełnowartościowym środkiem dowodowym przyjętym w postępowaniu podatkowym, lecz nie są wiążące dla organów w zakresie klasyfikacji pojazdów. Kwestia opodatkowania akcyzą nabywanych wewnątrzwspólnotowo samochodów osobowych rozstrzygana jest przez przepisy ustawy o podatku akcyzowym. Rozpoznając skargę na powyższą decyzję Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Za podstawę wyroku Sąd pierwszej instancji przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonym rozstrzygnięciu Dyrektora IC. Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że w celu poboru podatku akcyzowego stosuje się klasyfikację CN, wskazując, że prawidłowe zaklasyfikowanie decyduje czy produkt stanowi wyrób akcyzowy i podlega opodatkowaniu. Nazwa handlowa, czy przeznaczenie wyrobu nie przesądza o klasyfikacji do wskazanych kodów CN. Klasyfikacja towarów w Nomenklaturze Scalonej (CN) podlega warunkom określającym zasady, na których jest oparta oraz ogólnym regułom zapewniającym jednolitą interpretację, co oznacza, że określony towar zawsze jest klasyfikowany do jednej i tej samej pozycji lub podpozycji z wyłączeniem innych, które mogłyby być brane pod uwagę. Zatem do każdego towaru przypisany jest odpowiedni kod. Dokonując klasyfikacji w Nomenklaturze Scalonej (CN), należy wyjść od reguły 1 Ogólnych Reguł Interpretacji Nomenklatury Scalonej (ORINS). Stosując wskazówki interpretacyjne do stanu faktycznego niniejszej sprawy Sąd pierwszej instancji wyjaśnił, że organy podatkowe prawidłowo zakwalifikowały sporny samochód do Działu 87 i kodu CN 8703, albowiem w toku oględzin stwierdzono, że wyposażenie całego pojazdu takie jak: klimatyzacja, oświetlenie, dywaniki, fakt, że pojazd posiada jednolitą wykładzinę podłogową, jednolitą tapicerkę, jednolitą wykładzinę boczną, uchwyty boczne górne w tylnej oraz przedniej części pojazdu, podgrzewanie siedzeń, centralny zamek, jednolita tapicerka sufitowa na całej powierzchni, radio CD, odrębne regulacje dla pasażerów tylnej kanapy zamontowane w słupkach, głośniki audio w drzwiach bocznych i na tylnych słupkach w części bagażowej, brak rolety w części bagażowej, lampki do czytania z przodu i z tyłu, uchwyty na kubki w tylnej części (dla pasażerów drugiego rzędu siedzeń), gniazdo 12 V w części tylnej, za podłokietnikiem przednim oraz w bagażniku, podłokietnik przedni - wskazuje, że wyposażenie to rozpatrywane jako całość jest charakterystyczne dla samochodu osobowego i że przedmiotem nabycia wewnątrzwspólnotowego był samochód osobowy. Prawidłowość tego ustalenia dodatkowo potwierdziło pismo przedstawiciela firmy Volvo na Polskę, w którym stwierdzono, że pojazd o podanym numerze VIN został wyprodukowany jako osobowy pięciomiejscowy. Zdaniem Sądu pierwszej instancji, organy celne zebrały i w sposób wyczerpujący rozpatrzyły cały materiał dowodowy. Dokonana przez organy celne ocena materiału dowodowego była logiczna i zgodna z zasadami klasyfikacji celnej i doświadczenia życiowego. Zawarte w decyzji ustalenia dowodzą, że postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Inna ocena dowodów w sprawie przez stronę skarżącą nie przesądza, że ocena organów celnych jest błędna. Fakt, że organ dokonujący rejestracji pojazdu nie kwestionował braku płatności akcyzy i mimo tego zarejestrował pojazd nie ma przesądzającego charakteru, jako, że nie jest to organ właściwy w sprawach podatkowych, a jedynie rejestracji pojazdów. Uwzględniając całokształt okoliczności sprawy Sąd pierwszej instancji oddalił skargę.