Wyrok NSA z dnia 11 października 2017 r., sygn. I FSK 2256/15

Podatkowe postępowanie; Podatek od towarów i usług

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędzia NSA Krystyna Chustecka, Sędzia WSA (del.) Dagmara Dominik - Ogińska (spr.), Protokolant Krzysztof Osial, po rozpoznaniu w dniu 11 października 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej M. S.A. w upadłości układowej w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 10 września 2015 r., sygn. akt I SA/Go 286/15 w sprawie ze skargi M. S.A. w upadłości układowej w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. (obecnie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Z.) z dnia 30 kwietnia 2015 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2009 r. oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji oraz przedstawiony przez ten Sąd przebieg postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z dnia 10 września 2015r., I SA/Go 286/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim (dalej: Sąd pierwszej instancji) oddalił skargę M. S.A. w upadłości układowej w G. (dalej: Spółka/ Skarżąca) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. z dnia 30 kwietnia 2015r. utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia 29 października 2014r. w przedmiocie podatku od towarów i usług (dalej: VAT) za III i IV kwartał 2009r.

1.2. Z uzasadnienia wyroku Sądu pierwszej instancji wynika, że organy podatkowe ustaliły, że Spółka w rejestrach sprzedaży prowadzonych do celów rozliczenia VAT za III i IV kwartał 2009 r. wykazała wewnątrzwspólnotowe dostawy towarów wynikające z 72 faktur VAT wystawionych na rzecz J. K. K., Republika Niemiec, [...], [...], w okresie od dnia 5 sierpnia 2009r. do dnia 31 grudnia 2009 r. Łączna wartość 72 faktur wystawionych na rzecz ww. podmiotu w całym kontrolowanym okresie wyniosła 11.852.389,60 zł. Przedmiotem sprzedaży na rzecz J. K. były przedpłacone karty telefoniczne polskich operatorów telefonii komórkowej, tzw. karty pre-paid oraz w mniejszym zakresie sprzęt elektroniczny (w tym głównie telefony komórkowe NOKIA). Na wskazanych wyżej fakturach wysokość VAT została wykazana jako 0,00 zł, stawka VAT 0%.; kwota netto była taka sama jak kwota brutto. Na żadnych fakturach, w tym fakturach dotyczących kart pre-paid, nie było informacji, że zobowiązanym do rozliczenia podatku jest nabywca usługi lub odesłania do odpowiedniego przepisu dyrektywy, na podstawie którego zobowiązanym do rozliczenia podatku jest nabywca usługi. Na podstawie zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego organy podatkowe stwierdziły, że Spółka w rzeczywistości nie dokonała sprzedaży kart pre-paid oraz sprzętu elektronicznego na rzecz J. K. K. wykazanego w treści ww. faktur. Ustalono, że dane zarejestrowanej zagranicą firmy J. K. K. zostały jedynie wykorzystane przez inną osobę/osoby celem ukrycia rzeczywistego odbiorcy. Natomiast rzeczywistą stroną transakcji był R. K. działający samodzielnie lub we współudziale z A. K. lub innymi osobami albo podmioty, z upoważnienia których działał R. K. Odwołano się do treści art. 2 pkt 6 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2004r. , Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej: ustawa o VAT) i wskazano, że karty pre-paid nie spełniają definicji towaru w rozumieniu przepisów tej ustawy. Zatem ich sprzedaż nie jest odpłatną dostawą towarów na terytorium kraju ani wewnątrzwspólnotową dostawą towarów. Wyjaśniono, że sprzedaż kart pre-paid jest świadczeniem usługi telekomunikacyjnej. Wskazując na treść art. 27 ust. 1, ust. 3 w zw. z art. 27 ust. 4 pkt 7 ustawy o VAT, podniesiono, że ustalając miejsce świadczenia usług telekomunikacyjnych istotne znaczenie ma ustalenie statusu podatkowego nabywców kart pre-paid. W ocenie organów podatkowych poczynione ustalenia w tym zakresie wskazywały, że nabywcą kart nie był wskazany na fakturach VAT J. K. - przedsiębiorca zarejestrowany w Niemczech. Rzeczywistym nabywcą przedmiotowych kart był zamieszkały w Polsce R. K., lub inne osoby/podmioty, na rzecz których działał R. K. Ponieważ zarejestrowana w Niemczech firma J. K. K. nie była w rzeczywistości usługobiorcą, nie został spełniony warunek "posiadania siedziby lub miejsca zamieszkania w innym kraju UE niż usługodawca" konieczny do określenia miejsca świadczenia usługi. Miejscem świadczenia przedmiotowych usług (tym samym miejscem opodatkowania) było miejsce, gdzie świadczący usługę posiadał siedzibę, tj. terytorium RP. Z uwagi zatem na niespełnienie przesłanek obiektywnych, wynikających z przepisu art. 27 ust. 3 pkt 2 ustawy o VAT, przedmiotowe usługi winny zostać opodatkowane na podstawie ogólnej zasady przewidzianej w art. 27 ust. 1 ustawy o VAT, tj. opodatkowane przez świadczącego usługę na terytorium RP przy zastosowaniu stawki podatku właściwej dla świadczenia tych usług w kraju, tj. 22 %, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT. Ponadto organy podatkowe stwierdziły, że poza kartami pre-paid przedmiotem sprzedaży na fakturach VAT wystawionych na rzecz firmy J. K. K. były także towary handlowe, tj. sprzęt elektroniczny, w tym głównie telefony komórkowe. Organy podatkowe wskazały na treść art. 13 ust.1 ustawy o VAT i stwierdziły, że wskazany na fakturach odbiorca posługujący się niemieckim numerem NIP nie był stroną transakcji sprzedaży realizowanej przez Spółkę. Organy podatkowe zaznaczyły, że w toku przeprowadzonego postępowania ustalono, że ta osoba nie miała żadnej wiedzy o zakupach w Spółce, w żaden sposób nie uczestniczyła w tych transakcjach, a także nie dysponowała i nie miała prawa do rozporządzania towarem sprzedawanym przez Spółkę. To w ocenie organów podatkowych wskazywało, że transakcje sprzedaży towarów (inny przedmiot niż karty pre-paid) wykazane na fakturach VAT wystawionych przez Spółkę na rzecz firmy J. K. K. nie stanowiły wewnątrzwspólnotowych dostaw. Dlatego wykazana na fakturach wystawionych na rzecz firmy J. K. K. zarówno sprzedaż kart pre-paid, jak i towarów handlowych (telefonów i pozostałego sprzętu elektronicznego), podlegała opodatkowaniu, zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, według stawki 22%. Stwierdzono też, że Spółka nie była w dobrej wierze albowiem w sprawie ustalono, że płatności należności z faktur wystawionych na rzecz firmy J. K. K. były dokonywane poprzez wpłaty gotówkowe oraz poprzez przelewy z rachunków bankowych A. K. założonych w Polsce. Zdaniem organu odwoławczego uwagę i wątpliwości Spółki winien budzić fakt, że płatności dokonywane były nie z rachunku kontrahenta niemieckiego, ale z rachunku bankowego A. K. i to na tak znaczące kwoty. Okoliczność ta mogła powodować wątpliwości, co do rzeczywistej siedziby i miejsca prowadzenia działalności przez kontrahenta. W dokumentach przedstawionych przez Skarżącą nie ma jednak żadnych pism potwierdzających podjęcie chociażby próby wyjaśnienia powyższej kwestii. Ponadto organy podatkowe wskazały, że wątpliwości Skarżącej powinien budzić sposób odbioru towarów, gdyż dokonywany był on za pomocą pojazdu na zagranicznych tablicach rejestracyjnych oraz pojazdu zarejestrowanego w Polsce. Organy podatkowe wskazały ponadto na brak upoważnień do działania w imieniu firmy J. K. udzielonych A. K. oraz R. K., który w imieniu kontrahenta faktycznie dokonywali transakcji.