Wyrok NSA z dnia 6 lipca 2017 r., sygn. I FSK 2148/15

Usługę budowlaną lub budowlano-montażową należy uznać za wykonaną w rozumieniu art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm.), z momentem faktycznego zakończenia zrealizowanych zgodnie z projektem i zasadami wiedzy technicznej robót budowlanych lub ich części (w przypadku usługi odbieranej częściowo), zgłoszonego przez wykonawcę ich odbiorcy, który to moment należy odróżnić od sporządzenia i podpisania protokołu zdawczo-odbiorczego, mającego na celu udokumentowanie i potwierdzenie momentu faktycznego zakończenia prac lub ich części

Teza urzędowa

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwester Marciniak, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki (spr.), Sędzia WSA (del.) Bożena Dziełak, Protokolant Krzysztof Zaleski, po rozpoznaniu w dniu 6 lipca 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej I. sp. z o. o. w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 24 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Kr 708/15 w sprawie ze skargi I. sp. z o. o. w K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów (obecnie Szefa Krajowej Administracji Skarbowej) z dnia 19 grudnia 2014 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) uchyla interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2014 r., nr [...], 3) zasądza od Szefa Krajowej Administracji Skarbowej na rzecz I. sp. z o. o. w K. kwotę 760 (słownie: siedemset sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania.

Uzasadnienie

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami.

1.1. Wyrokiem z dnia 24 czerwca 2015 r. w sprawie I SA/Kr 708/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie oddalił skargę I. Sp. z o.o. w K. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 19 grudnia 2014 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług.

1.2. Przedstawiając stan faktyczny sprawy Sąd pierwszej instancji podał, że we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej Spółka wyjaśniła, iż jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT w pełnym zakresie swojej działalności i zamierza w najbliższej przyszłości świadczyć na terytorium Polski usługi budowlane na rzecz podatników, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej: u.p.t.u.) zarejestrowanych jako podatnicy VAT czynni. Jako wykonawca będzie zawierała z inwestorami umowy o roboty budowlane w oparciu o uregulowania ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121), w tym również o Warunki Kontraktowe FIDIC (Międzynarodowej Federacji Inżynierów Konsultantów). Zgodnie z zapisami umów, Spółka uprawniona będzie do obciążenia inwestorów za prace budowlane wykonane w danym okresie sprawozdawczym. Wartość wynagrodzenia ustalana będzie w oparciu o obmiar/inwentaryzację wykonanych w danym okresie prac. Należne wynagrodzenie dokumentowane będzie wystawianą przez Spółkę fakturą. Dla wynagrodzenia za okresy sprawozdawcze nie będą ustalane w umowach o roboty budowlane odrębne zapłaty. Spółka zobowiązana będzie do przedstawiania Inżynierom Kontraktów (przedstawicielom inwestorów) wstępnych i szacunkowych obmiarów prac budowlanych wykonywanych w ramach danego okresu sprawozdawczego. Na tym etapie strony będą uznawać prace budowlane za niezakończone, ponieważ będą one podlegały dalszym modyfikacjom i uzupełnieniom na wniosek/żądanie Inżyniera Kontraktu. Szacunki te będą przedmiotem analizy i weryfikacji prowadzonej wspólnie przez Spółkę i przedstawicieli inwestorów i będą wykonywane już po dniu przypadającym na koniec okresu sprawozdawczego. W efekcie tych czynności zostanie ustalony faktyczny obmiar wykonanych prac (ilościowy, wartościowy i jakościowy) oraz sporządzona zostanie niezbędna dokumentacja techniczna. W ramach prowadzonych wspólnie z Inżynierem Kontraktu czynności (analiz i weryfikacji) Spółka może być zobowiązana w szczególności do: wykonania robót budowlanych uzupełniających i poprawkowych; opracowania oraz dostarczenia dokumentacji projektowej, specyfikacji technicznej, recept i ustaleń technologicznych, geodezyjnej inwentaryzacji powykonawczej robót i sieci uzbrojenia terenu, przeprowadzenia dodatkowych badań laboratoryjnych materiałów użytych do wykonania usługi, przeprowadzenia na żądanie inwestora i w obecności Inżyniera Kontraktu dodatkowych obmiarów weryfikacyjnych, przygotowania placu budowy do przeprowadzenia oględzin i procesu weryfikacji przez Inżyniera Kontraktu, przygotowania i dostarczenia dzienników laboratoryjnych, atestów materiałów, orzeczeń o jakości materiałów, recept roboczych, przygotowania i dostarczenia świadectw potwierdzających, że stosowane urządzenia i sprzęt badawczy posiadają ważną legalizację oraz że zostały prawidłowo wykalibrowane i odpowiadają wymaganiom norm określających procedury badań. Obowiązek wykonania powyższych czynności wynika z uregulowań prawnych oraz postanowień umownych. Stanowi on warunek absolutnie konieczny dla stwierdzenia, że konkretne prace budowlane zostały zrealizowane. Wykonywanie powyższych czynności w ramach prac budowlanych będzie trwało aż do momentu zakończenia wspólnych czynności zmierzających do zidentyfikowania ilości/jakości/wartości wykonanych prac budowlanych. Do momentu zakończenia wykonywania przez Spółkę tych czynności/prac budowlanych brak jest obiektywnych możliwości do ustalenia wartości należnego Spółce wynagrodzenia za te prace. Zakończenie wykonywania czynności składających się na usługę budowlaną (ostatnia czynność wykonywana przez Spółkę w ramach danego okresu sprawozdawczego) będzie dokumentowane protokołem zdawczo-odbiorczym (IPC - interim payment certificates). W protokołach tych zostanie określona wartość wynagrodzenia należnego Spółce za dany okres sprawozdawczy.