Wyrok NSA z dnia 10 maja 2012 r., sygn. II FSK 2046/10

Następca prawny zainteresowanego może skorzystać z ochrony, o jakiej mowa w art.14k i art.14m O.p. wyłącznie wówczas, gdy zainteresowany, któremu udzielono interpretacji, zastosował się do niej przed dniem połączenia (przejęcia). Uzyska przy tym ochronę tylko w takim zakresie i na takich samych warunkach, na jakich przysługiwałaby jego poprzednikowi prawnemu.

Teza urzędowa

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (sprawozdawca), Sędzia NSA Jacek Brolik, Sędzia WSA (del.) Anna Sokołowska, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 10 maja 2012 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w W. działającego z upoważnienia Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 11 czerwca 2010 r. sygn. akt III SA/Wa 99/10 w sprawie ze skargi N. Bank S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w W. działającego z upoważnienia Ministra Finansów z dnia 22 września 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. działającego z upoważnienia Ministra Finansów na rzecz N. Bank S.A. z siedzibą w W. kwotę 180 (sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

Wyrokiem z dnia 11 czerwca 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 99/10, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w sprawie ze skargi N. Bank S.A. z siedzibą w W. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 22 września 2009 r., nr [...], w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną oraz stwierdził, że nie może być ona wykonana w całości.

Rozstrzygnięcie to zapadło w następującym, przyjętym przez Sąd pierwszej instancji, stanie faktycznym:

N. Bank S.A. z siedzibą w W. (dalej: "Spółka") zwróciła się w dniu 29 czerwca 2009 r. z wnioskiem o udzielenie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. Podała,że planuje połączyć się przez przejęcie z inną spółką (G. Bank dalej: "Bank"). Połączenie nastąpi po uzyskaniu zezwolenia Komisji Nadzoru Finansowego, zgodnie z art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2000 r. nr 94, poz. 1037 z późn. zm.; dalej: "k.s.h.") przez przeniesienie całego majątku Banku przejmowanego na Spółkę w zamian za wydanie akcji akcjonariuszom Banku (łączenie przez przejęcie). Bank zaś, zgodnie z art. 493 k.s.h., zostanie rozwiązany bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego w dniu wykreślenia z rejestru. Połączenie nastąpi z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby Banku i jednocześnie wpis ten wywoła skutek wykreślenia Banku. W rezultacie połączenia, Spółka stanie się następcą prawnym Banku i wstąpi stosownie do art. 93 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej: "O.p.") we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki Banku. W związku z tym Spółka zadała pytanie: czy prawa wynikające z interpretacji indywidualnych, wydanych Bankowi po 1 lipca 2007 r., przejdą po połączeniu na Spółkę, jako następcę prawnego Banku? W ocenie Spółki należy udzielić odpowiedzi twierdzącej na tak postawione pytanie pod warunkiem, że stan faktyczny zawarty we wniosku o interpretację, odpowiadać będzie stanowi faktycznemu, jaki zajdzie w Spółce, już po połączeniu. Spółka wskazała na dyspozycję art. 93 § 1 i 2 O.p. podkreślając, iż z dniem połączenia wstąpi ona we wszystkie prawa i obowiązki Banku i stanie się jego następcą prawnym w zakresie praw i obowiązków podatkowych. Na Spółce będą ciążyły wszystkie obowiązki, jakie spoczywałyby na Banku, gdyby podmiot ten nadal istniał, jak również będą jej przysługiwać te same prawa, jakie przysługiwałyby Bankowi. Spółka podniosła także, że Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym od 1 lipca 2007 r. nie normuje, w odrębnym przepisie, zasad sukcesji uprawnień wynikających z interpretacji podatkowych do połączonych podmiotów, jak miało to miejsce w art. 14d O.p. w brzmieniu obowiązującym przed 1 lipca 2007 r. Z uzasadnienia projektu ustawy z dnia 16 listopada 2007r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2006 r. Nr 217, poz. 1590, dalej: "ustawa nowelizująca"), wprowadzającej zmiany w przepisach dotyczących interpretacji podatkowych wynika, że celem zmian była konieczność usunięcia "nieścisłości i luk utrudniających ich praktyczne zastosowanie przez organy podatkowe". Osiągnięto to przez uchylenie dotychczas obowiązujących przepisów oraz dodanie do Działu II O.p., zredagowanego na nowo Rozdziału 1a "Interpretacje przepisów prawa podatkowego". Jednocześnie Spółka stwierdziła, że gdyby celem ustawodawcy było ograniczenie zastosowania sukcesji praw wynikających z interpretacji indywidualnych, przepisy Działu II Ordynacji podatkowej powinny wyłączać możliwość zastosowania art. 93 O.p. Skoro takiego wyłączenia brak, uprawnienia wynikające z interpretacji, zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 93 O.p., podobnie jak inne prawa przejdą z dniem połączenia, na Spółkę - następcę prawnego Banku, a prawem, które na zasadach sukcesji generalnej, będzie przejmowane, jest uprawnienie wynikające z art. 14k O.p., tj. gwarancja, że zastosowanie się przez podatnika do interpretacji indywidualnej przed jej zmianą lub przed doręczeniem organowi podatkowemu prawomocnego orzeczenia sądu administracyjnego uchylającego interpretację indywidualną nie może szkodzić wnioskodawcy, również w przypadku nieuwzględnienia jej w rozstrzygnięciu sprawy podatkowej.