Wyrok NSA z dnia 14 wrzenia 2011 r., sygn. I GSK 263/10

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Czesława Socha (spr.) Sędzia NSA Marzenna Zielińska Sędzia del. WSA Jacek Czaja Protokolant Konrad Piasecki po rozpoznaniu w dniu 14 września 2011 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Celnej w K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w G. z dnia 2 grudnia 2009 r. sygn. akt III SA/GL 1135/09 w sprawie ze skargi Elektrociepłownia "B." S.A. w B. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] listopada 2008 r. nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku akcyzowym 1. uchyla zaskarżony wyrok i sprawę przekazuje Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w G. do ponownego rozpoznania; 2. zasądza od Elektrociepłowni "B." S.A. w B. na rzecz Dyrektora Izby Celnej w K. kwotę 3.517 (trzy tysiące pięćset siedemnaście) złotych tytułem kosztów postępowania kasacyjnego

Uzasadnienie

Zaskarżonym wyrokiem z dnia 2 grudnia 2009 r. o sygnaturze III SA/GL 1135/09 - Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w K.. z dnia [...] listopada 2008 r. o nr [...] w sprawie ze skargi E. "B." S.A. w B. w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty za czerwiec 2008 r. Orzekł także o kosztach postępowania sądowego. Decyzja ta utrzymała w mocy decyzję organu I instancji z 25 września 2008 r.

Sąd oparł swoje rozstrzygnięcie na ustaleniach faktycznych organów celnych obu instancji, które stwierdziły, że wniosek Spółki Akcyjnej E. "B." z siedzibą w B. o stwierdzenie nadpłaty w podatku akcyzowym za czerwiec 2008 r. w kwocie 303.463 zł należało rozpoznać negatywnie. Chodzi o to, że Spółka była podatnikiem podatku akcyzowego i w związku z tym na niej spoczywał obowiązek obliczenia i zapłaty podatku akcyzowego. Spółka sprzedając energie elektryczną (wyrób akcyzowy) doprowadziła do powstania zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym na gruncie przepisów krajowych, które mają moc obowiązującą i powinny być stosowane przez organy podatkowe na podstawie art. 7 i 87 Konstytucji RP. Wskazano przy tym, że ani Trybunał Konstytucyjny nie orzekł o ich niezgodności z Konstytucją RP, ani też Europejski Trybunał Sprawiedliwości nie orzekł o ich niezgodności z prawem wspólnotowym. Zasada pierwszeństwa prawa wspólnotowego przed prawem krajowym reguluje postępowanie w okolicznościach, w których dochodzi do konfliktu pomiędzy normą prawa krajowego a przepisem wspólnotowym. Chodzi o pierwszeństwo w stosowaniu prawa, istnienie w prawie krajowym przepisu sprzecznego z normą wspólnotową. Nie powoduje automatycznie nieważności przepisu krajowego. W przypadku naruszenia przepisów wspólnotowych, sposób postępowania określa art. 226 TWE, który reguluje tryb dyscyplinowania państw członkowskich poprzez działania Komisji Europejskiej. Natomiast organy podatkowe nie mają instrumentów prawnych pozwalających im na dokonywanie oceny zgodności prawa krajowego z prawem wspólnotowym, a zatem ciąży na nich obowiązek stosowania regulacji krajowych, niezależnie od wątpliwości, co do ich zgodności z Konstytucją RP, czy też z prawem wspólnotowym. Nieprzeprowadzenie w wyznaczonym terminie transpozycji do krajowego porządku prawnego art. 21 ust. 5 Dyrektywy energetycznej, nie upoważnia podatnika do niepłacenia wymaganego podatku akcyzowego. Postanowienia Dyrektywy energetycznej w odniesieniu do przedstawionej przez Spółkę kwestii nie mogą być stosowane bezpośrednio, ponieważ nie są jasne, bezwarunkowe i precyzyjne. W ocenie Sądu I instancji prowspólnotowa wykładnia art. 4 ust. 1 pkt 3, art. 6 ust. 5 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 29, poz. 257 ze zm.) w świetle art. 21 ust. 5 Dyrektywy energetycznej (Dz.U.UE.L.03.283.51) - Dyrektywy Rady 2003/96/WE z dnia 27 października 2003 r. w sprawie restrukturyzacji wspólnotowych przepisów ramowych dotyczących opodatkowania wyrobów energetycznych i energii elektrycznej, w związku z art. 6 ust. 1 Dyrektywy horyzontalnej (Dz.U.UE.L.92.76.1 ze zm.) - Dyrektywa Rady 92/12/EWG z dnia 25 lutego 1992 r. w sprawie ogólnych warunków dotyczących wyrobów objętych podatkiem akcyzowym, ich przechowywania, przepływu oraz kontrolowania prowadzi do wniosku, że po 1-szym stycznia 2006 r., w przypadku sprzedaży energii elektrycznej przedmiotem opodatkowania podatkiem akcyzowym objęta jest dopiero sprzedaż energii elektrycznej na ostatnim etapie obrotu, tzn. sprzedaż przez dystrybutora (redystrybutora) ostatecznemu odbiorcy (konsumentowi). W takim przypadku obowiązek podatkowy powstaje w momencie dostawy energii elektrycznej konsumentowi. Nie podlega natomiast opodatkowaniu tym podatkiem wcześniejszy etap obrotu, np. między producentem energii elektrycznej a jej dystrybutorem (redystrybutorem). Oznaczało to, że po 1 stycznia 2006 r. istniały przepisy krajowe, których treść należało odczytywać w zgodzie z przepisami wspólnotowymi, a które dawały podstawę do opodatkowania podatkiem akcyzowym czynności końcowego etapu obrotu energią elektryczną. Organy podatkowe dokonując wykładni tych przepisów bezpodstawnie jednak uznały stronę skarżącą (będącą producentem energii elektrycznej) za podatnika podatku akcyzowego zobowiązanego do jego zapłaty z tytułu sprzedaży energii elektrycznej dystrybutorowi. W ten sposób naruszyły prawo. Naruszenie prawa polegało na niezastosowaniu wskazanego materialnego prawa wspólnotowego i instytucji prowspólnotowej wykładni przepisów krajowych, co miało wpływ na wynik sprawy. W konsekwencji doszło do naruszenia art. 72 § 1 pkt 1 w zw. z art. 75 Ordynacji podatkowej - ustawa z 29 sierpnia 1997 r. (Dz. U. Nr 137, poz. 926 ze zm.) poprzez nieuznanie, że podatek uiszczony nienależnie jest nadpłatą i podlega zwrotowi.