Wyrok NSA z dnia 10 maja 2011 r., sygn. II FSK 1/10

Mając na uwadze treść art. 106 § 5 u.p.p.s.a. stwierdzić należy, iż opinia biegłego zgodnie z treścią i systematyką art. 308 k.p.c., nie może być zaliczona do dokumentów. Natomiast w myśl art. 106 § 3 u.p.p.s.a przedmiotem postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym mogą jedynie dokumenty. Przeprowadzenie więc dowodu z opinii biegłego w postępowaniu przed sądem administracyjnym oznaczało by obejście prawa ze skutkiem nieważności.

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędziowie: NSA Antoni Hanusz (sprawozdawca), WSA del. Beata Cieloch, Protokolant Szymon Mackiewicz, po rozpoznaniu w dniu 10 maja 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej G. sp. z o.o. z siedzibą w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 27 sierpnia 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 865/08 w sprawie ze skargi G. sp. z o.o. z siedzibą w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 25 września 2008 r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od G. sp. z o.o. z siedzibą w G. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 2.700 (dwa tysiące siedemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego

Uzasadnienie

1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 27 sierpnia 2009 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, w sprawie o sygnaturze akt I SA/Gd 865/08, działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) dalej u.p.p.s.a., oddalił skargę G. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 25 września 2008 roku w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2002 rok. Ze stanu sprawy przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynikało, że skarżąca spółka w zeznaniu podatkowym o wysokości osiągniętego dochodu w 2002 r. wykazała dochód stanowiący podstawę opodatkowania w wysokości 39.706,50 zł i należny podatek dochodowy od osób prawnych (wg stawki 28%) w kwocie 11.117 zł. Decyzją z dnia 23 kwietnia 2008 r. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w G. określił spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 rok w wysokości 62.020 zł, kwestionując prawo spółki do zaliczenia w ciężar kosztów uzyskania przychodów szeregu wydatków. Decyzją z dnia 25 września 2008 r. Dyrektor Izby Skarbowej w G., po rozpatrzeniu odwołania Spółki, uchylił decyzję organu I instancji w części i określił spółce zobowiązanie w podatku dochodowym od osób prawnych za 2002 rok w wysokości 61.997,50 zł. Uzasadniając to rozstrzygnięcie organ odwoławczy w pierwszej kolejności zwrócił uwagę na fakt, że spółki "G" oraz "J", która była wystawcą większości faktur dokumentujących zakwestionowane wydatki, były powiązane ze sobą gospodarczo, a ponadto istniały pomiędzy nimi powiązania o charakterze zarządczym i kapitałowym, albowiem udziałowcami obu spółek były osoby, które pełniły jednocześnie funkcje członków zarządów tych spółek. Dyrektor Izby Skarbowej uznał, że faktury wystawione przez ten podmiot w istocie nie dokumentują zdarzeń, które faktycznie miały miejsce. W szczególności organ nie uznał prawa podatnika do zaliczenia w ciężar kosztów wydatków w kwocie 14.800 zł poniesionych za billingowanie usługi Media Bussines wskazując, że z zeznań świadków wynika, iż usługi te były realizowane przez pracowników spółki. Ponadto sporne faktury zostały wystawione na początku i w połowie okresu rozliczeniowego, a więc nie mogły dokumentować usług, które miały być wykonane po dacie ich wystawienia. W odniesieniu do wydatków w wysokości 14.500 zł poniesionych na usługi pomocnicze przy sprzedaży i dystrybucji, organ zauważył, że w realizacji zleceń będących podstawą wystawienia faktur przez spółkę "J" pośredniczył T.Z. będący członkiem zarządu obu spółek. W związku z powyższym organ uznał, że faktury te nie dokumentują faktycznie wykonanych usług, albowiem nie sposób przyjąć, że T.Z., wykonując zlecenia lub uczestnicząc w negocjacjach, działał przy tym jako prezes zarządu spółki "J". W przypadku natomiast prowadzenia negocjacji ze spółką cywilną "E" brak jest dowodów świadczących o tym, że osoba prowadząca rozmowy uzyskała jakiekolwiek wsparcie ze strony spółki "J", a więc nie można uznać, że faktura wystawiona przez ten podmiot potwierdza faktyczne wykonanie usługi. Co do kwoty 14.588 zł z tytułu prowizji od sprzedaży Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył, że umowy abonenckie, których zawarcie było podstawą do naliczenia należnej prowizji, nie były w całości zawierane przez z spółkę "J". Część z nich zawierana była przez innych partnerów spółki, a część została podpisana przez osoby reprezentujące skarżącą spółkę. Ponadto z zeznań świadków wynika, że przy podpisywaniu umów abonenckich nie działali oni w imieniu spółki "J" lecz jako przedstawiciele spółki "G". Organ zauważył także, że umowy abonenckie nie zawierają oznaczenia spółki "J", lecz widnieją na nich podpisy członków zarządu spółki oraz jej pieczęć firmowa. Dyrektor Izby Skarbowej wskazał również, że nie było podstaw do zaliczenia w poczet kosztów kwoty 18.000 zł z tytułu kopiowania materiałów na płytę CD, albowiem postępowanie dowodowe wykazało, że spółka cywilna "T", która miała być odbiorcą tych nośników, nie otrzymała ich od spółki. Na fakt, że kopiowanie płyt w rzeczywistości nie miało miejsca wskazuje również treść korespondencji elektronicznej pomiędzy T.Z. i W.Z. Organ odwoławczy nie uznał również za koszt uzyskania przychodu kwoty 20.000 zł wydatkowanej na wykonanie instalacji energetycznej, albowiem z dokonanych ustaleń wynika, że dostawcą tej usługi nie był wystawca faktury tj. spółka "J". Prace te zostały bowiem wykonane przez Z.D. Poza tym okoliczności wykonania instalacji energetycznej, telekomunikacyjnej i informatycznej w szczególności tego kiedy i kto te prace wykonał nie był w stanie potwierdzić prezes spółki. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził również, że spółka "J" nie wykonała usług w postaci zakładania i konfiguracji kont telekomunikacyjnych, co potwierdzają zeznania świadków. Tym samym podatnikowi nie przysługiwało prawo do zaliczenia kwoty 6.000 zł w ciężar kosztów uzyskania przychodu. Podobne ustalenia organ odwoławczy poczynił co do kosztów poniesionych za obsługę platformy telekomunikacyjnej i uruchomienie usługi MB. Organ stwierdził bowiem, że zeznania świadków wskazują na to, iż usługi te wykonywane były przez pracowników Spółki, a w tych pracach nie uczestniczyła żadna firma zewnętrzna. Organ odwoławczy nie uznał również prawa podatnika do zaliczenia w ciężar kosztów wydatków spółki wynikających z faktur wystawionych przez R.K., a mających dokumentować wykonanie szkoleń i badań marketingowych. Dokonane ustalenia pozwoliły bowiem dojść do wniosku, że świadczenia te nie zostały w rzeczywistości wykonane. Zdaniem organu w szczególności przemawia za tym to, że spółka nie dysponowała listą uczestników szkoleń oraz jakimikolwiek materialnymi dowodami zawierającymi wyniki z przeprowadzonych badań czy analiz. Takimi dowodami nie dysponował również R.K., a więc osoba, która miała je przeprowadzać. Co więcej ani przedstawiciele spółki, ani wykonawca prac nie potrafili wskazać, gdzie odbywały się szkolenia, kto w nich uczestniczył i do kogo były one adresowane. Dodatkowo z zeznań świadków wynika, że szkolenia były organizowane przez samą spółkę i prowadzone przez T.Z. Identyczne stanowisko organ odwoławczy zajął odnośnie kosztów szkoleń dokumentowanych fakturami wystawionymi przez "A" O.K. Spółka nie posiadała bowiem list uczestników szkoleń, nie potrafiła wskazać osób, które je prowadziły a ponadto nie posiadała dowodów zapłaty za faktury wystawione przez O.K. Również świadek S.M. nie potwierdził tego, że O.K. prowadził szkolenia dla pracowników i partnerów spółki. Dyrektor Izby Skarbowej zakwestionował również zaliczenie do kosztów uzyskania przychodu spółki kwotę 10.286,12 zł z tytułu odpisów amortyzacyjnych środków trwałych i wartości niematerialnych uznając, że spółka nie nabyła programów do billingowania usług oraz serwera billingowego. Brak jest bowiem dowodów przemawiających za tym, że składniki te spółka nabyła od spółki "J". Ponadto z zeznań świadków wynika, że program do billingowania został wykonany dla spółki przez M.G., a do billingowania usług nie był wykorzystywany żaden dodatkowy serwer. Organ podatkowy nie uznał również za koszt uzyskania przychodu wydatków na nabycie znaczków pocztowych i opłacenie kosztów przesyłek, albowiem z przedłożonych pokwitowań nie wynika, że nabywcą tych towarów i usług była skarżąca spółka. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził także, że podatnik nie był uprawniony do zaliczenia w 2002 r. w poczet kosztów, kwoty 1.472,46 zł z tytułu naliczonego podatku VAT. Zdaniem organu podatkowego spółka w pierwszej kolejności winna była dokonać korekty deklaracji podatkowej za okres, w którym wystąpiło prawo do obniżenia podatku należnego. Dopiero z chwilą przedawnienia się zobowiązania w podatku od towarów i usług za ten miesiąc roku 2002 r., w którym spółka miała prawo obniżenia podatku należnego zaistniała możliwość uwzględnienia po stronie kosztów kwoty naliczonego podatku VAT, zgodnie z art. 16 ust. 1 pkt 46 lit. a) z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2000 r., nr 54, poz. 654 j.t.) - dalej w skrócie zwana u.p.d.o.p. Organ odwoławczy z kosztów uzyskania przychodów spółki za 2002 rok wyłączył również kwotę 2.666,67 zł z tytułu obsługi Internetu. Dyrektor Izby Skarbowej przyjął bowiem, że koszty te, w części dotyczącej zapłaty za usługę świadczoną w 2001 roku winny zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu w roku 2001. Tym samym brak było podstaw, aby wydatek z tego tytułu został zaliczony do kosztów uzyskania przychodu w dacie jego poniesienia w roku 2002. Końcowo Dyrektor Izby Skarbowej przychylił się do zapatrywania organu I instancji dotyczącego nie uznania za koszt uzyskania przychodu kwoty 843,64 zł z tytułu amortyzacji środków trwałych i kosztu własnego sprzedaży zakwestionowanej w decyzji z dnia 23 kwietnia 2008 r. oraz kwoty 1000 zł z tytułu czynszu dzierżawnego.