Wyrok NSA z dnia 19 października 2010 r., sygn. II FSK 1047/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Edyta Anyżewska, Sędziowie NSA: Zbigniew Kmieciak (sprawozdawca), Aleksandra Wrzesińska-Nowacka, Protokolant Justyna Nawrocka, po rozpoznaniu w dniu 19 października 2010 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Ministra Finansów od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 31 marca 2009 r. sygn. akt III SA/Wa 3471/08 w sprawie ze skargi A. S.A. z siedzibą w W. na interpretację Ministra Finansów z dnia 26 sierpnia 2008 r. nr [...] w przedmiocie zmiany interpretacji indywidualnej w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od Ministra Finansów na rzecz A. S.A. z siedzibą w W. kwotę 120 (sto dwadzieścia) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego.

Uzasadnienie

W dniu 3 grudnia 2007 r. A. [...] S.A. w W. (dalej Spółka), złożyła wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych. Spółka wniosła o potwierdzenie, że wniesienie do funduszu inwestycyjnego udziałów/papierów wartościowych w zamian za wydanie certyfikatów inwestycyjnych funduszu, na dzień objęcia tych certyfikatów jest zdarzeniem podatkowym, które nie skutkuje rozpoznaniem przychodów i kosztów na gruncie ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm., dalej u.p.d.o.p.). We wniosku Spółka wyjaśniła, że zamierza wnieść do funduszu inwestycyjnego, działającego na podstawie ustawy z dnia 27 maja 2004 r. o funduszach inwestycyjnych (Dz. U. Nr 146, poz. 1546 ze zm.), udziały/papiery wartościowe, w zamian za które zostaną jej wydane certyfikaty inwestycyjne funduszu.

Zdaniem Spółki wniesienie udziałów/papierów wartościowych do zamkniętego funduszu inwestycyjnego w zamian za wydanie pakietu certyfikatów inwestycyjnych, na moment ich wniesienia nie skutkuje dla niej powstaniem przychodów. Zwrócono uwagę, że brak jest przepisu w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, który przewidywałby opodatkowanie przychodu we wskazanej sytuacji. W ocenie Spółki nie można mówić o wniesieniu aportu (art. 12 ust. 1 punkt 7 u.p.d.o.p.) ani o "odpłatnym zbyciu" rzeczy lub praw majątkowych (art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p.) ponieważ zarówno wniesienie aportu i objęcie w zamian udziałów w spółce, jak i otrzymanie certyfikatów inwestycyjnych w związku z wniesieniem papierów wartościowych w celu opłacenia certyfikatów, wiąże się z przekształceniem uprawnień do dysponowania przedmiotem wkładu w uprawnienia związane z objęciem tytułów uczestnictwa w osobie prawnej. Spółka wskazała, że gdyby nawet uznać, iż opłacenie certyfikatów inwestycyjnych papierami wartościowymi stanowi odpłatne zbycie dla celów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to warunkiem opodatkowania przychodu na podstawie art. 14 ust. 1 u.p.d.o.p. jest wystąpienie przychodu należnego. W analizowanym przypadku nie można mówić o przychodzie należnym na dzień dokonania tej czynności. Wyjaśniono, że w momencie dokonania wpłat na certyfikaty dochodzi do przejścia własności papierów wartościowych, którymi opłacono certyfikaty, z wnoszącego na towarzystwo funduszy inwestycyjnych, a na sam fundusz - z chwilą jego zarejestrowania. Wskazano, że na moment wniesienia brak jest jakiegokolwiek przychodu należnego po stronie podmiotu dokonującego wpłaty na certyfikaty. Zgodnie z przepisami ustawy o funduszach inwestycyjnych należność uczestnika funduszu powstaje dopiero z chwilą zbycia (umorzenia) certyfikatów, przeprowadzanego na warunkach i przy spełnieniu przesłanek określonych w statucie funduszu, i dopiero od tej daty można mówić o uzyskaniu przez uczestnika przychodu należnego z tytułu zbycia papierów wartościowych, którymi opłacono certyfikaty i o jego ewentualnym opodatkowaniu. Dodatkowo podniesiono, że omawiana ustawa podatkowa nie zawiera przepisu pozwalającego precyzyjnie skalkulować ewentualny przychód na dzień opłacenia certyfikatów. Spółka wskazała także art. 16 ust. 1 punkt 8 u.p.d.o.p. i stwierdziła, że ustawodawca wprost zdecydował o odroczeniu momentu rozpoznania kosztu uzyskania przychodu z tytułu nabycia certyfikatów inwestycyjnych do momentu ich zbycia. Za stanowiskiem Spółki, jej zdaniem, przemawia również treść art. 12 ust. 1 punkt 4a u.p.d.o.p.