Wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2009 r., sygn. I FSK 1776/07

Jeżeli przepis prawny określa skutki prawne jako następstwo danego stanu faktycznego, to do oceny tych skutków stosuje się ustawę, która obowiązywała w chwili zaistnienia danego stanu faktycznego. Zgodnie więc z zasadą, że stosujemy przepisy prawa materialnego obowiązujące w czasie zaistnienia zdarzeń wywołujących skutki prawne, organy celne trafnie powołały przepisy ustawy podatkowej obowiązującej w dacie powstania długu celnego i obowiązku zapłaty należnych podatków, kiedy spod dozoru celnego został usunięty przedmiot importu.

Teza od Redakcji

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Artur Mudrecki (sprawozdawca), Sędzia NSA Krzysztof Stanik, Sędzia NSA (del.) Grażyna Jarmasz, Protokolant Dorota Pawlicka-Błażejewska, po rozpoznaniu w dniu 30 stycznia 2009 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Szczecinie z dnia 5 lipca 2007 r. sygn. akt I SA/Sz 816/06 w sprawie ze skargi K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia 12 września 2006 r. nr [...] w przedmiocie określenia podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług oddala skargę kasacyjną.

Uzasadnienie

1. Wyrok Sądu pierwszej instancji i przedstawiony przez ten Sąd tok postępowania przed organami podatkowymi.

1.1. Wyrokiem z dnia 5 lipca 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 816/06, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Szczecinie oddalił skargę K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w S. z dnia 12 września 2006 r., nr [...].

1.2. Zaskarżoną do Sądu decyzją Dyrektor Izby Celnej, utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w S. z dnia 19 czerwca 2006r. określającą K. należną kwotę podatku akcyzowego i podatku VAT.

W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że decyzją z dnia 1 października 2001 r. Dyrektor Urzędu Celnego w S. stwierdził, że w związku z usunięciem spod dozoru celnego samochodu osobowego marki Renault Safrane, w dniu 22 lutego 2001 r. powstał z mocy prawa dług celny i na podstawie z art. 211 § 3 ustawy Kodeks celny za dłużników uznani zostali K., oraz A. P. i J. J.. Zgodnie z art. 11 c ust. 1 i 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz.U. Nr 11, poz. 50 ze zm.) (obowiązującym w dniu dokonania importu oraz w dniu wydania decyzji) organ celny kopie w/w decyzji orzekającej o długu celnym ciążącym na zaimportowanym towarze przesłał wg właściwości do Urzędu Skarbowego w K. oraz Urzędu Skarbowego W.

Naczelnik Urzędu Skarbowego w K., decyzją z dnia 8 października 2002r., określił wobec A. P. i J. J. podatek akcyzowy oraz podatek od towarów i usług z tytułu importu ww. samochodu.

Mając powyższe na uwadze oraz fakt, że dłużnicy wskazani w decyzji celnej z dnia 1 października 2001 r. zostali solidarnie zobowiązani do zapłaty cła, podatnikami zaś w myśl art 5 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym są osoby, na których ciąży obowiązek uiszczenia cła, Naczelnik Urzędu Celnego w S. w dniu 19 czerwca 2006r. wydał decyzję, w której określił skarżącej należną kwotę podatku akcyzowego i podatku VAT, stwierdzając, że do zapłaty pozostała różnica pomiędzy kwotą określoną treścią decyzji a kwotą zaliczoną tytułem niniejszego zobowiązania od A. P.

2. Skarga do Sądu pierwszej instancji

2.1. W skardze do WSA pełnomocnik Spółki wniósł o uchylenie decyzji, zarzucając jej; - rozstrzygnięcie sprawy, która została rozpatrzona decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w K., - niewłaściwe uzasadnienie decyzji przez brak wyjaśnienia czy i w jakim zakresie decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. została wykonana, co skutkuje pozbawieniem Spółki możliwości kontroli prawidłowości działania organu celnego.

Dodatkowo na rozprawie, pełnomocnik podniósł zarzut wydania decyzji bez podstawy prawnej albowiem ustawa o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym z dniem 1 maja 2005r. utraciła moc obowiązywania.

2.2. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie.

3. Uzasadnienie rozstrzygnięcia Sądu pierwszej instancji

Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił. Sąd wskazał na przepis art. 11c ustawy o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym, stwierdzając, że postępowanie organów celnych miało oparcie w obowiązujących przepisach prawa. Właściwymi organami podatkowymi dla zobowiązanych podatników były różne Urzędy Skarbowe. Skoro decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z dnia 8 października 2002r. nie określiła należności podatkowych wobec skarżącej Spółki, brak było podstaw do przyjęcia, ze zobowiązanie podatkowe określone skarżoną decyzją zostało już załatwione inną decyzją ostateczną. Fakt, określenia wobec dłużników celnych, dwiema decyzjami ich obowiązków podatkowych, nie uzasadnia oceny skarżącej, że sprawa obciążeń podatkowych została załatwiona dwukrotnie tylko dlatego, że obowiązek podatkowy wobec dwójki podmiotów był nałożony decyzją organu podatkowego, a wobec trzeciego zobowiązanego - skarżącej Spółki decyzją organu celnego.

Za nieuzasadniony Sąd uznał zarzut naruszenia przepisu art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, podkreślając, że kwestia wykonania zobowiązań podatkowych przez pozostałych dłużników solidarnych będzie miała znaczenie przy wykonaniu obowiązku podatkowego, natomiast postępowaniem w zakresie określenia zobowiązania podatkowego, ma znaczenie drugorzędne i nie ma wpływu na sposób załatwienia sprawy. Nietrafny był również zarzut - wydania decyzji w oparciu o nieobowiązujące przepisy. Zgodnie z zasadą, że stosujemy przepisy prawa obowiązujące w czasie zaistnienia zdarzeń wywołujących skutki prawne, organy celne trafnie powołały przepisy ustawy podatkowej obowiązującej w dacie powstania długu celnego i obowiązku zapłaty należnych podatków, tj. 22 lutego 2001 r., kiedy spod dozoru celnego został usunięty przedmiot importu.

4. Skarga kasacyjna

4.1. W skardze kasacyjnej zaskarżono powyższy wyrok w całości. Wniesiono o jego uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA w Szczecinie oraz o zasądzenie od Dyrektora Izby Celnej w S. kosztów postępowania i kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych.

4.2. Autor skargi kasacyjnej wskazał, że opiera skargę kasacyjną na naruszeniu przepisów prawa materialnego, tj. art. 145 § 1 ust. 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. 2002 r. nr 153, poz. 1270 ze zm.) (dalej; u.p.p.s.a.) oraz art. 7 Konstytucji RP i art. 120 O.p., bowiem skarżoną decyzję organ celny wydał na podstawie nieobowiązujących przepisów ustawy z dnia 8 stycznia 1993r., o podatku od towarów i usług oraz podatku akcyzowym (Dz. U nr 11, poz. 50 z późn. zm.), bowiem ustawa ta mocą art. 175 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535) z dniem 1 maja 2004 r., utraciła swoją moc obowiązującą, zaś skarżona decyzja wydana została w dniu 12 września 2006r, a decyzja pierwszoinstancyjna wydana została w dniu 5 lipca 2006r., a więc naruszenie prawa materialnego polegało na uznaniu przez Sąd, że zastosowane w sprawie nieobowiązujące przepisy w dacie wydania decyzji przez organ celny, nie stanowią naruszenia prawa.

4.3. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej jej autor dodał, że Sąd nie związany granicami skargi, winien poddać ocenie również nieprawidłowe zastosowanie norm prawa materialnego w zakresie podatku VAT, w kontekście naruszenie zasad określonych w art. 210 § 1 pkt 7 i 6 O.p.

5. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje:

5.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie.

5.2. Na użytek danej sprawy przypomnieć należy, że skarga kasacyjna jest najbardziej sformalizowanym środkiem prawnym przewidzianym w ustawie z 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) (dalej: u.p.p.s.a.). Świadczy o tym nie tylko tzw. przymus adwokacki, lecz przede wszystkim forma, jakie pismo zwane skargą kasacyjną musi zawierać.

Dalej należy podkreślić, że zgodnie z art. 174 u.p.p.s.a. skargę kasacyjną można oprzeć na następujących podstawach: 1) naruszeniu prawa materialnego przez błędną jego wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, 2) naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Aby skarga kasacyjna mogła być przedmiotem merytorycznego rozpoznania, ma wskazywać konkretny przepis prawa materialnego naruszonego przez sąd ze wskazaniem na czym, zdaniem skarżącego, polegała niewłaściwa wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie tego przepisu przez sąd, jaka powinna być wykładnia właściwa lub inny przepis powinien być zastosowany, na czym polegało naruszenie przepisów postępowania sądowego i jaki istotny wpływ na wynik sprawy (treść orzeczenia) mogło mieć (por. wyrok NSA z 14 kwietnia 2004 r., FSK 11/04, LexPolonica nr 403522).

5.3. Nie można uznać aby skonstruowany przez autora skargi kasacyjnej zarzut naruszenia prawa materialnego czynił zadość powyższym wskazaniom. Skarżący podnosząc, że opiera skargę kasacyjną na naruszeniu prawa materialnego nie wskazał jaki to przepis tego prawa został przez organy podatkowe, a za nimi Sąd pierwszej instancji naruszony. Oparcie zarzutu na stwierdzeniu, że organy celne wydały decyzję na podstawie nieobowiązujących przepisów ustawy o VAT z 1993 r. jest niewystarczające do jego merytorycznej kontroli. Naczelny Sąd Administracyjny nie może samodzielnie konkretyzować zarzutów skargi kasacyjnej ani uściślać bądź w inny sposób ich korygować. W tym tle pozostają nieskuteczne przywołane przez autora skargi kasacyjnej przepisy; postępowania sądowoadministracyjnego, tj. art. 145 § 1 ust. 2; postępowania podatkowego, tj. art. 120 oraz przepis art. 7 Konstytucji RP. Przepisy te nie zawierają wyjaśnienia na czym miało polegać ich naruszenie, a dodatkowo umiejscowienie ich w związku ze stawianym zarzutem naruszenia prawa materialnego, wobec nie wskazania przepisu tej natury, uniemożliwia ich kontrole.

5.4. Odnosząc się do akcentowanego przez skarżącego w petitum skargi kasacyjnej oraz jej uzasadnieniu przepisu art. 175 ustawy o VAT z 2004 r. zgodzić się należy ze wskazaniem, że w świetle tej regulacji ustawa o VAT z 1993 r. z dniem 1 maja 2004r. utraciła moc. Stan taki nie oznacza jednak, wbrew twierdzeniu skarżącego, że w sprawie należało zastosować przepisy tej ustawy obowiązujące w dacie wydania decyzji. Należy przypomnieć, że jeżeli przepis prawny określa skutki prawne jako następstwo danego stanu faktycznego, to do oceny tych skutków stosuje się ustawę, która obowiązywała w chwili zaistnienia danego stanu faktycznego (por. Prawo Cywilne, Zarys Części Ogólnej, A. Wolter, J. Ignatowicz, K. Stefaniuk, Warszawa 2000, str. 93). Zgodnie więc z zasadą, że stosujemy przepisy prawa materialnego obowiązujące w czasie zaistnienia zdarzeń wywołujących skutki prawne, organy celne trafnie powołały przepisy ustawy podatkowej obowiązującej w dacie powstania długu celnego i obowiązku zapłaty należnych podatków, kiedy spod dozoru celnego został usunięty przedmiot importu.

5.5. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 oraz art. 204 pkt 1 u.p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.