Interpretacja indywidualna z dnia 14 marca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.13.2025.4.AKA

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 stycznia 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem VAT planowanej dostawy nieruchomości.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20 lutego 2025 r. (wpływ 20 lutego 2025 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą rozliczaną zgodnie z art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest czynnym podatnikiem VAT prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą.

Wnioskodawca zawarł umowę z A. sp. z o.o. (wcześniej B. sp. komandytowa sp. z o.o.), zwanym dalej Korzystającym, także czynnym podatnikiem VAT, na korzystanie z gruntu, którego jest właścicielem, a grunt ten jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych.

Ponadto w umowie zawarto klauzulę, że w ciągu pięciu lat Strony zobowiązują się do przeniesienia własności gruntu na Korzystającego z gruntu. Korzystający z gruntu na swój rachunek i w swoim imieniu uzyskał wszelkie pozwolenia na budowę oraz poniósł wydatki związane ze wzniesieniem budynków oraz wybudował je na wspomnianym gruncie. Wartość poniesionych nakładów na budowę znacznie przewyższa wartość użytkowanego gruntu.

W związku z wybudowaniem przez Korzystającego budynków o znacznej wartości strony planują dokonać przeniesienia własności gruntu na podstawie art. 231 Kodeksu Cywilnego.

Art. 231 § 2 Kodeksu Cywilnego przewiduje, że właściciel gruntu, na którym wzniesiono budynek lub inne urządzenie o wartości przewyższającej znacznie wartość zajętej na ten cel działki, może żądać, aby ten, kto wzniósł budynek lub inne urządzenie, nabył od niego własność działki za odpowiednim wynagrodzeniem.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest właścicielem gruntu i to grunt ma zostać sprzedany, jednakże wątpliwość Wnioskodawcy budzą interpretacje oraz przepisy, które są sprzeczne - niektóre przychylają się do możliwości sprzedaży i opodatkowania samego gruntu, a pozostałe stoją na stanowisku, iż wybudowane przez przyszłego Nabywcę budynki podnoszą jego wartość pomimo, iż to on poniósł koszty związane z ich wytworzeniem.

Władztwo ekonomiczne nad budynkami jest i będzie sprawować stawiający budynki, tj. spółka A.

Umowa została zawarta pomiędzy dwiema niezależnymi firmami i w jej treści nie została określona jako umowa najmu, dzierżawy ani umowa użyczenia. Dokument ten regulują kwestie związane z korzystaniem z gruntu, określa okres obowiązywania oraz zawiera stosowne klauzule, jednak strony umowy nie nadały jej konkretnego nazewnictwa charakterystycznego dla jednego z tych typów umów. W związku z tym cechy tej umowy powinny być analizowane na podstawie jej postanowień, a nie wyłącznie nazwy. W treści zostały zawarte głównie takie zapisy jak:

• brak odpłatności za korzystanie z nieruchomości w czasie trwania budowy,
• klauzulę o przeniesieniu własności gruntu po zakończeniu procesu budowy, w cenie rynkowej samego gruntu,
• możliwość pozyskiwania pozwoleń przez Stronę oraz wzniesienia budowli zgodnie z obowiązującym prawem,
• obowiązek pokrycia przez Wnioskodawcę nakładów poniesionych przez A. związanych z budową nieruchomości w przypadku nie przeniesienia własności gruntu na A.

Pytanie

Czy w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w szczególności art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, w przypadku gdy wartość budynku znacznie przewyższa wartość gruntu, a na podstawie art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego właściciel budynku żąda odsprzedaży gruntu, podstawę opodatkowania podatkiem VAT stanowi wyłącznie wartość gruntu, bez uwzględnienia wartości budynku, przy uwzględnieniu rynkowych cen gruntu? (pytanie nr 1)

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanej sytuacji podstawę opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinna stanowić wyłącznie wartość gruntu, bez uwzględniania wartości budynku, zgodnie z art. 231 Kodeksu cywilnego oraz przepisami ustawy o VAT.

Zakres opodatkowania VAT

Zgodnie z art. 29a ust. 1 ustawy o VAT, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną przez sprzedawcę. W analizowanej sytuacji zapłata dotyczy wyłącznie wartości gruntu, ponieważ budynek nie jest przedmiotem sprzedaży i nie stanowi składnika majątkowego właściciela gruntu. W konsekwencji nie ma podstaw do objęcia wartością budynku podstawy opodatkowania VAT.

Charakter transakcji i przepisy prawa cywilnego

Art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego przewiduje, że właściciel budynku może żądać sprzedaży gruntu, na którym budynek został wzniesiony, jeśli jego wartość przekracza wartość gruntu. W takiej sytuacji przedmiotem sprzedaży pozostaje jedynie grunt, a budynek nie jest uwzględniany w podstawie opodatkowania.

Orzecznictwo w zakresie VAT

Sądowe interpretacje potwierdzają, że w sytuacji, gdy cena sprzedaży nieruchomości została tak skalkulowana, że obejmuje wyłącznie wartość gruntu, a budynek został wybudowany przez nabywcę, to dostawa dotyczy wyłącznie gruntu (por. wyrok NSA z 10 stycznia 2013 r., sygn. I FSK 310/12). Podobnie w wyroku NSA z 4 września 2018 r. (sygn. I FSK 1274/16) wskazano, że w takiej sytuacji dostawa gruntu nie korzysta ze zwolnienia z VAT i podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej 23%.

Zgodnie z powyższym, przyjęcie wartości wyłącznie gruntu jako podstawy opodatkowania VAT w niniejszej transakcji jest zgodne zarówno z przepisami prawa cywilnego, jak i regulacjami ustawy o VAT. Wykazanie w podstawie opodatkowania jedynie wartości gruntu odzwierciedla rzeczywisty charakter transakcji i faktyczne ustalenia między stronami.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Na mocy art. 7 ust. 1 ustawy:

W art. 8 ust. 1 ustawy wskazano, że:

Zatem, w świetle przytoczonych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru określoną w art. 2 pkt 6, a jego sprzedaż traktowana jest jako odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju.

Stwierdzić należy, że nie każda czynność, która stanowi dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Określona czynność będzie opodatkowana podatkiem VAT, jeśli zostanie wykonana przez podatnika, a więc osobę prowadzącą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Według art. 15 ust. 2 ustawy:

Z opisu sprawy wynika, że jest Pan czynnym podatnikiem VAT prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą. Zawarł Pan z Korzystającym (A. sp. z o.o., wcześniej B. sp. komandytowa sp. z o.o.) umowę na korzystanie z gruntu, którego jest Pan właścicielem. Korzystający jest również czynnym podatnikiem VAT. Grunt jest wprowadzony do ewidencji środków trwałych.

W umowie zawarto klauzulę, że w ciągu pięciu lat Strony zobowiązują się do przeniesienia własności gruntu na Korzystającego z gruntu. Korzystający z gruntu na swój rachunek i w swoim imieniu uzyskał wszelkie pozwolenia na budowę oraz poniósł wydatki związane ze wzniesieniem budynków oraz wybudował je na wspomnianym gruncie. Wartość poniesionych nakładów na budowę znacznie przewyższa wartość użytkowanego gruntu. W związku z wybudowaniem przez Korzystającego budynków o znacznej wartości strony planują dokonać przeniesienia własności gruntu na podstawie art. 231 Kodeksu Cywilnego. Władztwo ekonomiczne nad budynkami jest i będzie sprawować stawiający budynki, tj. Spółka A.

Ponieważ nieruchomość ma bezpośredni związek z prowadzoną przez Pana działalnością gospodarczą jest zatem wykorzystywana przez Pana do prowadzenia działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Sprzedaż składników majątku wchodzących w skład majątku Pana jednoosobowej działalności gospodarczej, wykorzystywanych w tej działalności podlega więc opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W opisanej sytuacji sprzedaż nieruchomości będzie następować w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Pan w odniesieniu do tej transakcji wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy.

Pana wątpliwości dotyczą ustalenia, czy podstawę opodatkowania przy dostawie opisanej nieruchomości stanowić będzie wyłącznie wartość gruntu.

W myśl art. 29a ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 29a ust. 6 ustawy:

Na podstawie art. 29a ust. 7 ustawy:

Stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy:

Zgodnie z art. 46 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”:

Art. 47 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:

Art. 48 Kodeksu cywilnego:

Powyższy przepis łączy się z art. 191 Kodeksu cywilnego, wyrażającym klasyczną zasadę superficies solo cedit:

Wzniesienie budynku w całości na cudzym gruncie ma miejsce z zachowaniem zasady superficies solo cedit.

W takiej sytuacji ustawodawca przyznał podmiotowi, który poniósł nakłady dotyczące wzniesionego budynku, roszczenie o przeniesienie własności gruntu w trybie art. 231 ustawy Kodeks cywilny.

Zgodnie z brzmieniem art. 231 § 1 Kodeksu cywilnego:

Natomiast w myśl art. 231 § 2 Kodeksu cywilnego:

Z uwagi na brzmienie art. 48 Kodeksu cywilnego, właścicielem budynku wybudowanego w warunkach określonych w art. 231 Kodeksu cywilnego (tj. na cudzym gruncie) jest właściciel gruntu. Zatem budynki i budowle wzniesione przez samoistnych posiadaczy na gruncie stanowiącym własność innej osoby nie stanowią odrębnego od gruntu przedmiotu własności, lecz są częścią składową gruntu.

Przechodząc do analizy przytoczonego art. 231 Kodeksu cywilnego, w sytuacjach, gdy ktoś wzniósł budynek na czyimś gruncie, przyjmuje się konstrukcję, że z mocy samego prawa właściciel gruntu staje się właścicielem tych budynków. Ten natomiast, kto budynki wzniósł, jest właścicielem jedynie nakładów poczynionych na tę budowę. Jako że nie może istnieć (poza pewnymi wyjątkami – np. użytkowanie wieczyste) stan prawny, w którym właściciel gruntu i właściciel budynku to dwie różne osoby, to wyjściem z takiej sytuacji jest regulacja zawarta w art. 231 Kodeksu cywilnego, która po spełnieniu przesłanek określonych w tym przepisie powoduje powstanie stosunku zobowiązaniowego między właścicielem gruntu a posiadaczem, który dokonał zabudowy. Realizacja roszczeń może nastąpić w drodze zawarcia umowy o przeniesienie własności gruntu lub w drodze postępowania sądowego.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nim jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji, pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności.

Powyższe tezy znajdują potwierdzenie zarówno w orzecznictwie krajowym (wyrok NSA z 10 października 2013 r., sygn. akt I FSK 310/12), jak również w orzecznictwie europejskim (orzeczenie C-320/88 Shipping and Forwarding Safe B.V. v. Staatsecretaris van Financien), w którym to orzeczeniu Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej stwierdził, że:

jednak jednocześnie zastrzegł, że:

Dla uznania, że miała miejsce dostawa towarów wystarczy, że podmiot nabędzie tzw. własność ekonomiczną, tzn. będzie miał możliwość dowolnego rozporządzania i dysponowania uzyskanym towarem. Przykładowo dostawą towarów będzie faktyczne rozporządzanie nieruchomością nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, sprzedaż rzeczy znalezionej, której własności znalazca jeszcze nie nabył.

Zatem rozważając skutki podatkowe transakcji polegającej na dostawie gruntu na rzecz właściciela nakładów posadowionych na tym gruncie należy mieć na uwadze nie jej aspekty cywilnoprawne, lecz te, które mają znaczenie z punktu widzenia ustawy o podatku od towarów i usług.

O ile jest oczywiste, że zbycie gruntu spowoduje przeniesienie na nowego właściciela także własności posadowionych na nim budynków, jako części składowych gruntu, to bynajmniej nie jest oczywiste, że tym samym dojdzie do dostawy towarów, jakimi są niewątpliwie budynki w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług.

W sytuacji, gdy przedmiotem sprzedaży jest grunt, na którym posadowione są budynki, niestanowiące własności zbywcy, to mimo, że te stanowią w świetle prawa cywilnego część składową nieruchomości - w świetle ustawy o podatku od towarów i usług nie dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi budynkami jak właściciel (zarówno w sensie ekonomicznym, jak i w sensie prawnym), a zatem przedmiotem dostawy jest w takim przypadku tylko sam grunt.

Tym samym, w analizowanej sprawie nie wystąpi dostawa towarów, jakim są budynki, ponieważ już wcześniej Korzystający mógł nimi dysponować jak właściciel. Przed dokonaniem sprzedaży gruntu nie będzie Pan w ekonomicznym posiadaniu budynków.

Skoro więc nie posiada/nie będzie posiadać Pan władztwa ekonomicznego w odniesieniu do budynków posadowionych na gruncie to nie można przyjąć, że dokona Pan dostawy budynków. Tym samym, przedmiotem dostawy na rzecz Korzystającego będzie wyłącznie grunt.

Sprzedaż gruntu będzie stanowiła dla Pana odpłatną dostawę towarów, która na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Skoro nakłady na wybudowanie budynków nie zostały poniesione przez Pana, a władztwo ekonomiczne nad budynkami posiada Korzystający, to podstawą opodatkowania, zgodnie z art. 29a ust. 1 w zw. z art. 29a ust. 6 ustawy, będzie wyłącznie wartość gruntu, bez uwzględniania wartości poniesionych przez Korzystającego nakładów na wybudowanie budynków, pomniejszona o kwotę podatku należnego.

Wobec powyższego Pana stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja indywidualna dotyczy wyłącznie pytania w zakresie podatku od towarów i usług (pytania nr 1). W zakresie pytania dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych (pytania nr 2) zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku w zakresie podatku od towarów i usług. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz we własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem w zakresie podatku od towarów i usług nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności kwestii opodatkowania właściwą stawką podatku VAT dostawy gruntu.

Informuję ponadto, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywiste zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywało się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

  Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

  1) z zastosowaniem art. 119a;

  2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

  3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.