tematy:

Interpretacja indywidualna z dnia 4 marca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.737.2024.2.ZK

Definicja działalności badawczo-rozwojowej i ponoszone koszty kwalifikowane w zw. z prowadzeniem badań klinicznym i biologicznych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych, jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej 28 listopada 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnili go Państwo pismem z 24 stycznia 2025 r. (wpływ 27 stycznia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

X S.A. (dalej: „Wnioskodawca”, „Spółka”) posiada siedzibę na terytorium Polski i jest polskim rezydentem podatkowym. Przedmiotem działalności Spółki jest:

- produkcja urządzeń, instrumentów oraz wyrobów medycznych włączając dentystyczne (32.50.Z) - główny przedmiot działalności;

- badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie biotechnologii (PKD 72.11.Z);

- badania naukowe i prace rozwojowe w dziedzinie pozostałych nauk przyrodniczych i technicznych (PKD 72.19.Z).

Część z projektów realizowanych przez Spółkę charakteryzuje się bardzo wysokim stopniem innowacyjności, nowatorskości oraz kreatywną pracą pracowników (dalej: „Projekty B+R”).

W celu realizacji Projektów B+R, Spółka zatrudnia osoby w oparciu o umowę o pracę (dalej: „Pracownicy”). Pracownicy posiadają odpowiednie kompetencje, doświadczenie i wykształcenie do realizowania tych prac. Wnioskodawca do Projektów B+R nie zalicza tych projektów i zleceń, które charakteryzują się powtarzalnością w stosunku do poprzednich projektów i zleceń, nie są innowacyjne oraz nie wymagają pracy kreatywnej Pracowników.

Dnia 26 maja 2021 roku weszły w życie ważne zmiany przepisów UE w zakresie wyrobów medycznych. Przepisy reguluje głównie Rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) 2017/745 z dnia 5 kwietnia 2017 r. (dalej: „Rozporządzenie MDR”). Rozporządzenie MDR narzuca na producentów wyrobów medycznych klasy III i wyrobów do implantacji, posiadanie badań klinicznych lub w przypadku wyrobów o ugruntowanej technologii posiadanie „wystarczających danych klinicznych” do potwierdzenia bezpieczeństwa stosowania tych wyrobów (Artykuł 61 (4) Rozporządzenia MDR).

Wyroby medyczne, które posiadają aktualnie certyfikat CE zgodnie z Dyrektywą 93/42/EEC, mogą być wprowadzane do obrotu po wejściu w życie Rozporządzenia MDR (tj. po 26.05.2021 r.) do końca okresu przejściowego tj. do 27.05.2025 roku. Aby wyroby takie mogły być wprowadzane do obrotu po zakończeniu okresu przejściowego, muszą pomyślnie przejść proces certyfikacji zgodnie z wymaganiami stawianymi w Rozporządzeniu MDR. Nawet wyroby o ugruntowanej pozycji na rynku, udostępniane od kilkudziesięciu lat, muszą mieć potwierdzone bezpieczeństwo za pośrednictwem danych klinicznych.

Mając powyższe na względzie, w ramach kilku Projektów B+R, Wnioskodawca zamierza przeprowadzić badania kliniczne i biologiczne dotyczące:

1. wyrobów medycznych stanowiących własność Wnioskodawcy, wdrożonych już do sprzedaży;

Dla większości wyrobów Wnioskodawcy konieczne jest wygenerowanie nowych danych klinicznych, aby utrzymać wyroby w ofercie. Jedyną możliwością uzyskania takich danych jest przeprowadzenie badań PMCF (Post-Market Clinical Follow-Up) oraz pozyskanie danych na podstawie badań retrospektywnych (dane z PMS) (wymaganie z dokumentu MDCG 2020-6, cytat 2 i 3).

Badania kliniczne, wyrobów medycznych Wnioskodawcy, prowadzone są na podstawie umowy pomiędzy Wnioskodawcą (Sponsorem) we współpracy z podmiotami medycznymi takimi jak szpitale, uniwersytety i kliniki (Ośrodki Badawcze) wraz z lekarzami, a także specjalistami zatrudnionymi w wyspecjalizowanych ośrodkach (badaczami).

Badania biologiczne, wyrobów medycznych Wnioskodawcy, przeprowadzane są przez (…) i realizowane są na podstawie zleceń w formie pisemnej na formularzu dostarczonym przez (…). Badania biologiczne przeprowadzane są również przez Uniwersytet (…) w (…). Spółka zawarła z Uniwersytetem (…) w (…) umowę, na podstawie której Spółka zleca przeprowadzenie badań biologicznych.

2. wyrobów medycznych, stanowiących własność Spółki będących w fazie projektowania;

3. wyrobów medycznych, których właścicielem jest inny podmiot (dalej: „Zleceniodawca”).

a) Wnioskodawca zawarł ze Zleceniodawcą umowę o wykonanie pracy (umowa ramowa z dnia 06.05.2013 r.), przedmiotem której jest wykonanie prac na rzecz Zleceniodawcy dotyczących m.in. uaktualnienia i corocznej weryfikacji oceny klinicznej, dokumentacji technicznej w związku ze zmianami normatywnymi i ustawowymi, weryfikacji analizy ryzyka wyrobów medycznych należących do usługodawcy (…).

Badania kliniczne, wyrobów medycznych, należących do Zleceniodawcy prowadzone są na podstawie umowy pomiędzy Wnioskodawcą (Sponsorem) we współpracy z podmiotami medycznymi takimi jak szpitale, uniwersytety i kliniki (Ośrodki Badawcze) wraz z lekarzami, a także specjalistami zatrudnionymi w wyspecjalizowanych ośrodkach (Badaczami).

Badania biologiczne wyrobów medycznych należących do Zleceniodawcy przeprowadzane przez (…) są realizowane na podstawie zleceń w formie pisemnej na formularzu dostarczonym przez (…). Badania biologiczne przeprowadzane są również przez Uniwersytet (…) w (…). Spółka zawarła z Uniwersytetem (…) w (…) umowę, na podstawie której Spółka zleca przeprowadzenie badań biologicznych.

b) Wnioskodawca (Wykonawca) zawarł ze Zleceniodawcą umowę z dnia 30.12.2022 roku, na podstawie której Wykonawca potwierdza wykonanie prac zaliczanych do Projektów B+R dotyczących (…) - zwane dalej „pracami dot. 1”, (etapy Al do II Załącznika nr 1 do umowy) oraz potwierdza przyjęcie do przeprowadzenia kolejnych prace dot. 1 wraz z badaniami biologicznymi, starzeniowymi i ich certyfikacją (zwane dalej: „pracami modernizacyjnymi”).

c) Wnioskodawca (Wykonawca) zawarł ze Zleceniodawcą umowę z dnia 30.12.2022 roku, na podstawie której Wykonawca potwierdza wykonanie prace zaliczanych do Projektów B+R dotyczących (…) (zwane dalej: „pracami dot. 2” (etapy Al do B6 Załącznika nr 1 do umowy) oraz potwierdza przyjęcie do wykonania kolejnych prace dot. 2, w tym badań biologicznych, starzeniowych i certyfikację wyrobów (etapy B7 do JI Załącznika nr l).

Badania biologiczne wyrobów medycznych Zleceniodawcy przeprowadzane będą przez (…) lub przez Uniwersytet (…) w (…). Badania biologiczne prowadzone przez (…) będą realizowane na podstawie zleceń w formie pisemnej na formularzu dostarczonym przez (…). Spółka nie podpisze umowy na badania biologiczne z (…), natomiast z Uniwersytetem (…) w (…) Spółka będzie współpracowała na podstawie zawartej umowy.

d) Wnioskodawca (CRO) w dniu 17.01.2024 roku zawarł ze Zleceniodawcą (Sponsorem) umowę, na podstawie której przeprowadzane będą badania biologiczne i kliniczne obejmujące wyrób medyczny (…).

CRO (Contract Research Organization) zobowiązuje się do świadczenia na rzecz Sponsora prac rozwojowych w zakresie usług prowadzenia badań biologicznych i klinicznych na zlecenie – w projekcie, zwanym dalej „Badaniami”.

Sponsor pełni rolę „Sponsora” badań klinicznych, w rozumieniu ustawy z dnia 7 kwietnia 2022 r. o wyrobach medycznych oraz Rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) z dnia 5 kwietnia 2017 r. w sprawie wyrobów medycznych , oraz zgodnie z zapisami niniejszej Umowy.

Przedmiot Umowy obejmuje wykonywanie całości obowiązków, za które odpowiada Sponsor oraz nadzoru nad realizacją Badań w ośrodkach badawczych.

Badania kliniczne wyrobu medycznego należącego do Zleceniodawcy prowadzone będą na podstawie umowy pomiędzy Wnioskodawcą (Sponsorem) we współpracy z podmiotami medycznymi takimi jak szpitale, uniwersytety i kliniki (Ośrodki Badawcze) wraz z lekarzami, a także specjalistami zatrudnionymi w wyspecjalizowanych ośrodkach (Badaczami).

Badania biologiczne wyrobu medycznego, należącego do Zleceniodawcy, przeprowadzane będą przez (…) i realizowane są na podstawie zleceń w formie pisemnej na formularzu dostarczonym przez (…).

Spółka przeprowadzając badania w ramach powyższych Projektów B+R ponosi i poniesienie wydatki na:

- wynagrodzenia Pracowników;

- surowce i materiały wykorzystywane do realizacji Projektów B+R;

- opracowanie planu badań biologicznych, badań serii;

- audyty certyfikujące;

- przeprowadzenie badań nad zanieczyszczeniami mikrobiologicznymi i walidacją metody badania tych zanieczyszczeń (mikrobiologicznych).W ramach badania (…);

- w zakresie kosztów używania sprzętu Spółka poniesie koszty sterylizacji próbek oraz przeprowadzenia napromieniowania,

zwane dalej: „Kosztami Projektów B+R”.

Spółka posiada dokumentację, która zawiera informacje o przebiegu poszczególnych prac w ramach Projektów B+R.

Reasumując, realizowane przez Spółkę Projekty B+R:

1. są prowadzone w sposób systematyczny, przez Pracowników posiadających wiedzę, niezbędne doświadczenie oraz specjalistyczne wykształcenie zawodowe;

2. są dokumentowane w ewidencji Wnioskodawcy;

3. mają na celu przeprowadzenie badań potwierdzających bezpieczeństwo wyrobów medycznych.

Dodatkowo, Wnioskodawca:

1. będzie prowadzić działalność w zakresie opisanym powyżej również w przyszłości;

2. nie prowadzi działalności na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia;

3. w przypadku uznania przez tutejszy organ podatkowy stanowiska Wnioskodawcy w zakresie prawa do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej za prawidłowe, wykaże Koszty Projektów B+R w zeznaniach podatkowych składanych za poszczególne lata podatkowe. Koszty Projektów B+R, wykazane w zeznaniu podatkowym za dany rok podatkowy, będą jednocześnie stanowiły koszt uzyskania przychodu w tym roku podatkowym;

4. prowadzi i będzie prowadzić ewidencję zgodnie z art. 9 ust. 1b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa CIT”), pozwalającą wyodrębnić Koszty Projektów B+R;

5. posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej;

6. nie otrzymał/nie otrzymuje zwrotu w jakiejkolwiek formie kosztów poniesionych na wynagrodzenia Pracowników, materiałów, surowców i narzędzi oraz środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych do realizacji działalności w zakresie prowadzonych badań biologicznych i klinicznych;

7. nie korzysta/nie będzie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a Ustawy CIT.

Ponadto, uzupełnili Państwo opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w następujący sposób:

1) Na czym konkretnie polega przeprowadzanie badań klinicznych i biologicznych wyrobów medycznych których właścicielem jest inny podmiot? Jaki zakres prac muszą Państwo wykonać?

W zakresie realizowanych na zlecenie (…) SA, badań klinicznych Spółka rozróżnia dwa ich typy: (…).

W przypadku (…).

Badanie musi także być ubezpieczone, a także monitorowane w trakcie jego trwania.

Pozostałe czynności wykonywane są jak powyżej.

Całość uzyskanych dokumentów wykorzystywana jest w procesie certyfikacji wyrobów medycznych stanowiąc istotne informacje do ich oceny klinicznej.

Badania kliniczne mają charakter unikalny, co oznacza, że nie istnieją identyczne badania, które zostały już przeprowadzone. Działania podejmowane przez Spółkę są dostosowywane do specyficznych wyzwań i zagadnień, które towarzyszą każdemu z prowadzonych badań. Realizacja badań klinicznych wiąże się każdorazowo z opracowaniem strategii jego realizacji w celu sprawdzenia ich bezpieczeństwa i efektywności w ramach danej grupy pacjentów, co finalnie w przypadku wyników pozytywnych prowadzi do złożenia wniosku o pozwolenie na wprowadzenie produktu leczniczego do obrotu.

W trakcie realizacji badań klinicznych, Spółka wspiera badaczy ośrodków badawczych w napotykanych problemach (przede wszystkim w zakresie zgodności prowadzenia badania klinicznego według jego planu) – analizując je, współpracuje w zakresie danego problemu i prowadzi do jego rozwiązania (co z jednej strony zwiększa wiedzę samego Wnioskodawcy, jak również badaczy, którzy pracują w ramach ośrodka badawczego). Co więcej, już na etapie planowania badania klinicznego, Spółka analizuje wszelkie trudności, które mogą wpłynąć w sposób istotny na jego realizację. Każdy protokół badania jest inny dla danego badania klinicznego – jego znajomość, a także świadomość wynikającego ryzyka jest kluczowa dla poprawności jego przebiegu.

Przed rozpoczęciem danego badania klinicznego musi zostać opracowany jego szczegółowy plan oraz dodatkowe dokumenty wynikające z protokołu. Spółka uczestniczy w procesie tworzenia planu badania, który jest kluczowym elementem realizacji badań klinicznych i stanowi podstawę do jego prowadzenia zgodnie z zasadami naukowymi i etycznymi.

Wszystkie te działania są niezbędne dla prawidłowego zakończenia badania klinicznego i przygotowania kompleksowej dokumentacji, która ma kluczowe znaczenie dla oceny skuteczności i bezpieczeństwa badanego wyrobu medycznego.

Badania biologiczne stanowią podstawę do wykazania biozgodności wyrobów medycznych. Zleceniodawca przygotowuje próbki do (…).

Wnioskodawca (CRO) zawarł ze Zleceniodawcą (Sponsorem) umowę, na podstawie której przeprowadzane będą badania biologiczne i kliniczne obejmujące wyrób medyczny.

Przedmiot Umowy obejmuje wykonywanie całości obowiązków w zakresie: konsultacji merytorycznych dot. Badań; monitorowanie Badań we wskazanych ośrodkach badawczych, w tym przeprowadzenie wizyt inicjujących w ośrodkach, na których CRO przeprowadzi szkolenie Zespołów Badawczych z Protokołu Badania oraz procedur będących częścią Badania; weryfikacji, czy Badania są prowadzone zgodnie z Projektem, obowiązującymi regulacjami prawa w zakresie badań klinicznych, zaleceniami Sponsora oraz opracowanym Harmonogramem Badań.

2) Jaką konkretnie istniejącą wiedzę wykorzystują Państwo w Projektach B+R opisanych we wniosku?

Zakres wykorzystywanej wiedzy ma charakter interdyscyplinarny. Jest to wiedza z zakresu: (…).

3) Czy w wyniku prac powstanie nowa wiedza? Jeśli tak to z jakiej dziedziny, dyscypliny?

Tak, w wyniku prowadzonych prac powstanie wiedza m.in. z zakresu medycyny, inżynierii materiałowej, włókiennictwa.

4) Jaką istniejącą wiedzę połączono i jaką kształtowano, co było efektem tego połączenia i kształtowania, w szczególności w stosunku do jakich prac?

Działalność Spółki opiera się na pozyskiwaniu, łączeniu, formowaniu i wykorzystywaniu obecnie dostępnej wiedzy i kompetencji w obszarze medycyny i badań klinicznych, w celu przeprowadzenia oceny bezpieczeństwa stosowania produkowanych wyrobów medycznych.

Istniejąca wiedza na temat wyrobów Spółki została wzbogacona o nowe informacje dotyczące (…).

Pozyskana wiedza dotyczyła uzyskania informacji o tym, jak (…).

5) W czym przejawia się twórczy charakter Projektów B+R opisanych we wniosku?

Twórczy charakter Projektów B+R przejawia się m.in. generowaniem nowej wiedzy lub potwierdzaniem już zdobytych informacji w zakresie stosowania danego wyrobu medycznego. Pomaga to (…). Pozwala to również na zdobywanie wiedzy i doświadczenia (…). Podobnie w kwestii badań biologicznych Wnioskodawca otrzymuje odpowiedź, czy (…) - co nie jest łatwe do osiągnięcia i może zakończyć się wynikiem negatywnym. Z przeprowadzonych badań tworzone są raporty oraz publikacje ogólnie dostępne. Działania wykonywane w ramach faz i etapów prowadzonych badań klinicznych każdorazowo mają unikalny charakter, ponieważ są one charakterystyczne dla wymogów wynikających ze specyfiki badanego wyrobu. Całokształt działalności Spółki w obszarze prowadzonych badań klinicznych i biologicznych ma więc charakter twórczy.

6) Czy pracę o charakterze rutynowym, zaliczacie Państwo do działalności badawczo-rozwojowej?

Na wstępie Spółka zwraca uwagę, że w przedmiotowym pytaniu pojawia się pojęcie „działalności badawczo-rozwojowej” wraz ze wskazaniem, że Spółka samodzielnie klasyfikuje określone działania jako działalność badawczo-rozwojową – „(…) zaliczacie Państwo do działalności badawczo-rozwojowej?”. Spółka zwraca uwagę, że przedmiotem Wniosku jest pytanie, czy opisana przez Spółkę działalność w zakresie realizacji Projektów B+R spełnia ustawową definicję działalności badawczo-rozwojowej. Zatem, to Spółka oczekuje od tutejszego Organu podatkowego zajęcia stanowiska w tym przedmiocie. Bezpośrednia odpowiedź na tak zadane przez Organ podatkowy pytanie prowadziłaby do sytuacji, w której to Spółka samodzielnie w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (udzielane przez Spółkę odpowiedzi stanowią bowiem uzupełnienie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego) wskazałaby fakt, który jest de facto przedmiotem zadanego pytania.

Do opisanych we Wniosku Projektów B+R Spółka nie zalicza prac o charakterze rutynowym.

7) Jakie konkretnie cele zostały przez Państwa osiągnięte, w ramach jakich zasobów ludzkich, rzeczowych i finansowych nastąpiło opracowanie konkretnego projektu, praktycznego, problemu lub innowacyjnego rozwiązania?

Celem prowadzenia badań biologicznych i klinicznych jest wykazanie, czy zaprojektowany wyrób medyczny jest biokompatybilny, bezpieczny dla użytkownika i spełnia swoje funkcje w ciągu całego procesu użytkowania. Założone cele zostały lub będą osiągnięte w przyszłości. Jeśli nie, to wyroby będą wymagały modyfikacji w zakresie (…). Prowadzone prace wymagają udziału pracowników Działów: produkcji, kontroli jakości, zapewnienia jakości, badawczo rozwojowego, a także zespołów prowadzących badania zlecane na zewnątrz (lekarze, pielęgniarki, weterynarze). Uzyskane wyniki pozwoliły na sporządzenie artykułów naukowych, które zostały opublikowane, a także zostały wykorzystane jako dane wejściowe do takich dokumentów jak analiza ryzyka, ocena kliniczna etc. Osiągnięcie celów pozwoliło także na propagowanie właściwej metody implantacji dającej najlepsze efekty, a także scertyfikowanie wyrobu zgodnie z nowymi wymaganiami - MDR.

Do realizacji powyższych celów wymagane były różnorodne zasoby rzeczowe m.in.: urządzenia produkcyjne: stabilizerki, cutter, autoklawy, formy do stabilizacji, urządzenia analityczne: spektrometr, zrywarka etc.

Do osiągnięcia celów Projektów B+R Spółka wykorzystuje własne zasoby finansowe, tj. są one realizowane ze środków obrotowych Spółki.

8) Czy prace będące przedmiotem wniosku prowadzone są w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany wg ustalonego harmonogramu?

Tak, w przypadku realizowania badań klinicznych, działamy zgodnie z przygotowanym wcześniej planem badania klinicznego, który uwzględnia metodykę prowadzenia badania. Każde badanie kliniczne jest systematycznie podzielone na określone etapy, które wyznaczają chronologię działań. W ramach tych etapów definiowane są konkretne wymagania projektu, tworzony jest harmonogram. Do umów dotyczących poszczególnych projektów dołączany jest przedmiotowy harmonogram, który uwzględnia realizację poszczególnych etapów. Podobnie wygląda kwestia prowadzenia badań biologicznych, które realizowane są na podstawie przygotowanego BEP - planu wykonania stosownych badań w oparciu o wskazaną metodykę normatywną lub z odstępstwami od niej. Jeśli jakiekolwiek badanie uzyskuje wynik negatywny, to pozostałe badania nie są wykonywane.

9) Jakie konkretnie koszty są przedmiotem pytania oznaczonego we wniosku nr 2? Proszę wskazać te koszty.

Na wstępie odpowiedzi na przedmiotowe pytanie, Spółka pragnie zwrócić uwagę, że w dalszej części odpowiedzi na wezwanie dokonała uzupełnienia zadanego we Wniosku pytania nr 2.

Przedmiotem pytania oznaczonego we Wniosku nr 2 są koszty poniesione na:

- wynagrodzenia Pracowników;

- surowce i materiały wykorzystywane do realizacji Projektów B+R;

- opracowanie planu badań biologicznych, badań serii;

- audyty certyfikujące;

- ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, badania wykonywane na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek, uzyskane od podmiotów innych niż wymienione w art. 18d ust. 2 pkt 3 Ustawy CIT, na warunkach rynkowych i wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby realizację Projektów B+R, m.in.: (…). W ramach badania (…);

- sterylizację próbek oraz przeprowadzenie napromieniowania.

10) Jakie konkretnie koszty, mają Państwo na myśli wskazując wydatki na „opracowanie planu badań biologicznych, badań serii”? Proszę wskazać te koszty.

Wskazując wydatki na „opracowanie planu badań biologicznych, badań serii” Spółka ma na myśli wydatki na wynagrodzenia Pracowników zaangażowanych w te prace oraz wydatki na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, badania wykonywane na podstawie umowy przez kontrahentów Wnioskodawcy. Poniżej bardziej szczegółowy opis tych kosztów.

Koszty realizacji badań biologicznych obejmują: opracowanie planu badań biologicznych (tzw. BEP), ich realizacji, wykonania standardowych badań fizyko-mechanicznych, chemicznych, mikrobiologicznych wytwarzanych wyrobów a także przygotowanie stosownych raportów. Spółka zleca zewnętrznym dostawcom usług (…) wykonanie niezbędnych czynności do prowadzenia badań biologicznych m.in.: (…).

Spółka zlecając opracowanie planu badań biologicznych określa w szczególności: czas realizacji zadania, termin dostarczenia materiału badawczego, rodzaj badania, pełen opis wyrobu wraz z zasadą jego działania, przeznaczenie wyrobu medycznego, charakter kontaktu z ciałem itd.

Przekazując próbki do badań Wnioskodawca musi wytworzyć pełnowartościowe wyroby medyczne, które muszą być poddane także procesowi sterylizacji a także ocenione jakościowo. Pracownicy Spółki nadzorują prawidłowość wykonania zleconych przez Spółkę usług zleceniobiorcom.

Koszty badań serii wyrobu, przeznaczonego do przeprowadzenia badań biologicznych, Spółka zleca zewnętrznym dostawcom usług. Są to badania (…). Pozostałe badania jakościowe: chemiczne, fizyko-mechaniczne wykonywane są u producenta.

11) Jakie konkretnie koszty, mają Państwo na myśli wskazując wydatki na „audyty certyfikujące”? Proszę wskazać te koszty.

Wskazując wydatki na „audyty certyfikujące” Spółka ma na myśli wydatki na wynagrodzenia Pracowników zaangażowanych w te prace oraz wydatki na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, badania wykonywane na podstawie umowy przez kontrahentów Wnioskodawcy. Poniżej bardziej szczegółowy opis tych kosztów.

Wprowadzając wyroby medyczne na rynek producent musi zaopatrzyć je znakiem CE, który potwierdza spełnienie przez niego wymagań zasadniczych. W przypadku wyrobów klasy pierwszej, Wytwórca nadaje znak CE na podstawie posiadanego - certyfikowanego Systemu Zarządzania Jakością ISO 13485, a w przypadku wyrobów wyższych klas wyrób wraz z jego dokumentacją musi być poddany ocenie Jednostki Notyfikowanej. Spółka zleca Polskiemu Centrum Badań i Certyfikacji S.A. dokonanie certyfikacji wyrobu medycznego.

PCBC S.A. weryfikuje poprawność wyboru przez Producenta procedury oceny zgodności. PCBC S.A. weryfikuje klasyfikację wyrobu medycznego przeprowadzoną przez Producenta zgodnie z Rozporządzeniem 2017/745.

Wraz z zakończeniem analizy i oceny formalnej otrzymanej od Producenta kompletnej dokumentacji, PCBC S.A. podejmuje decyzję, czy zachodzą podstawy do przeprowadzenia certyfikacji wyrobu medycznego.

Certyfikacja (wraz z audytem certyfikującym) prowadzona jest według reguł określonych właściwymi przepisami prawa krajowego i wspólnotowego, oraz uwzględnia klasyfikację wyrobu medycznego podlegającego certyfikacji oraz wybraną (i potwierdzoną przez PCBC S.A. zgodnie z ust. 8) procedurę oceny zgodności i wynikające z tego wyboru wymagania.

12) Jakie konkretnie koszty, mają Państwo na myśli wskazując wydatki na „przeprowadzenie badań nad zanieczyszczeniami mikrobiologicznymi i walidacją metody badania tych zanieczyszczeń (mikrobiologicznych). W ramach badania (…)”? Proszę wskazać te koszty.

Wskazując wydatki na „przeprowadzenie badań nad zanieczyszczeniami mikrobiologicznymi i walidacją metody badania tych zanieczyszczeń (mikrobiologicznych). W ramach badania (…)”, Spółka ma na myśli wydatki na wynagrodzenia Pracowników zaangażowanych w te prace oraz wydatki na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, badania wykonywane na podstawie umowy przez kontrahentów Wnioskodawcy. Poniżej bardziej szczegółowy opis tych kosztów.

Koszty przeprowadzenia badań nad zanieczyszczeniami mikrobiologicznymi i walidacją tej metody badania zanieczyszczeń (mikrobiologicznych) Spółka zleca zewnętrznym dostawcom usług (…).

Koszty badań zanieczyszczenia mikrobiologicznego i walidacji metody badania tych zanieczyszczeń (mikrobiologicznych) łączą w sobie (…).

13) Jakie konkretnie koszty, mają Państwo na myśli wskazując wydatki „w zakresie kosztów używania sprzętu Spółka poniesie koszty sterylizacji próbek oraz przeprowadzenia napromieniowania”? Proszę wskazać te koszty.

Wskazując wydatki „w zakresie kosztów używania sprzętu Spółka poniesie koszty sterylizacji próbek oraz przeprowadzenia napromieniowania”, Spółka ma na myśli wydatki na wynagrodzenia Pracowników zaangażowanych w te prace oraz wydatki na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, badania wykonywane na podstawie umowy przez kontrahentów Wnioskodawcy. Poniżej bardziej szczegółowy opis tych kosztów.

Koszty sterylizacji próbek oraz przeprowadzenia napromieniowania, Spółka zleca zewnętrznym dostawcom usług. Do kosztów tych zalicza się odpowiednie przygotowanie i pakowanie wyrobów do sterylizacji, transport do zleceniobiorcy oraz przeprowadzenie samego procesu sterylizacji. Dla nowych wyrobów przeprowadza się walidację procesu sterylizacji, która polega na sprawdzeniu skuteczności sterylizacji poprzez spełnienie wymagań parametrów fizycznych, chemicznych i biologicznych. Badania fizyczne, chemiczne wykonywane są z reguły na miejscu w firmie z wykorzystaniem posiadanego sprzętu i aparatury a badania mikrobiologiczne zlecane na zewnątrz.

14) Czy koszty wynagrodzeń pracowników stanowią dla nich należności, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Koszty przedmiotowych wynagrodzeń stanowią należności Pracowników, o których mowa w art. 12 ust. 1 lub art. 13 ust. 8 lit. a Ustawy PIT.

15) Jakie elementy wchodzą w skład wynagrodzeń?

Spółka rozpoznaje następujące składniki wynagrodzeń pracowników zatrudnionych na podstawie umowy o pracę:

- Wynagrodzenie zasadnicze,

- Premie uznaniowe,

- Składki ZUS po stronie pracodawcy,

- Składki na PPK po stronie pracodawcy,

- Wynagrodzenie za czas urlopu,

- Wynagrodzenie za czas urlopu opiekuńczego,

- Wynagrodzenie za czas choroby,

- Wynagrodzenie za czas urlopu okolicznościowego.

16) Czy przedmiotem pytania nr 2 jest zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń pracowników za czas choroby, urlopu, lub innej nieobecności pracowników?

Przedmiotem pytania nr 2 jest zaliczenie do kosztów kwalifikowanych kosztów wynagrodzeń pracowników za czas choroby, urlopu, lub innej nieobecności pracowników.

17) Czy głównym celem przeprowadzenia badań klinicznych i biologicznych, dotyczących wyrobów medycznych stanowiących Państwa własność, wdrożonych już do sprzedaży, jest pomyślne przejście procesu certyfikacji zgodnie z wymaganiami stawianymi w Rozporządzeniu MDR?

Głównym celem przeprowadzenia badań klinicznych i biologicznych dotyczących wyrobów medycznych, które zostały już wprowadzone do sprzedaży jest zarówno zapewnienie, że wyrób medyczny jest bezpieczny i skuteczny w dalszym użytkowaniu (walidacja produktu), a także pomyślne przejście procesu certyfikacji zgodnie z wymaganiami Rozporządzenia MDR. Dodatkowo Spółce zależy na uzyskaniu informacji w jakim zakresie wyrób wymaga modyfikacji – usprawnień, aby sprostał zmieniającym się wymaganiom w zakresie użytkowym jak i operacyjnym. Dzięki takim danym, Wnioskodawca jako producent wie w jakim kierunku (…).

Badania kliniczne i biologiczne przeprowadzane są w celu uzyskania nowych danych, które są wymagane do aktualizacji dokumentacji technicznej wyrobu, zapewnienia jakości, oceny biokompatybilności oraz oceny potencjalnych ryzyk związanych z jego stosowaniem. Uzyskane dane z badań klinicznych i biologicznych pozwolą na opracowanie, a następnie opublikowanie otrzymanych wyników w prestiżowych, naukowych żurnalach z tzw. listy filadelfijskiej z wysokim impact factorem. Raporty z przeprowadzonych badań klinicznych będą również opublikowane i powszechnie dostępne za pośrednictwem (…) dla wszystkich zainteresowanych. Jest to szczególnie istotne ze względów etycznych, aby nie powielać błędów i nie generować ponownego ryzyka dla istot żywych, związanych ze stosowaniem przedmiotowego wyrobu. Artykuły naukowe stanowią też narzędzie marketingowe, potwierdzające operatorom - chirurgom bezpieczeństwo i funkcjonalność badanego wyrobu medycznego. Opublikowanie wyników prowadzonych prac w prestiżowym czasopiśmie naukowym jest możliwe jedynie pod warunkiem przedstawienia oryginalnych, najnowszych danych świadczących o innowacyjności wyrobu, czy też metod jego stosowania. Publikacja tych danych jest dla lekarzy drogowskazem jak postępować z wyrobem, aby jego skuteczność stosowania była optymalna. W zasadzie wyrób bez przeprowadzonych badań klinicznych ma małe szanse zaistnieć na rynku, gdyż jest mało wiarygodny, ponieważ badania te stanowią walidację przedmiotowego produktu.

18) Czy głównym celem przeprowadzenia badań klinicznych i biologicznych, dotyczących wyrobów medycznych stanowiących Państwa własność, będących w fazie projektowania, jest pomyślne przejście procesu certyfikacji zgodnie z wymaganiami stawianymi w Rozporządzeniu MDR?

Głównym celem przeprowadzenia badań klinicznych i biologicznych dotyczących wyrobów medycznych, które są w fazie projektowania, jest zarówno zapewnienie, że wyrób medyczny jest bezpieczny i skuteczny w dalszym użytkowaniu a także pomyślne przejście procesu certyfikacji zgodnie z wymaganiami stawianymi w Rozporządzeniu MDR. Jednakże, aby do tego doszło w pierwszej kolejności Wnioskodawca koncentruje się na uzyskaniu informacji, czy (…). Generowana w ten sposób nowa wiedza pozwala na ocenę (…).

W fazie projektowania, badania kliniczne i biologiczne są kluczowe do oceny ryzyka, skutków zastosowania materiałów i technologii w wyrobie, a także do uzyskania danych, które potwierdzą, że produkt może być bezpiecznie stosowany u pacjentów. Dodatkowo, uzyskanie takiej wiedzy pozwala na wytyczenie kierunków dalszych badań i ewolucji testowanych wyrobów a także trendów w obrębie danej grupy produktowej. Wyniki tych badań stanowią część dokumentacji technicznej, która jest niezbędna do przejścia procesu certyfikacji i uzyskania odpowiednich oznaczeń zgodności, takich jak znak CE, co pozwala na legalne wprowadzenie wyrobu na rynek. Jako producent musimy mieć również narzędzia naukowe potwierdzające i wskazując jak (…). Z tych też względów publikacja artykułów naukowych z badań klinicznych, jest dla lekarzy źródłem informacji o jego skuteczności i sposobie postępowania ((…) etc.). Dla producenta jest to też źródło danych czy opracowane rozwiązanie spełniało zakładane funkcje w sposób wystarczający - satysfakcjonujący dla pacjenta jak i operatora, czy wymaga dalszych prac ewolucyjnych.

19) Czy głównym celem przeprowadzenia badań klinicznych i biologicznych, dotyczących wyrobów medycznych, których właścicielem jest inny podmiot jest pomyślne przejście procesu certyfikacji zgodnie z wymaganiami stawianymi w Rozporządzeniu MDR?

Głównym celem przeprowadzenia badań klinicznych i biologicznych dotyczących wyrobów medycznych, które zostały już wprowadzone do sprzedaży jest zarówno zapewnienie, że wyrób medyczny jest bezpieczny i skuteczny w dalszym użytkowaniu a także pomyślne przejście procesu certyfikacji zgodnie z wymogami Rozporządzenia MDR. Wygenerowane dane stanowią również źródło informacji do przygotowania materiałów naukowych - artykułów, które są opublikowane i stanowią zwalidowane dowody bezpieczeństwa i skuteczności wyrobu medycznego. Każdy manuskrypt poddawany jest ocenie eksperckiej kilku recenzentów i po aprobacie tego zespołu, branżowi edytorzy podejmują decyzję o jego opublikowaniu. Wiedza ta przechodzi więc ponowną walidację, za nim zostanie podana do publicznej wiadomości i mogła dalej być wykorzystana w praktyce przez specjalistów.

W kontekście MDR, wyroby medyczne wprowadzane do obrotu muszą spełniać określone wymagania dotyczące monitorowania ich bezpieczeństwa, a także reagowania na ewentualne zmiany w technologii, materiałach czy metodach produkcji. Badania kliniczne i biologiczne przeprowadzane są w celu uzyskania nowych danych, które są wymagane do aktualizacji dokumentacji technicznej wyrobu, zapewnienia jakości, oceny biokompatybilności oraz oceny potencjalnych ryzyk związanych z jego stosowaniem. Wiedza uzyskana w ten sposób przynosi ogromne korzyści społeczne eliminując techniki implantacyjne i wyroby, które nie spełniają zakładanych funkcji. W przypadku pozytywnych wyników, następuje standaryzacja i rekomendacja zarówno metod jak i samych wyrobów medycznych w codziennej praktyce. Dzięki publicznemu prezentowaniu otrzymanych wyników (także podczas konferencji naukowych) następuje sukcesywny rozwój i postęp w obszarze medycyny.

Pytania

1) Czy działalność Wnioskodawcy przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym zarówno od dnia 1 października 2018 roku, jak i również przed dniem 1 października 2018 roku, która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT?

2) Czy wydatki na badania kliniczne i biologiczne przeprowadzane przez Wnioskodawcę (Koszty Projektów B+R) w każdym z opisanych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych (1, 2, 3a, 3b, 3c i 3d), mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz ust. 3a Ustawy CIT? (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku) (część pytania z wyłączeniem kosztów wynagrodzeń za czas nieobecności pracowników zatrudnionych na postawie umowy o pracę)

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1. Działalność Wnioskodawcy podejmowana w sposób przedstawiony w opisie stanu faktycznego/ zdarzenia przyszłego, stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym zarówno od dnia 1 października 2018 roku, jak i również przed dniem 1 października 2018 roku, która uprawnia do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT.

2. Wydatki na badania kliniczne i biologiczne przeprowadzane przez Wnioskodawcę (Koszty Projektów B+R) w każdym z opisanych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych (1, 2, 3a, 3b, 3c i 3d), mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz ust. 3a Ustawy CIT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy:

Ad. 1

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 1 Ustawy CIT, podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Definicję działalności „badawczo-rozwojowej” zawarto w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT, który mówi, że termin „działalność badawczo-rozwojowa” oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego (www.sjp.pl) słowo „twórczy” oznacza „mający na celu tworzenie, odkrywczy, kreatywny”. Jak wskazano w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, badania kliniczne i biologiczne realizowane przez Wnioskodawcę mają charakter twórczy ze względu na cel ich przeprowadzenia, obejmujący wypracowanie nowych rozwiązań w zakresie prowadzonej działalności, uwzględniając zmienne czynniki takie jak choćby odmienne cechy i właściwości badanych wyrobów medycznych z uwzględnieniem zbadania ewentualnego oddziaływania niepożądanego na zdrowie ludzkie, jeżeli takowe zostanie odnotowane.

Prace realizowane w związku z badaniami klinicznymi i biologicznymi mają charakter twórczy, oryginalny i indywidualny zarówno w zakresie przeprowadzenia badań celem potwierdzenia zgodności badanych wyrobów medycznych z wymaganiami stawianymi przez Rozporządzenie MDR, jak również w zakresie prowadzonych prac modernizacyjnych, prac dot. 1 jak i innych prac nad wyrobami medycznymi, które są w trakcie opracowywania, wskazanymi w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Dodatkowo, jak zostało wskazane w Rozdziale 3.2.1.1 akapit 32 Objaśnień z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box (dalej: „Objaśnienia”), we fragmencie odnoszącym się do wykładni słowa „twórczy”: „w doktrynie prawa autorskiego cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”.

W świetle wyżej przytoczonych definicji, w ocenie Wnioskodawcy, Projekty B+R realizowane przez Spółkę mają charakter „twórczy”.

Badania naukowe w rozumieniu art. 4a pkt 27 Ustawy CIT (w odniesieniu do art. 4 ust. 2 pkt 1 i 1a Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805), są działalnością obejmującą:

a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast, prace rozwojowe w rozumieniu art. 4a pkt 28 Ustawy CIT (w odniesieniu do art. 4 ust. 3 Ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce z dnia 20 lipca 2018 r. Dz. U. z 2018 r., poz. 1668), są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Odnosząc powyższe do prac realizowanych przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonych badań klinicznych i biologicznych należy zauważyć, że prace te:

- dotyczą przeprowadzenia badań nad różnymi wyrobami medycznymi, co wyklucza możliwość uznania prac za mające na celu wprowadzenie rutynowych bądź okresowych zmian (co wykluczyłoby możliwość skorzystania z ulgi B+R);

- są realizowane w sposób systematyczny, według określonego harmonogramu oraz planu nakreślonego przez dedykowanych Pracowników zgodnie z przyjętymi planami adekwatnymi dla specyfiki prowadzenia badań biologicznych oraz klinicznych oraz sztuką lekarską w przypadkach gdy Pracownikami są lekarze;

- mają charakter twórczy, gdyż działania Pracowników nakierowane są na potwierdzenie posiadanych cech i właściwości przez wyroby medyczne (wyroby już istniejące) lub opracowania dopiero wyrobu medycznego;

- zarówno przeprowadzenie badań nad wyrobami medycznymi, które używane są od wielu lat, jak i opracowanie nowego wyrobu medycznego jest procesem bardzo skomplikowanym i złożonym. Badania kliniczne i biologiczne mogą trwać miesiące, a nawet lata. Nie jest możliwe, aby z góry założyć określony rezultat prowadzonych badań, możliwe jest jedynie oczekiwanie określonych rezultatów na podstawie posiadanej wiedzy czy przeprowadzanych badań w przeszłości. Nawet przy wyrobach, które są stosowane od wielu lat, istnieje szansa wykrycia nieoczekiwanych cech/właściwości, zarówno prozdrowotnych jak i szkodliwych. Nie jest to więc odwzorowywany, powtarzalny proces, lecz innowacyjna działalność Wnioskodawcy;

- są realizowane przez wysoko wykwalifikowanych Pracowników, posiadających specjalistyczną wiedzę i niezbędne doświadczenie.

Mając powyższe na uwadze, część prac podejmowanych przez Wnioskodawcę w ramach Projektów B+R w przedmiocie prowadzenia badań biologicznych i klinicznych będzie spełniała definicję „badań naukowych” w rozumieniu art. 4a pkt 27 Ustawy CIT, natomiast część prac będzie spełniała definicję „prac rozwojowych” w rozumieniu art. 4a pkt 28 Ustawy CIT.

Jak zostało to wskazane powyżej, art. 4a pkt 27 Ustawy CIT, wymienia dwa typy badań - badania podstawowe oraz aplikacyjne, cechą różnicującą te dwa typy badań jest cel jaki przyświeca podmiotowi przeprowadzającemu badanie. W przypadku badań podstawowych ich głównym celem jest zdobycie nowej wiedzy bez nastawienia na komercyjne jej wykorzystanie, natomiast w przypadku badań aplikacyjnych podstawowym celem jest opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

W przypadku badań, które prowadzi i będzie przeprowadzać Spółka (wskazane w pkt 1, 2, 3a, 3b, 3c i 3d) wszystkie badania przeprowadzane będą w celach komercyjnych.

W związku z powyższym, prowadzone przez Spółkę badania będą miały charakter badań aplikacyjnych. Przeprowadzanie badań aplikacyjnych może stanowić działalność badawczo- rozwojową i jest tak też w przypadku badań Wnioskodawcy.

Wskazać należy, że Dyrektor KIS wielokrotnie potwierdzał, że prowadzenie badań m.in. klinicznych stanowi działalność badawczo-rozwojową, z takim stanowiskiem mamy do czynienia m.in. w:

- interpretacji z 26 października 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-3.4010.526.2023.1.AN: „Spółka, prowadząc badania, prowadzi prace rozwojowe polegające na bezpośredniej realizacji badań klinicznych, które obejmują opracowywanie, badanie, testowanie i walidację nowych produktów. Wnioskodawca podejmuje szereg czynności mających na celu ocenę bezpieczeństwa oraz weryfikację skuteczności badanych produktów. Prace rozwojowe prowadzone przez Wnioskodawcę, prowadzone są przez pracowników Wnioskodawcy we współpracy z podmiotami (...)”.

- interpretacji z 1 grudnia 2022 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.453.2020.12.MR: „[...]świadczone przez Państwa usługi w zakresie badań klinicznych, w ramach których pracownicy Spółki są zaangażowani w opracowywanie strategii przeprowadzenia badań klinicznych (w tym także opracowywanie strategii rozwoju cząsteczki, proponowanie właściwej lub alternatywnej konstrukcji badania oraz pisanie protokołu badania), studiów wykonalności (feasibility, dalej także jako: analiza feasibility, feasibility) oceniając możliwości przeprowadzenia danego badania lub programu w podmiotach leczniczych w Polsce przy założonej próbie badanej i kosztach, analizy jakościowe danych gromadzonych w procesie prowadzenia badań (w oparciu o fachową wiedzę i doświadczenie), stanowią element działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 4a pkt 26 u.p.d.o.p., w związku z czym uprawniają Państwa do odliczenia od podstawy opodatkowania kosztów kwalifikowanych prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o których mowa w art. 18d u.p.d.o.p”.

Należy również wspomnieć, że wytwarzanie/modyfikowanie/ulepszanie wyrobów medycznych będzie dokonywane w nieregularnych odstępach czasu i miało różny zakres. Wypełnione zostają tym samym znamiona prac rozwojowych zawarte w art. 4a pkt 28 Ustawy CIT.

Przepis ten odmawia uznania za prace rozwojowe, działalności wykonywanej w sposób rutynowy i okresowy. Ustawa CIT nie definiuje jednak pojęcia „rutynowy”, dlatego organy podatkowe często odwołują się do pojęć ze słownika języka polskiego. Takie podejście odnajdujemy m.in. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 14 listopada 2017 r. o sygn. akt 0111-KDIB1-3.4010.352.2017.2.MST, który w swoim piśmie przywołuje znaczenie ze „Słownika języka polskiego PWN pod red. W. Doroszewskiego” stanowiąc, że poprzez słowo „rutynowy” należy rozumieć: „wykonywany często i niemal automatycznie” i „wykonywany według utartych schematów”.

W przypadku Wnioskodawcy nie mamy do czynienia zatem z działaniami wykonywanymi automatycznie i „według utartych schematów”. Jak już zostało wskazane wyżej Wnioskodawca zajmuje się przeprowadzaniem badań klinicznych i biologicznych. Nie można zatem uznać, że są to działania automatyczne i według utartych schematów, gdyż wszystkie prace podejmowane podczas przeprowadzania badań są zindywidualizowane, a wyniki tych prac każdorazowo są niepowtarzalne. Istotą jest więc wysiłek intelektualny i technologiczny oraz twórczy wkład Wnioskodawcy w proces twórczy dotyczący badań klinicznych i biologicznych. Efekty prowadzonych badań mają niewątpliwie charakter twórczy, a ich wprowadzenie wymaga od Wnioskodawcy innowacji, wyspecjalizowanego personelu oraz zaplecza technicznego potrzebnego do finalizacji zlecenia, co jest przeciwnością działań wykonywanych w sposób rutynowy.

W przepisach nie znajdziemy również definicji słowa „okresowy”. Podobnie jak powyżej, należy odnieść się do wykładni językowej tego określenia. Słownik Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) wskazuje na następujące znaczenia słowa „okresowy”: „powtarzający się, występujący co pewien czas” oraz „dotyczący danego okresu”.

Na podstawie przedstawionej definicji, znaczenie słowa „okresowy” sugeruje, że chodzi o podejmowanie czynności podobnych do siebie i w jakiś sposób się powtarzających. Z tego wynika, że przedstawiona działalność Wnioskodawcy nie ma znamion okresowości, ponieważ - jak już zostało wskazane na wcześniejszym etapie wniosku - czynności związane z przeprowadzaniem badań klinicznych i biologicznych każdorazowo podejmowane są w odpowiedzi na zupełnie nowe zapotrzebowanie, pojawiające się ze strony podmiotów z Grupy albo wynikające z analizy rynku, czy też wewnętrznych potrzeb Spółki do tworzenia nowych rozwiązań, co czyni ją bardziej innowacyjną.

Badania kliniczne i biologiczne wykonywane są w celu dalszego komercyjnego wykorzystywania wyrobów medycznych jak również potwierdzenia bezpieczeństwa w stosowaniu tych wyrobów medycznych, które dopiero mają zostać wprowadzone do użytkowania. Dlatego też badania przeprowadzane są w celu dostosowania wyrobów medycznych do wymogów stawianych w Rozporządzeniu MDR. Wszystkie te okoliczności przemawiają za tym, że są twórcze albowiem mają na celu udowodnić, że wyroby medyczne są bezpieczne do stosowania przez ludzi.

Wnioskodawca wskazuje dodatkowo, że realizowane przez Wnioskodawcę Projekty B+R są prowadzone w sposób systematyczny. Świadczy o tym jasny i etapowy przebieg prac, jaki przedstawiono w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Należy więc zauważyć, że proces prowadzenia badań zarówno klinicznych jak i biologicznych, stanowi nierozerwalny ciąg prac, bowiem między poszczególnymi fazami działań Wnioskodawcy istnieje wyraźny związek; tworzą one spójny, systematyczny proces pozwalający na przeprowadzenie badań obejmujących przeanalizowanie wszystkich możliwych oddziaływań badanych wyrobów medycznych na zdrowie człowieka. Przeprowadzenie badań poprzedza dogłębna analiza i planowanie działania - przeprowadzanie badań nie byłoby możliwe bez opracowania koncepcji, stworzenia planu działania, fazy badań, opracowania technologii i testów opracowywanych rozwiązań.

W konsekwencji, między poszczególnymi fazami procesu realizacji Projektu, istnieje ścisła zależność i związek przyczynowo-skutkowy, co wskazuje na spełnienie warunku „systematyczności” z definicji zawartej w art. 4a pkt 26 Ustawy CIT.

Dodatkowo, jak wskazano w stanie faktycznym, Wnioskodawca prowadzi dokumentację przeprowadzanych badań klinicznych i biologicznych, co jest niezbędnym elementem do prawidłowego udokumentowania tego, że wyroby medyczne spełniają wymagania stawiane w Rozporządzeniu MDR. Należy bowiem zaznaczyć, że badania kliniczne i biologiczne bez dokumentacji są bezwartościowe, albowiem nie sposób bez dokumentacji medycznej (przeprowadzonych badań) udowodnić bezpieczeństwa wyrobów medycznych.

Mając powyższe na uwadze, wszystkie działania podejmowane w ramach prowadzonych badań klinicznych i biologicznych wymagają zaangażowania Pracowników z odpowiednimi kwalifikacjami, często lekarzy. Rezultatem podjętych przez nich prac są nowe badania kliniczne i biologiczne.

Wiedza nabywana podczas przeprowadzania badań klinicznych i biologicznych stanowi własność intelektualną Wnioskodawcy, albowiem to on całkowicie odpowiada za przeprowadzenie badań nad wyrobami medycznymi, tworzy dokumentację z prowadzonych badań jak i formułuje wnioski wynikłe z tychże badań.

Reasumując, realizowane przez Spółkę Projekty B+R wpisują się w definicję działalności badawczo- rozwojowej zawartą w Ustawie CIT, ponieważ mają na celu zdobycie nowej wiedzy w postaci potwierdzenia bezpieczeństwa wyrobów medycznych, a ponadto mają charakter twórczy, nie wprowadzają zmian o charakterze rutynowym bądź okresowym, są prowadzone w sposób systematyczny według określonych harmonogramów i wytycznych, przez Pracowników posiadających odpowiednie kompetencje i wykształcenie. Realizowane przez Wnioskodawcę prace dążą do przeprowadzenia badań, które potwierdzą po raz pierwsze zgodność wyrobów medycznych z wymaganiami stawianymi przez Rozporządzenie MDR. W rezultacie, uprawnia to Wnioskodawcę do skorzystania z preferencji podatkowych zawartych w art. 18d Ustawy CIT.

Ad. 2

Zgodnie z brzmieniem art. 18d ust. 2 Ustawy CIT, obowiązującym od dnia 1 stycznia 2018 r. za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1. poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu;

2. nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową;

2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych;

3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmiot, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1,2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej. Ponadto na podstawie art. 18d ust 3a pkt 2 Ustawy CIT w przypadku podatników posiadających status centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2022 r. poz. 2474), za koszty kwalifikowane, oprócz kosztów wymienionych w ust. 2-3, uznaje się także: koszty ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek, uzyskanych od podmiotów innych niż wymienione w ust. 2 pkt 3 na warunkach rynkowych i wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Stosownie do art. 18d ust. 3 Ustawy CIT, za koszty kwalifikowane uznaje się także dokonywane w danym roku podatkowym, zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych wykorzystywanych w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, z wyłączeniem samochodów osobowych oraz budowli, budynków i lokali będących odrębną własnością.

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym (art. 18d ust. 5 Ustawa CIT).

W świetle powyższego przepisu, odliczenie kosztów kwalifikowanych przysługuje jedynie w przypadku, gdy koszty kwalifikowane nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Poprzez „zwrot kosztów” należy rozumieć rekompensatę poniesionych nakładów, której celem nie jest wynagradzanie podmiotu, lecz pokrycie poniesionych przez niego wydatków w ich faktycznej wysokości. Z taką sytuacją moglibyśmy mieć do czynienia np. w sytuacji tzw. „refakturowania” ponoszonych kosztów. W przedmiotowej sprawie nie dochodzi jednakże do refakturowania kosztów. Koszty są jedynie podstawą do wyliczenia wynagrodzenia należnego Wnioskodawcy z tytułu świadczenia usług B+R z wykorzystaniem przepisów dot. cen transferowych.

Ponadto, celem analizowanego przepisu jest zakaz kumulacji pomocy publicznej, co oznacza, że koszty raz zwrócone podatnikowi np. w formie dotacji, subwencji lub innego dofinansowania, nie mogą stanowić podstawy wymiaru ulgi podatkowej. W przeciwnym wypadku podatnik uzyskałby korzyść dwukrotnie; raz w formie bezpośredniej jako zwrot poniesionych kosztów oraz ponownie w formie kwoty zmniejszającej zobowiązanie podatkowe.

Wnioskodawca wskazuje, że celem ustawodawcy było wsparcie prowadzonej w kraju działalności badawczo-rozwojowej bez względu na jej cel, tzn. bez względu na to, czy ostateczna komercjalizacja prac nastąpi przez podatnika, czy też podmiot, na zlecenie którego prace były prowadzone. Przyjęcie odmiennego poglądu stanowiłoby rozszerzającą wykładnię przepisów prawa.

W stosunku do kosztów prac rozwojowych, ustawodawca zawarł w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych, specyficzne regulacje normujące moment rozpoznania tych kosztów na cele podatkowe. W myśl art. 15 ust. 4a Ustawy CIT, koszty prac rozwojowych mogą być zaliczane do kosztów uzyskania przychodów w jeden z poniższych sposobów:

1. w miesiącu, w którym zostały poniesione albo począwszy od tego miesiąca w równych częściach w okresie nie dłuższym niż 12 miesięcy, albo

2. jednorazowo w roku podatkowym, w którym zostały zakończone, albo

3. poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane zgodnie z art. 16m ust. 1 pkt 3 od wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 16b ust. 2 pkt 3.

W świetle przywołanych powyżej regulacji należy stwierdzić, że aby podatnikowi przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową;

- koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu Ustawy CIT;

- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 Ustawy o CIT;

- ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu Ustawy CIT, przy czym jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów;

- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy CIT, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej;

- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu;

- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w Ustawie CIT;

- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Przenosząc wyżej przytoczone przepisy oraz warunki które musi spełnić podatnik na grunt analizowanej sprawy, należy stwierdzić, że Spółka spełnia wszystkie powyższe wymagania.

Reasumując, ponoszone przez Spółkę koszty Projektów B+R przy prowadzeniu badań klinicznych i biologicznych stanowią/będą stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 18d ust. 2, 3 oraz 3a Ustawy CIT. Wynika to z faktu, iż ponoszone przez Spółkę koszty Projektów B+R:

- są/będą związane z realizowaną przez Spółkę działalnością badawczo-rozwojową;

- stanowią/będą stanowiły koszty uzyskania przychodów;

- mieszczą/będą mieściły się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2, 3 oraz 3a Ustawy CIT;

- zostały/zostaną wyodrębnione w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b Ustawy CIT;

- zostaną wykazane w składanych przez Spółkę rocznych zeznaniach podatkowych;

- nie przekroczyły i nie przekroczą limitów określonych w Ustawie CIT;

- nie zostały i nie zostaną Spółce zwrócone w jakiejkolwiek formie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ad. 1

Zgodnie z brzmieniem art. 4a pkt 26 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”, „uCIT”),

przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 4a pkt 27 updop, ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych, oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 742, dalej: „Ustawa SWIN”), badania naukowe są działalnością obejmującą:

W art. 4a pkt 28 updop ustawodawca wskazał, że: ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych - oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy SWIN,

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Stosownie do art. 4a pkt 27-28 ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym do 30 września 2018 r.

Ilekroć w ustawie jest mowa o

27) badaniach naukowych - oznacza to:

a) badania podstawowe - oryginalne prace badawcze, eksperymentalne lub teoretyczne podejmowane przede wszystkim w celu zdobywania nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne,

b) badania stosowane - prace badawcze podejmowane w celu zdobycia nowej wiedzy, zorientowane przede wszystkim na zastosowanie w praktyce,

c) badania przemysłowe - badania mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności w celu opracowywania nowych produktów, procesów i usług lub wprowadzania znaczących ulepszeń do istniejących produktów, procesów i usług; badania te uwzględniają tworzenie elementów składowych systemów złożonych, budowę prototypów w środowisku laboratoryjnym lub w środowisku symulującym istniejące systemy, szczególnie do oceny przydatności danych rodzajów technologii, a także budowę niezbędnych w tych badaniach linii pilotażowych, w tym do uzyskania dowodu w przypadku technologii generycznych;

28) pracach rozwojowych - oznacza to nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do planowania produkcji oraz tworzenia i projektowania nowych, zmienionych lub ulepszonych produktów, procesów i usług, z wyłączeniem prac obejmujących rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, istniejących usług oraz innych operacji w toku, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, w szczególności:

a) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych oraz demonstracje, testowanie i walidację nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług w otoczeniu stanowiącym model warunków rzeczywistego funkcjonowania, których głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne produktów, procesów lub usług, których ostateczny kształt nie został określony,

b) opracowywanie prototypów i projektów pilotażowych, które można wykorzystać do celów komercyjnych, w przypadku gdy prototyp lub projekt pilotażowy stanowi produkt końcowy gotowy do wykorzystania komercyjnego, a jego produkcja wyłącznie do celów demonstracyjnych i walidacyjnych jest zbyt kosztowna.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z zasadą przyjętą w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa podatkowego, ulgi podatkowe, w tym ulga badawczo-rozwojowa, są wyjątkiem od zasady równości i powszechności opodatkowania, tak więc przepisy regulujące prawo do ulgi winny być interpretowane ściśle.

W celu skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicje wskazane w art. 4a pkt 26-28 updop).

Przez działalność badawczo-rozwojową, należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności - badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na podkreślone wyłączenie w art. 4a ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które pomimo ulepszenia istniejących procesów lub usług z uwagi na brak innowacyjnego charakteru (rutynowość) nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z ustawowej definicji wynika zatem, że taka działalność musi mieć charakter twórczy. Posłużenie się tym sformułowaniem wskazuje, że działalność badawczo-rozwojowa to taka aktywność, która nastawiona jest na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru. Jak podano w słowniku języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność - zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy - mający na celu tworzenie, tworzyć - powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Po drugie, z art. 4a pkt 26 updop, wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi być podejmowana w systematyczny sposób. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Po trzecie, taka działalność musi mieć określony cel, tj. powinna być nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Pamiętać trzeba, że w ramach prac rozwojowych następuje połączenie wyników prac badawczych z wiedzą techniczną w celu wprowadzenia do produkcji nowego lub zmodernizowanego wyrobu, nowej technologii czy nowego systemu organizacji. Innymi słowy, prowadzone systematyczne prace opierają się na istniejącej wiedzy, uzyskanej w wyniku działalności badawczej oraz/lub doświadczeń praktycznych i mają na celu wytworzenie nowych materiałów, produktów lub urządzeń, inicjowanie nowych i znaczące udoskonalenie już istniejących procesów, systemów i usług. Podmioty gospodarcze zajmujące się działalnością badawczo-rozwojową realizują ją obok swojej działalności podstawowej (np. przedsiębiorstwa przemysłowe dysponujące własnym zapleczem badawczo-rozwojowym, laboratoria, zakłady i ośrodki badawczo-rozwojowe, działy badawczo-technologiczne, biura konstrukcyjne i technologiczne, zakłady rozwoju technik, biura studiów i projektów itp.). Prace rozwojowe nie obejmują rutynowych i okresowych zmian wprowadzanych do istniejących produktów, linii produkcyjnych, procesów wytwórczych, usług nawet jeśli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Co oznacza, że aktywność podatnika winna być nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym (które nie mają odtwórczego charakteru), związane z postępem naukowym, czy technologicznym.

Na powyższe kryteria wskazał także Minister Finansów w Objaśnieniach podatkowych z 15 lipca 2019 roku dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej (dalej także: „Objaśnienia MF”), które w części 3.2.1. poświęcone są pojęciu działalności badawczo-rozwojowej, która znajduje zastosowanie m.in. do korzystania z ulgi badawczo-rozwojowej przewidzianej w art. 18d updop – co zostało wskazane w samej treści objaśnień (por. pkt 31 Objaśnień MF).

Zgodnie z Objaśnieniami MF, przez działalność twórczą należy rozumieć zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia, powstania czegoś, a twórczość działalności badawczo-rozwojowej przejawiać się może m.in.: opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Dodatkowo, warto nadmienić, że walidacja (według Słownika języka polskiego PWN rozumiana jako ogół czynności mających na celu zbadanie odpowiedniości, trafności lub dokładności czegoś) nowego lub ulepszonego produktu/technologii/rozwiązań zwłaszcza w warunkach rzeczywistego funkcjonowania, gdzie głównym celem jest dalsze udoskonalenie techniczne, a których ostateczny kształt nie został określony została wyróżniona w Objaśnieniach MF jako typowe przejawy działalności twórczej w znaczeniu przyjmowanym dla potrzeb definicji prac badawczo-rozwojowych (por. pkt 36 Objaśnień MF). Co więcej, jak podkreślono w Objaśnieniach MF, istotnym elementem tego rodzaju działalności jest kreatywna aktywność wynikająca z działalności człowieka.

Jak wskazano w Objaśnieniach MF (na co zwrócił już uwagę Organ powyżej), w świetle obowiązujących w Polsce znaczeń pojęcia „systematyczność”, prowadzenie działalności w taki sposób może oznaczać realizację tego rodzaju działań:

- w znaczeniu pierwszym – w sposób stały, od dłuższego czasu (regularnie), bądź

- w znaczeniu drugim – w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (planowo, metodycznie).

Dla potrzeb definicji działalności badawczo-rozwojowej, kryterium to należy rozumieć zgodnie z drugim znaczeniem. W świetle powyższego, oznacza to, że kryterium systematyczności jest spełnione, gdy działalność prowadzona jest w sposób uporządkowany, według pewnego systemu (metodycznie, zgodnie z planem).

Należy jeszcze raz zaakcentować, że trzecim kryterium uznania danej działalności za badawczo-rozwojową jest zwiększanie zasobów wiedzy (zgodnie z Objaśnieniami MF – pkt 43, to pojęcie odnosi się przede wszystkim do badań naukowych) lub wykorzystania istniejących zasobów wiedzy (na co nakierowane są przede wszystkim prace rozwojowe, obejmujące zdobywanie, łączenie i kształtowanie wiedzy) do tworzenia nowych zastosowań (nowych, zmienionych lub usprawnionych produktów, procesów lub usług).

Jednocześnie, jak zauważono w treści cytowanych Objaśnień MF, ustawodawca nie zdefiniował sformułowania „zwiększania zasobów wiedzy, jednak przyjąć można, że sformułowanie to należy rozumieć z perspektywy danego podatnika a kluczowym jest element celowościowy (tj. zwiększenie poziomu wiedzy oraz wykorzystanie jej do tworzenia nowych zastosowań), bez względu na to, czy zdobywana wiedza stanowić będzie nowość tylko z perspektywy danego podmiotu, albo czy po jej zastosowaniu będzie służyć wyłącznie jednemu podmiotowi, czy też znajdzie szersze zastosowanie (por. pkt 45 Objaśnień MF).

Z treści wniosku wynika, że działalność Państwa Spółki opiera się na pozyskiwaniu, łączeniu, formowaniu i wykorzystywaniu obecnie dostępnej wiedzy i kompetencji w obszarze medycyny i badań klinicznych, w celu przeprowadzenia oceny bezpieczeństwa stosowania produkowanych wyrobów medycznych. Istniejąca wiedza na temat wyrobów Państwa Spółki została wzbogacona o nowe informacje dotyczące biokompatybilności (na podstawie zleconych badań biologicznych), oceny skuteczności (na podstawie przeprowadzonych badań klinicznych).

Twórczy charakter Projektów B+R przejawia się m.in. generowaniem nowej wiedzy lub potwierdzaniem już zdobytych informacji w zakresie stosowania danego wyrobu medycznego. Pomaga to również optymalizować konstrukcję wyrobu, a także sposób jego implantacji, aby korzyści z jego używania były jak największe. Pozwala to również na zdobywanie wiedzy i doświadczenia jak projektować takie badanie kliniczne, i na które parametry pacjenta zwracać uwagę, aby uzyskać mierzalne w zakresie skuteczności wyrobu medycznego informacje. Podobnie w kwestii badań biologicznych otrzymują Państwo odpowiedź, czy zestawienie surowców w danej konfiguracji pozwala na uzyskanie biokompatybilności wyrobu - co nie jest łatwe do osiągnięcia i może zakończyć się wynikiem negatywnym. Z przeprowadzonych badań tworzone są raporty oraz publikacje ogólnie dostępne. Działania wykonywane w ramach faz i etapów prowadzonych badań klinicznych każdorazowo mają unikalny charakter, ponieważ są one charakterystyczne dla wymogów wynikających ze specyfiki badanego wyrobu. Całokształt działalności Państwa Spółki w obszarze prowadzonych badań klinicznych i biologicznych ma więc charakter twórczy.

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy działalność Wnioskodawcy w zakresie realizacji projektów z Obszarów B+R, przedstawiona w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, stanowi/będzie stanowić działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 4a pkt 26-28 Ustawy CIT, która uprawnia Spółkę do zastosowania ulgi określonej w art. 18d Ustawy CIT, jest prawidłowe.

Ad. 2

Stosownie do treści art. 18d ust. 1 updop,

podatnik uzyskujący przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych odlicza od podstawy opodatkowania, ustalonej zgodnie z art. 18, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekraczać kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika z przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych.

Rodzaje kosztów kwalifikowanych podlegających odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo-rozwojową zostały wymienione w art. 18d ust. 2-3 updop.

Zgodnie z art. 18d ust. 2 updop, za koszty kwalifikowane uznaje się m.in.:

1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu;

2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

Zgodnie z art. 18d ust. 3a pkt 2 updop:

w przypadku podatników posiadających status centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2022 r. poz. 2474), za koszty kwalifikowane, oprócz kosztów wymienionych w ust. 2-3, uznaje się także: koszty ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek, uzyskanych od podmiotów innych niż wymienione w ust. 2 pkt 3 na warunkach rynkowych i wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 18d ust. 3c updop:

wysokość kosztów kwalifikowanych, o których mowa w ust. 3a, nie może przekroczyć 10% przychodów innych niż przychody z zysków kapitałowych podatnika, o którym mowa w ust. 3a, osiągniętych w roku podatkowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 3d updop, w brzmieniu wcześniej obowiązującym,

w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3a, będących mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, odliczenie kosztów kwalifikowanych wskazanych w ust. 3a oraz 50% kosztów wskazanych w ust. 2-3, natomiast w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a, odliczenie kosztów kwalifikowanych wskazanych w ust. 3a oraz 50% kosztów wskazanych w ust. 2 pkt 1-4a, ust. 2a i 3:

1) jest dokonywane zgodnie z art. 5 ust. 1 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz.Urz. UE L 187 z 26.06.2014, str. 1, z późn. zm.)88), zwanego dalej "rozporządzeniem nr 651/2014", w formie i na warunkach, o których mowa w art. 5 ust. 2 lit. d rozporządzenia nr 651/2014;

2) stanowi pomoc, o której mowa w art. 25 lub art. 28 rozporządzenia nr 651/2014;

3) podlega kumulacji na zasadach określonych w art. 8 rozporządzenia nr 651/2014.

Natomiast, stosownie do treści art. 18d ust. 3d updop, w brzmieniu obecnie obowiązującym:

w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3a, będących mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, odliczenie kosztów kwalifikowanych wskazanych w ust. 3a oraz 100% kosztów wskazanych w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, natomiast w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a, odliczenie kosztów kwalifikowanych wskazanych w ust. 3a oraz 100% kosztów wskazanych w ust. 2 pkt 1–4a, ust. 2a i 3:

1) jest dokonywane zgodnie z art. 5 ust. 1 rozporządzenia Komisji (UE) nr 651/2014 z dnia 17 czerwca 2014 r. uznającego niektóre rodzaje pomocy za zgodne z rynkiem wewnętrznym w zastosowaniu art. 107 i 108 Traktatu (Dz. Urz. UE L 187 z 26.06.2014, str. 1, z późn. zm.), zwanego dalej „rozporządzeniem nr 651/2014”, w formie i na warunkach, o których mowa w art. 5 ust. 2 lit. d rozporządzenia nr 651/2014;

2) stanowi pomoc, o której mowa w art. 25 lub art. 28 rozporządzenia nr 651/2014;

3) podlega kumulacji na zasadach określonych w art. 8 rozporządzenia nr 651/2014.

W myśl art. 18d ust. 3e updop, w brzmieniu wcześniej obowiązującym:

W przypadku podatników, o których mowa w ust. 3a, odliczenie:

1) kosztów wskazanych w ust. 3a oraz 50% kosztów wskazanych w ust. 2 pkt 1-4a, ust. 2a i 3, w przypadku, o którym mowa w art. 4 ust. 1 lit. i rozporządzenia nr 651/2014,

2) 50% kosztów wskazanych w ust. 2 pkt 5, dokonane przez podatnika będącego mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców, w przypadku, o którym mowa w art. 4 ust. 1 lit. l rozporządzenia nr 651/2014

- stanowi pomoc indywidualną podlegającą notyfikacji Komisji Europejskiej, która może być udzielona po zatwierdzeniu przez Komisję Europejską.

Art. 18d ust. 3e updop, w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3a, odliczenie:

1) kosztów wskazanych w ust. 3a oraz 100% kosztów wskazanych w ust. 2 pkt 2–4a, ust. 2a i 3 w przypadku, o którym mowa w art. 4 ust. 1 lit. i rozporządzenia nr 651/2014,

2) 100% kosztów wskazanych w ust. 2 pkt 5, dokonane przez podatnika będącego mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców, w przypadku, o którym mowa w art. 4 ust. 1 lit. l rozporządzenia nr 651/2014

- stanowi pomoc indywidualną podlegającą notyfikacji Komisji Europejskiej, która może być udzielona po zatwierdzeniu przez Komisję Europejską.

Zgodnie z art. 18d ust. 3f updop, w brzmieniu wcześniej obowiązującym,

W przypadku podatników, o których mowa w ust. 3a, kwota, o którą został pomniejszony w roku podatkowym podatek dochodowy z tytułu odliczenia:

1) kosztów wskazanych w ust. 3a oraz 50% kosztów wskazanych w ust. 2 pkt 1-4a, ust. 2a i 3, nie może przekroczyć dwukrotności kwot wymienionych w art. 4 ust. 1 lit. i rozporządzenia nr 651/2014;

2) 50% kosztów wskazanych w ust. 2 pkt 5, nie może przekroczyć dwukrotności kwoty wymienionej w art. 4 ust. 1 lit. l rozporządzenia nr 651/2014.

Zgodnie z obecnie obowiązującym brzmieniem art. 18d ust. 3f updop:

w przypadku podatników, o których mowa w ust. 3a, kwota, o którą został pomniejszony w roku podatkowym podatek dochodowy z tytułu odliczenia:

1) kosztów wskazanych w ust. 3a oraz 100% kosztów wskazanych w ust. 2 pkt 2–4a, ust. 2a i 3, nie może przekroczyć dwukrotności kwot wymienionych w art. 4 ust. 1 lit. i rozporządzenia nr 651/2014;

2) 100% kosztów wskazanych w ust. 2 pkt 5, nie może przekroczyć dwukrotności kwoty wymienionej w art. 4 ust. 1 lit. l rozporządzenia nr 651/2014.

W myśl art. 18d ust. 3h updop:

podatnik, o którym mowa w ust. 3a, nie może dokonywać odliczeń, o których mowa w ust. 3d, w przypadku gdy:

1) znajduje się w trudnej sytuacji ekonomicznej, o której mowa w art. 2 pkt 18 rozporządzenia nr 651/2014,

2) ciąży na nim obowiązek zwrotu pomocy wynikający z wcześniejszej decyzji Komisji Europejskiej uznającej pomoc za niezgodną z prawem i ze wspólnym rynkiem.

Stosownie do art. 18d ust. 5 updop:

Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

Zgodnie z art. 18d ust. 6 updop,

podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów.

Natomiast, w myśl art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3.

Art. 18d ust. 7 updop, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć:

1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2-3a;

2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5;

3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a.

W myśl art. 18d ust. 8 updop, w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r.,

odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia.

Art. 18d ust. 8 u.p.d.o.p., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.,

Zgodnie z art. 15 ust. 1 uCIT:

kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1.

Należy także zwrócić uwagę na brzmienie przepisu art. 9 ust. 1b updop, zgodnie z którym

podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 18d, są obowiązani w ewidencji, o której mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób prawnych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym powinny być łącznie spełnione następujące warunki:

- podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu updop,

- koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 18d ust. 2-3 updop,

- ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu updop, przy czym, jeżeli koszty kwalifikowane zostały poniesione w ramach badań podstawowych, badania te były prowadzone na podstawie umowy lub porozumienia z jednostką naukową w rozumieniu odrębnych przepisów,

- jeżeli w roku podatkowym prowadził działalność na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie zezwolenia/decyzji o wsparciu,

- w ewidencji, o której mowa w art. 9 ust. 1b updop, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej,

- podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu,

- kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w updop,

- koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że Państwa Spółka przeprowadzając badania w ramach opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Projektów B+R ponosi i poniesienie wydatki m.in.: na:

- wynagrodzenia Pracowników;

- surowce i materiały wykorzystywane do realizacji Projektów B+R.

Wskazać należy, że przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane m.in. należności z tytułu wynagrodzeń pracownika, który realizuje wskazany cel, tj. wykonuje prace badawczo-rozwojowe. Istotne jest aby pracownik faktycznie wykonywał zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych, wówczas wynagrodzenie takiego pracownika oraz koszty świadczeń poniesionych na jego rzecz będą mogły stanowić dla Wnioskodawcy koszt kwalifikowany w całości.

W przypadku gdy pracownik w ramach świadczonej pracy wykonuje obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadnym jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo-rozwojowej) tej części wynagrodzenia oraz świadczeń wypłaconych pracownikom zajmującym się działalnością badawczo-rozwojową, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo-rozwojowej.

Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy podziału/wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Dlatego, wskazane jest, aby dla celów dowodowych, ewidencja czasu pracy, poświęconego przez pracowników na działalność badawczo-rozwojową, była prowadzona przez podatnika korzystającego z ulgi.

Dodatkowo, wskazać należy, że w komunikacie Ministerstwa Finansów z dnia 18 maja 2017 r. o Uldze B+R, zostało wyraźnie wskazane, że (...) prowadzenie tego rodzaju ewidencji przewidziane jest wprost w propozycji legislacyjnej przedstawionej w „projekcie ustawy o zmianie niektórych ustaw w celu poprawy otoczenia prawnego działalności innowacyjnej”. Ustawodawca proponuje tam, aby wynagrodzenia i składki stanowiły koszty kwalifikowane (stanowiące bazę do wyliczenia ulgi B+R) – w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika.

Stosownie do art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163, dalej: „updof”):

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

W tym miejscu zauważyć należy, że wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki i nagrody zostały wymienione wprost w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychody ze stosunku pracy, a zatem mieszczą się w katalogu kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 updop.

Natomiast, użyty w art. 12 ust. 1 updof, zwrot „w szczególności” oznacza, że poszczególne kategorie przychodów zostały wymienione jedynie przykładowo. Zatem, ww. katalog jest katalogiem otwartym. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Wskazać również należy, że od 1 stycznia 2018 r., przepisy podatkowe dają możliwość uznania za koszty kwalifikowane, poza należnościami z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1 updop), należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, oraz sfinansowanych przez płatnika składek z tytułu tych należności określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (w myśl art. 18d ust. 2 pkt 1a updop).

Zgodnie z art. 13 pkt 8 lit. a updof.:

za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, -z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9.

Zatem, koszty kwalifikowane prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej stanowią wydatki na wynagrodzenia osób z którymi zawarta została umowa zlecenia lub umowa o dzieło, a którzy wykonują określone prace w ramach prowadzonej przez Państwa działalności badawczo-rozwojowej, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia i o dzieło w danym miesiącu.

Mając powyższe na uwadze, należy zatem przyjąć, że to faktyczne wykonywanie określonych czynności w zakresie działalności badawczo-rozwojowej przesądza o tym, czy wynagrodzenie oraz składki od wynagrodzenia (w całości lub w części) stanowią koszt kwalifikowany, o którym mowa w art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop.

Z wniosku wynika, że w ramach ulgi badawczo-rozwojowej, planują Państwo także, zaliczyć do kosztów kwalifikowanych wpłaty na Pracownicze Plany Kapitałowe na rzecz pracowników wykonujących czynności w ramach prac B+R.

W tym miejscu wskazać należy, że zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 4 października 2018 r. o pracowniczych planach kapitałowych (t. j. Dz.U. z 2024 r., poz. 427, dalej: „ustawa PPK”),

ustawa określa zasady gromadzenia środków w pracowniczych planach kapitałowych, zwanych dalej „PPK”, zawierania umów o zarządzanie PPK i umów o prowadzenie PPK, finansowania i dokonywania wpłat do PPK oraz dokonywania wypłat transferowych, wypłat i zwrotu środków zgromadzonych w PPK.

W myśl art. 2 ust. 1 pkt 18 lit. a i d ustawy PPK,

przez osoby zatrudnione należy rozumieć

a) pracowników, o których mowa w art. 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy (Dz.U. z 2023 r. poz. 1465), z wyjątkiem pracowników przebywających na urlopach górniczych i urlopach dla pracowników zakładu przeróbki mechanicznej węgla, o których mowa w art. 11b ustawy z dnia 7 września 2007 r. o funkcjonowaniu górnictwa węgla kamiennego (Dz.U. z 2022 r. poz. 1309 oraz z 2023 r. poz. 2776), oraz młodocianych w rozumieniu art. 190 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy,

d) osoby fizyczne, które ukończyły 18. rok życia, wykonujące pracę na podstawie umowy agencyjnej lub umowy zlecenia albo innej umowy o świadczenie usług, do której zgodnie z art. 750 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny stosuje się przepisy dotyczące zlecenia.

Natomiast, w myśl art. 2 ust. 1 pkt 21 lit. a i d tej ustawy,

przez podmiot zatrudniający należy rozumieć:

a) pracodawcę, o którym mowa w art. 3 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy - w stosunku do osób zatrudnionych, o których mowa w pkt 18 lit. a, jeżeli posiada numer indentyfikacyjny;

d) zleceniodawcę - w stosunku do osób zatrudnionych, o których mowa w pkt 18 lit. d, jeżeli posiada numer indentyfikacyjny.

W myśl art. 27 ust. 9 ustawy PPK,

wpłaty finansowane przez uczestnika PPK są potrącane z wynagrodzenia po jego opodatkowaniu.

Uwzględniając powyższe należy uznać, że wpłata na PPK w części finansowanej przez pracodawcę, jako dodatkowy element wynagrodzenia pracownika wypełnia przesłankę do jej kwalifikacji do kosztów kwalifikowanych działalności B+R na podstawie art. 18d ust. 2 pkt 1 i 1a updop.

Odnosząc się do kosztów nabycia materiałów należy odwołać się do art. 18d ust. 2 pkt 2 updop, który stanowi, że warunkiem uznania wydatków na nabycie materiałów jest ich bezpośredni związek z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową. Przepisy omawianej ustawy podatkowej nie precyzują co należy rozumieć pod pojęciem materiałów i surowców. Zatem, przyjmuje się, że materiały i surowce, w przypadku których istnieje możliwość ich przypisania do działalności badawczo-rozwojowej, uznaje się za koszty kwalifikowane w ramach ww. działalności.

Jeżeli chodzi o pojęcie „surowce”, w związku z brakiem definicji przedmiotowego pojęcia na gruncie przepisów podatkowych i rachunkowych, dla celów ustalania zakresu zastosowania ulgi posłużyć należy się znaczeniem pojęcia „surowce” funkcjonującym na gruncie języka powszechnego, gdzie „surowce” to „materiały naturalne pochodzenia zwierzęcego, roślinnego lub mineralnego, służące do wytwarzania jakichś produktów lub energii” (www.sjp.pwn.pl).

W zakresie interpretacji pojęcia „materiały”, odwołać należy się do interpretacji przedmiotowego pojęcia funkcjonującej na gruncie przepisów ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 120 ze zm.). W świetle art. 3 ust. 1 pkt 19 ustawy o rachunkowości, materiały to składniki majątku zużywane na własne potrzeby.

Powyższy pogląd znajduje również potwierdzenie w doktrynie, gdzie podkreśla się, że materiały to „składniki majątku inicjujące realizację całego cyklu operacyjnego, które jednostka nabywa w celu ich całkowitego zużycia na własne potrzeby, w tym m.in. na potrzeby wytwarzania produktów, świadczenia usług czy realizacji działalności ogólnoadministracyjnej. Do materiałów zaliczyć można także pewne składniki majątkowe wytwarzane przez jednostkę we własnym zakresie (zazwyczaj w ramach działalności pomocniczej), a także różnego rodzaju odzyski, posiadające wartość użytkową, a pochodzące np. z likwidowanych środków trwałych, inwentarz żywy przeznaczony do uboju, części zamienne, półfabrykaty obcej produkcji, paliwa, opakowania itp.” (Walińska Ewa (red.), Bek Gaik Bogusława, Bojanowski Witold, Czajor Agnieszka, Czajor Przemysław, Gad Jacek, Idzikowska Gabriela, Janicka Anna, Jurewicz Anna, Kalinowski Jacek, Kuczyńska Iga, Mariański Adam, Michalak Marcin, Turzyński Mikołaj, Walińska Anna, Wencel Agnieszka, Wiatr Michał, Ustawa o rachunkowości. Komentarz, Wolters Kluwer, 2016).

Materiałami w znaczeniu przywołanym powyżej mogą być w istocie aktywa bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, również że Państwa Spółka przeprowadzając badania w ramach opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, Projektów B+R ponosi i poniesienie wydatki m.in.:

- opracowanie planu badań biologicznych, badań serii;

- audyty certyfikujące;

- sterylizację próbek oraz przeprowadzenie napromieniowania.

Zgodnie z art. 18d ust. 3a pkt 2 updop,

przypadku podatników posiadających status centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz.U. z 2022 r. poz. 2474), za koszty kwalifikowane, oprócz kosztów wymienionych w ust. 2-3, uznaje się także: koszty ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek, uzyskanych od podmiotów innych niż wymienione w ust. 2 pkt 3 na warunkach rynkowych i wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z cytowanym art. 18d ust. 3a pkt 2 ustawy, za koszty kwalifikowane podlegające odpowiedniemu odliczeniu w ramach ulgi B+R, w przypadku podatników posiadających status centrum badawczo-rozwojowego, mogą zostać również uznane: koszty ekspertyz, opinii, usług doradczych i usług równorzędnych, badań wykonywanych na podstawie umowy, wiedzy technicznej i patentów lub licencji na chroniony wynalazek, uzyskanych od podmiotów innych niż wymienione w ust. 2 pkt 3 (tj. innych niż uczelnie, instytuty i centra badawcze, itp.) na warunkach rynkowych i wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych oraz przepisy wykonawcze, nie zawierają definicji pojęć ekspertyza, opinia, usługi doradcze, usługi równorzędne czy wiedza techniczna, w związku z tym w celu ustalenia znaczenia tych pojęć należy odwołać się do ich znaczenia na gruncie językowym.

Zatem, zgodnie z Internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl), „doradztwo” oznacza „udzielanie fachowych porad”. Usługi doradcze to pomoc okazana komuś, działalność służącą do zaspokajania potrzeb ludzi w zakresie udzielania fachowych porad.

„Opinia” oznacza „orzeczenie specjalisty na jakiś temat”, „ekspertyza” to „specjalistyczne badanie przeprowadzane przez ekspertów; też: wynik tego badania”, natomiast słowo „równorzędne” zostało zdefiniowane jako „mający taką samą wartość jak ktoś inny lub coś innego”. Mając na uwadze powyższe definicje oraz brzmienie art. 18d ust. 3a pkt 2 updop, wskazać należy, że usługami równorzędnymi będą usługi, które z perspektywy prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej mają taką samą wartość, jak ekspertyzy, opinie i usługi doradcze.

W odniesieniu natomiast do definicji wiedzy technicznej należy wskazać, że zgodnie z Internetowym Słownikiem Języka Polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl), „wiedza” oznacza ogół wiadomości zdobytych dzięki badaniom, uczeniu się itp.; też zasób informacji z jakiejś dziedziny, natomiast „techniczny” oznacza odnoszący się do techniki jako dziedziny wiedzy, używany przy kreśleniu projektów maszyn, urządzeń, rozwiązań architektonicznych, planów, map itp., a także dotyczący techniki wykonywania jakichś czynności lub sposobu realizacji czegoś.

Mając na uwadze powyższe definicje oraz brzmienie art. 18d ust. 3a pkt 2 updop, wskazać należy, że usługami równorzędnymi będą usługi, które z perspektywy prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej mają taką samą wartość jak ekspertyzy, opinie i usługi doradcze.

Wskazując wydatki na „przeprowadzenie badań nad zanieczyszczeniami mikrobiologicznymi i walidacją metody badania tych zanieczyszczeń (mikrobiologicznych). W ramach badania wpływu (…)”, Spółka ma na myśli wydatki na wynagrodzenia Pracowników zaangażowanych w te prace oraz wydatki na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, badania wykonywane na podstawie umowy przez kontrahentów Wnioskodawcy. Poniżej bardziej szczegółowy opis tych kosztów.

Koszty przeprowadzenia badań nad zanieczyszczeniami mikrobiologicznymi i walidacją tej metody badania zanieczyszczeń (mikrobiologicznych) Spółka zleca zewnętrznym dostawcom usług (…).

Koszty badań zanieczyszczenia mikrobiologicznego i walidacji metody badania tych zanieczyszczeń (mikrobiologicznych) łączą w sobie (…).

Odnosząc cytowane powyżej przepisy do przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wskazać należy, że nabywane usługi:

mieszczą się w katalogu, o którym mowa w art. 18d ust. 3a pkt 2 updop.

Ponadto, należy wskazać, że przepisy dotyczące ulgi B+R umożliwiają podatnikom odliczenie od podstawy opodatkowania enumeratywnie wymienionych kosztów kwalifikowanych, a tym samym obniżenie ich zobowiązań podatkowych za dany rok. Wszyscy podatnicy mogą dokonać odliczenia kosztów kwalifikowanych określonych w art. 18d ust. 2-3 uCIT w wysokości wskazanej w art. 18d ust. 7 pkt 3 (katalog podstawowy), co nie stanowi pomocy publicznej. Natomiast, podatnicy posiadający status CBR mogą dodatkowo, oprócz kosztów wymienionych w art. 18d ust. 2-3 ustawy o CIT, dokonać odliczenia kosztów kwalifikowanych wymienionych w art. 18d ust. 3a tejże ustawy. Katalog ten dedykowany jest wyłącznie Centrum Badawczo-Rozwojowemu, zarówno o statusie małych i średnich przedsiębiorstw, jak i dużego przedsiębiorcy.

Wskazując wydatki na „opracowanie planu badań biologicznych, badań serii”, Państwa Spółka ma na myśli wydatki na wynagrodzenia Pracowników zaangażowanych w te prace oraz wydatki na ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, badania wykonywane na podstawie umowy przez kontrahentów Wnioskodawcy. Poniżej bardziej szczegółowy opis tych kosztów.

Przekazując próbki do badań, Państwa Spółka musi wytworzyć pełnowartościowe wyroby medyczne, które muszą być poddane także procesowi sterylizacji a także ocenione jakościowo. Pracownicy Spółki nadzorują prawidłowość wykonania zleconych przez Spółkę usług zleceniobiorcom.

Koszty badań serii wyrobu, przeznaczonego do przeprowadzenia badań biologicznych, Państwa Spółka zleca zewnętrznym dostawcom usług. Są to badania (…). Pozostałe badania jakościowe: chemiczne, fizyko-mechaniczne wykonywane są u producenta.

Certyfikat UE (Certyfikat) jest dokumentem wystawianym przez jednostkę notyfikowaną - PCBC S.A., potwierdzającym spełnienie przez producenta wyrobu medycznego wymagań określonych wobec wyrobu medycznego właściwymi przepisami prawa, w tym Rozporządzeniem 2017/745 oraz Załącznikami do tego Rozporządzenia. Wydanie Certyfikatu następuje w wyniku pozytywnego przeprowadzenia stosownej procedury oceny zgodności. PCBC S.A. weryfikuje poprawność wyboru przez Producenta procedury oceny zgodności. PCBC S.A. weryfikuje klasyfikację wyrobu medycznego przeprowadzoną przez Producenta zgodnie z Rozporządzeniem 2017/745.

Certyfikacja wyrobu medycznego obejmuje następujące rodzaje usług: opłatę wstępną, opłatę za ocenę dokumentacji w PCBC, za audyt certyfikujący prowadzony z udziałem ekspertów oraz za wydanie certyfikatu. Wraz z zakończeniem analizy i oceny formalnej otrzymanej od Producenta kompletnej dokumentacji, PCBC S.A. podejmuje decyzję, czy zachodzą podstawy do przeprowadzenia certyfikacji wyrobu medycznego.

W zakresie kosztów używania sprzętu gdzie Państwa Spółka poniesie koszty na opracowanie planu badań biologicznych, badań serii, sterylizacji próbek oraz przeprowadzenia napromieniowania, a także kosztów audytów certyfikujących należy wskazać, że nie stanowią one kosztów kwalifikowanych działalności badawczo-rozwojowej tj. nie stanowią usług wskazanych w art. 18d ust. 3a pkt 2 updop.

Jak wskazano wyżej, mając na uwadze definicje oraz brzmienie art. 18d ust. 3a pkt 2 updop, wskazać należy, że usługami równorzędnymi będą usługi, które z perspektywy prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej mają taką samą wartość jak ekspertyzy, opinie i usługi doradcze.

Nie można stwierdzić, że opracowanie planu badań biologicznych, badań serii, sterylizacja próbek oraz przeprowadzenie napromieniowania, a także audyty certyfikujące mają taką samą wartość jak ekspertyzy, opinie i usługi doradcze. W związku z czym nie mieszczą się w katalogu, o którym mowa w art. 18d ust. 3a pkt 2 updop oraz w innych kosztach wskazanych w art. 18d ust. 2 updop.

Państwa stanowisko w zakresie ustalenia, czy wydatki na badania kliniczne i biologiczne przeprowadzane przez Wnioskodawcę (Koszty Projektów B+R) w każdym z opisanych stanów faktycznych/zdarzeń przyszłych (1, 2, 3a, 3b, 3c i 3d), mogą stanowić koszty kwalifikowane, o których mowa w art. 18d ust. 2 oraz ust. 3a Ustawy CIT (część pytania z wyłączeniem kosztów wynagrodzeń za czas nieobecności pracowników zatrudnionych na postawie umowy o pracę), w części dot. kosztów poniesionych na:

·opracowanie planu badań biologicznych, badań serii, jest nieprawidłowe;

·audyty certyfikujące, jest nieprawidłowe;

·sterylizację próbek oraz przeprowadzenie napromieniowania, jest nieprawidłowe;

·w pozostałym zakresie, jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

W części pytania oznaczonego we wniosku nr 2 w zakresie kosztów wynagrodzeń za czas nieobecności pracowników zatrudnionych na postawie umowy o pracę, zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa we wniosku interpretacji indywidualnych stwierdzić należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów i nie wiążą Organu w sprawie będącej przedmiotem wniosku.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym, a w części dotyczącej zdarzenia przyszłego – stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1) z zastosowaniem art. 119a;

2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.

Zobacz także

Szkolenie Zobacz więcej

Podatkowe rozliczenie kryptowalut – poradnik dla księgowych

Interpretacja indywidualna z dnia 4 marca 2025 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.737.2024.2.ZK

Chcesz uzyskać dostęp? Skorzystaj z bezpłatnego abonamentu

TESTUJ INFORLEX przez 5 dni za darmo!

Jeśli już masz abonament Inforlex Zaloguj się