Interpretacja indywidualna z dnia 6 grudnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT1-3.4012.836.2024.1.KAK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 października 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 października 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy niepodlegania opodatkowaniu podatkiem VAT sprzedaży użytkownikowi wieczystemu nieruchomości nr ...oraz nieruchomości nr ....

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina Miasto … (dalej: „Gmina”) jest jednostką samorządu terytorialnego. Gmina posiada osobowość prawną i wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U.  z 2024 r. poz. 361) podatnikami podatku VAT są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Na podstawie przepisu art. 15 ust. 6 powołanej ustawy o podatku od towarów i usług nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych.

Gmina jest właścicielem nieruchomości gruntowych, budynkowych i lokalowych. Gospodarka nieruchomościami, których właścicielką jest Gmina prowadzona jest w oparciu o przepisy ustawy z dnia 21.08.1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2024 r. poz. 1145). Zgodnie  z przepisem art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami, nieruchomość gruntowa, stanowiąca własność gminy oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu. Sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego nie może nastąpić przed upływem 10 lat od dnia zawarcia umowy o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste.

Jak stanowi przepis art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami, sprzedaż nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego następuje w trybie bezprzetargowym.

Gmina prowadzi wszczęte na wniosek użytkownika wieczystego postępowanie w sprawie sprzedaży w trybie bezprzetargowym, zgodnie z art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami na rzecz użytkownika wieczystego nieruchomości gruntowych zabudowanych, a mianowicie:

-nieruchomości oznaczonej w ewidencji gruntów jako działka nr ...o pow. … m², w obrębie ...., dla której Sąd Rejonowy w … prowadzi księgę wieczystą nr … oraz

-nieruchomości oznaczonej jako działka nr ... o pow. … m² w obrębie ...., dla której Sąd Rejonowy w … prowadzi księgę wieczystą nr ….

Sprzedaż nieruchomości nie będzie dokonywana na rzecz jej pierwotnego użytkownika wieczystego. Aktualny użytkownik wieczysty nabył prawo użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego jako działka nr ...na podstawie umowy z 1.07.2005 r., akt notarialny Rep. "A" nr … od poprzedniego użytkownika wieczystego. Prawo użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego jako działka nr ..., obecny użytkownik wieczysty nabył na podstawie umowy z 13.04.2000 r., akt notarialny Rep. "A" nr … również od poprzedniego użytkownika wieczystego.

Oddanie gruntu oznaczonego jako działka nr ...i działka nr ... w użytkowanie wieczyste na rzecz pierwszego użytkownika wieczystego nastąpiło na podstawie umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste z 20.01.1998 r., akt notarialny Rep. „A” ….

Obie nieruchomości zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego znajdują się na terenie oznaczonym symbolem P1 - tereny obiektów produkcyjnych, składów i magazynów.

Nieruchomości są zabudowane. Budynki wzniesione na nieruchomości stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności. Zgodnie z umową z dnia 20.01.1998 r. o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste i przeniesienia własności budynku, akt notarialny rep. „A” nr …, Gmina przeniosła na pierwszego użytkownika wieczystego własność budynków i budowli wzniesionych na gruncie oddawanym w użytkowanie wieczyste. Prawo własności budynków przysługuje obecnemu użytkownikowi wieczystemu. Przedmiotem sprzedaży będzie wyłącznie prawo własności gruntu.

Nieruchomość oznaczona jako działka nr ...o pow. … m² zabudowana jest budynkiem gospodarczym o powierzchni użytkowej … m². Na działce nr ... o pow. … m² znajduje się budynek gospodarczy o powierzchni … m².

W wykonaniu przepisu art. 32 ust. 1b ustawy o gospodarce nieruchomościami, zgodnie z którym w odniesieniu do nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego, odpowiednia rada ustala w drodze uchwały, zasady przeznaczania do sprzedaży nieruchomości gruntowych oddanych w użytkowanie wieczyste oraz szczegółowe wytyczne sprzedaży nieruchomości gruntowych na rzecz ich użytkowników wieczystych, Rada Miejska w … podjęła stosowną uchwałę Nr … z … r.

Pytanie

1. Czy w przypadku dokonywania przez Gminę sprzedaży użytkownikowi wieczystemu nieruchomości w sytuacji, gdy prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed dniem 1 maja 2004 r. uzyskana przez Gminę cena nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług ?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

Dokonanie przez Gminę sprzedaży prawa własności gruntu użytkownikowi wieczystemu tego gruntu, w sytuacji gdy prawo użytkowania wieczystego ustanowiono przed 1 maja 2004 r. nie stanowi odrębnej (nowej) czynności podlegającej opodatkowaniu VAT. Oznacza to, że w związku z uzyskaną przez Gminę kwotą tytułem ceny ze sprzedaży gruntu, na którym ustanowiono przed 1 maja 2004 r.) - nie zachodzi obowiązek odprowadzenia podatku od towarów i usług.

W niniejszej sprawie Gmina zamierza na wniosek użytkownika wieczystego zbyć na jego rzecz w trybie bezprzetargowym nieruchomości gruntowe zabudowane, oznaczone jako działki gruntu nr ...o powierzchni …m² oraz nr ... o pow. … m². Oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nastąpiło w dniu 20 stycznia 1998 r. na podstawie umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste – akt notarialny rep. „A” ….

Obecny użytkownik wieczysty nabył prawo użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego jako działka nr ... na podstawie umowy sprzedaży z dnia 13.04.2000 r., akt notarialny Rep. "A" nr …. Prawo użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego jako działka nr …, obecny użytkownik wieczysty nabył na podstawie umowy 1.07.2005 r., akt notarialny Rep. "A" nr ….

Sprzedaż będzie dokonywana w oparciu o przepis art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. 2024, poz. 1145). W myśl powołanego przepisu, nieruchomość gruntowa stanowiąca własność jednostki samorządu terytorialnego oddana w użytkowanie wieczyste może być sprzedana wyłącznie użytkownikowi wieczystemu. Sprzedaż nieruchomości gruntowej na rzecz użytkownika wieczystego nie może nastąpić przed upływem 10 lat od dnia zawarcia umowy  o oddanie nieruchomości gruntowej w użytkowanie wieczyste.

Instytucja prawa użytkowania wieczystego została uregulowana w przepisach Kodeksu cywilnego.

W świetle przepisu art. 233 Kodeksu cywilnego: "W granicach, określonych przez ustawy i zasady współżycia społecznego oraz przez umowę o oddanie gruntu Skarbu Państwa lub gruntu należącego do jednostek samorządu terytorialnego bądź ich związków w użytkowanie wieczyste, użytkownik może korzystać z gruntu z wyłączeniem innych osób. W tych samych granicach użytkownik  wieczysty może swoim prawem rozporządzać.

"Przepisy Kodeksu cywilnego tj. art. 233 -237 kształtują uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela. Także długi czas trwania użytkowania wieczystego przemawia za tym, iż oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Zatem z regulacji zawartych w Kodeksie cywilnym wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela (jak właściciel). W świetle przepisu art. 235 Kodeksu cywilnego użytkownik wieczysty jest właścicielem budynków i urządzeń znajdujących się na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do gmin bądź ich związków, które sam wzniósł albo nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Z przepisów Kodeksu cywilnego jasno wynika, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie użytkowania wieczystego) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu. Może również "przenieść władztwo na inny podmiot" w taki sam sposób, w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Według przepisu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2024 r. poz.361) zwanej dalej "ustawą o VAT" - opodatkowaniu podatkiem od towarów  i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Podkreślenia wymaga, iż w stanie prawnym obowiązującym przed dniem 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego oraz oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste oraz jego zbycie nie podlegało opodatkowaniu podatkiem VAT. Na kanwie obowiązujących przed tym dniem przepisów ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 z późn. zm.), grunt nie był towarem i tym samym ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu nie stanowiło dostawy towarów. Z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r.  o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W świetle art. 2 pkt 6 ww. ustawy o VAT (obowiązującego od dnia 1 maja 2004 r.), który stanowi, że ilekroć mowa w przepisach ustawy o VAT o towarach, to należy rozumieć przez to rzeczy i ich części, a także wszelkie postaci energii - grunt spełnia definicję towaru, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste oraz zbycie tego prawa stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

W konsekwencji, od 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 tej ustawy.

W opinii wnioskodawcy, dostawa towarów w rozumieniu przepisów ustawy o VAT miała miejsce w dniu ustanowienia prawa użytkowania wieczystego gruntu tj. w dniu 20 stycznia 1998 r. Powyższe oznacza, że z chwilą ustanowienia prawa użytkowania wieczystego nastąpiło przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania ww. nieruchomością jak właściciel. Zarazem, skoro prawo użytkowania wieczystego ustanowiono 20 stycznia 1998 r., a więc przed wejściem  w życie ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, to w opinii wnioskodawcy nie  będzie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Potwierdza to m.in. treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06, podjętej w składzie 7 sędziów NSA, w której uznano, iż”(…) konsekwencją stanowiska, że oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów będzie stwierdzenie, że  w przypadku gdy taka czynność nastąpiła przed dniem 1 maja 2004 r. (tj. przed tym dniem dokonano wpisu prawa użytkowania wieczystego w księdze wieczystej na podstawie zawartej w formie aktu notarialnego umowy o ustanowieniu tego prawa) nie podlega ona obecnie podatkowi od towarów i usług. (...)

W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów  i usług doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz wieczystego użytkownika.

W konsekwencji sprzedaż nieruchomości na rzecz jej użytkownika wieczystego, w opinii wnioskodawcy nie będzie objęta podatkiem od towarów i usług. Zdaniem wnioskodawcy, czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu, będącego wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego, dla którego prawo to ustanowiono do dnia 30 kwietnia 2004 r., nie będzie podlegała opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości - tego samego już dostarczonego towaru, ponieważ w przypadku sprzedaży nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego, który już rozporządza rzeczą jak właściciel nie zostanie spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tj. nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz wieczystego użytkownika w roku 1998.

Jak czytamy w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 grudnia 2017 r., sygn. akt I FSK 1199/15, "sprzedaż prawa własności nieruchomości gruntowej na rzecz jej użytkownika wieczystego w trybie bezprzetargowym nie stanowi dostawy towarów, ani innej czynności opodatkowanej. stanowi zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, pozostającą bez wpływu na dotychczasowy zakres władztwa do rzeczy."

W tym miejscu warto wskazać na stanowisko jakie zajął Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej  w interpretacjach indywidualnych z dnia 27 lutego 2024 r., 0113-KDIPT1-2.4012.800.2023.2.KW oraz z 13 lutego 2024 r., 0111-KDIB3-2.4012.646.2023.2.ASZ.:"….. przepis art. 7 ust. 1 ustawy  o VAT, definiujący pojęcie "dostawa towarów" nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów  w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego. W celu właściwego zinterpretowania pojęcia" przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel" należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nimi jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym. Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia "prawo do rozporządzania jak właściciel" nie można interpretować jako "prawo własności". Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem "dostawa towarów" nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie "dostawa towarów" oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru. Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia "przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel", ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust.1pkt 6 ustawy o VAT. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciel.

Sprzedaż opisanej we wniosku nieruchomości na rzecz jego obecnego użytkownika wieczystego należy traktować jako zmianę tytułu prawnego do nieruchomości, niewpływającą na władztwo rzeczy, które obecny użytkownik wieczysty nabył od zbywcy prawa z chwilą nabycia prawa użytkowania wieczystego. Z chwilą nabycia prawa użytkowania wieczystego obecny użytkownik wstąpił w prawa  i obowiązki wynikające z umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste zawartej z Gminą przez użytkownika wieczystego, na którego rzecz prawo użytkowania wieczystego zostało ustanowione. Jak wyżej wskazano, użytkownik wieczysty może przenieść władztwo nad rzeczą na inny podmiot  w taki sam sposób jak właściciel dokonuje sprzedaży gruntu. Skoro prawo użytkowania wieczystego  w odniesieniu do nieruchomości oznaczonych jako działki gruntu nr ... i nr ...w obrębie .... ustanowiono w roku 1998 oraz w tym samym roku przedmiotowe grunty oddano w użytkowanie wieczyste, to w dacie oddania gruntu w użytkowanie wieczyste nie podlegało ono opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

W niniejszej sprawie dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług było ustanowienie prawa użytkowania wieczystego wyżej opisanych nieruchomości na rzecz pierwszego użytkownika wieczystego w roku 1998, a więc przed wejściem w życie ustawy z dnia 11.03.2004 r. o podatku od towarów i usług, w której ustawodawca objął opodatkowaniem oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. W dacie dostawy towaru tj. 20.01.1998 r. oddanie gruntu  w użytkowanie wieczyste nie podlegało opodatkowaniu. Z dniem 20.01.1998 r. nastąpiło przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomościami jak właściciel. Aktualny użytkownik wieczysty, który nabył prawo użytkowania wieczystego, nabył też  w sensie ekonomicznym prawo rozporządzania nieruchomością jak właściciel od poprzedniego użytkownika wieczystego, a nie od Gminy. Gmina dokonała dostawy towarów w dniu 20.01.1998 r.

Mając powyższe na uwadze, w opinii Gminy planowana czynność sprzedaży nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego, w sytuacji gdy ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nastąpiło przed 1 maja 2004 r. nie będzie stanowiła dostawy towarów ani innej czynności, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle powołanych powyżej przepisów, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż, jak również oddanie w użytkowanie wieczyste, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Zaznaczenia wymaga, że ww. przepis art. 7 ust. 1 ustawy, definiujący pojęcie „dostawa towarów” nie odwołuje się do cywilistycznych pojęć sprzedaży, czy też przeniesienia prawa własności, stąd też nie można utożsamiać dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług z przeniesieniem prawa własności na gruncie prawa cywilnego.

W celu właściwego zinterpretowania pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel” należy mieć na uwadze, że dotyczy ono tego rodzaju czynności, które dają nabywcy prawo do postępowania z nimi jak właściciel. Chodzi tutaj przede wszystkim o możliwość faktycznego dysponowania rzeczą, a nie rozporządzania nią w sensie prawnym.

Istotą dostawy towarów nie jest bowiem przeniesienie prawa własności, zatem wyrażenia „prawo do rozporządzania jak właściciel” nie można interpretować jako „prawo własności”.

Należy ponadto wskazać, że czynności przejęcia własności ekonomicznej nie musi towarzyszyć przejęcie własności w sensie prawnym, bowiem „dostawa towarów” nie ogranicza się wyłącznie do zbycia prawa własności rzeczy. W konsekwencji pojęcie „dostawa towarów” oraz ekonomiczne aspekty transakcji, nie muszą wiązać się ze skutkami powstającymi na gruncie cywilistycznego prawa własności. Pozwala to na uznanie danej czynności za dostawę towarów, nawet w przypadkach nałożenia na nabywcę pewnych ograniczeń we władaniu towarem. Chwilą decydującą o przejściu na odbiorcę korzyści i ciężarów związanych z nabyciem towaru jest, co do zasady, wydanie towaru.

Wobec powyższego, uwzględniając szerokie, ekonomiczne, a nie cywilistyczne rozumienie pojęcia „przeniesienie prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel”, ustawodawca uznał, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi dostawę towarów, wymieniając tę czynność w art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy. W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela.

Kwestie dotyczące prawa wieczystego użytkowania uregulowane zostały w ustawie z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. 2024 r. poz. 1610 ze zm.).

W świetle art. 233 Kodeksu cywilnego:

Przepis ten, a także następne Kodeksu Cywilnego (art. 234, art. 235, art. 237) kształtujące uprawnienia użytkownika wieczystego na wzór uprawnień właściciela, jak również długi czas trwania użytkowania wieczystego (art. 236 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego) wskazują, że oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste stanowi przeniesienie prawa do rozporządzania tym gruntem jak właściciel. Zatem z regulacji zawartych w tej ustawie wynika, że użytkowanie wieczyste stanowi wprawdzie prawo do rzeczy cudzej, ale daje użytkownikowi wieczystemu uprawnienia do dysponowania rzeczą w sposób zbliżony do właściciela.

Zgodnie z art. 235 § 1 Kodeksu cywilnego:

Stosownie do § 2 tego artykułu:

W myśl art. 237 ww. Kodeksu:

W świetle ww. przepisów użytkownik wieczysty jest właścicielem budynków i urządzeń znajdujących się na gruncie Skarbu Państwa lub gruncie należącym do gmin bądź ich związków, które sam wzniósł albo nabył zgodnie z właściwymi przepisami przy zawarciu umowy o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste.

Zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1145):

Przepis art. 27 ustawy o gospodarce nieruchomościami daje dyspozycję, że:

Na mocy art. 32 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W myśl art. 32 ust. 1a ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Stosownie do art. 32 ust. 2 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak stanowi art. 32 ust. 3 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

W świetle art. 37 ust. 1 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak stanowi art. 37 ust. 2 pkt 5 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Zgodnie z art. 69 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Stosownie natomiast do art. 71 ust. 1 – ust. 4 ustawy o gospodarce nieruchomościami:

Jak wynika z przepisów prawa, oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu jest czynnością odpłatną. Przy czym podkreślenia wymaga, że ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu przed 1 maja 2004 r. nie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, gdyż na podstawie obowiązującej przed tym dniem ustawy z 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11 poz. 50 ze zm.), grunt nie był towarem i ustanowienie prawa jego użytkowania wieczystego nie stanowiło dostawy towarów. Dopiero z chwilą wejścia w życie ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zmieniła się definicja towaru oraz zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, od 1 maja 2004 r. ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 7 ust. 1 pkt 6 ustawy.

Potwierdza to m.in. treść uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 stycznia 2007 r., sygn. akt I FPS 1/06, w której uznano, iż:

Uwzględniając powołane wyżej przepisy stwierdzić należy, że w wyniku oddania gruntu w użytkowanie wieczyste (ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu) dochodzi do przeniesienia władztwa nad gruntem na rzecz użytkownika wieczystego, co pozwala mu rozporządzać nim jak właściciel. Użytkownik wieczysty może więc swobodnie korzystać z gruntu oraz czerpać z niego pożytki w sposób taki, jak w przypadku właściciela gruntu, może również „przenieść władztwo na inny podmiot” w taki sam sposób, w jaki właściciel dokonuje sprzedaży gruntu. Wraz z przekazaniem użytkownikowi wieczystemu gruntów nastąpiła również możliwość swobodnego i faktycznego dysponowania posadowionymi na tych gruntach budynkami.

W przedmiotowej sprawie, w odniesieniu do działki nr ...zabudowanej budynkiem gospodarczym oraz działki nr ... zabudowanej budynkiem gospodarczym, dostawą towaru w rozumieniu przepisów ustawy było ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości dla pierwotnego użytkownika wieczystego w 1998 r. – z tą chwilą nastąpiło przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że skoro prawo użytkowania wieczystego w odniesieniu do działki nr ...zabudowanej budynkiem gospodarczym oraz działki nr ... zabudowanej budynkiem gospodarczym ustanowiono w 1998 r., a więc przed wprowadzeniem przepisów, którymi ustawodawca objął tę czynność opodatkowaniem, to nie podlegało ono opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, niemniej jednak nastąpiło przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel.

W odniesieniu do działki nr ...oraz działki nr ..., użytkownik wieczysty otrzymał już prawo do faktycznego dysponowania tą nieruchomością, jak gdyby był jej właścicielem, z chwilą ustanowienia prawa użytkowania wieczystego tej nieruchomości, tj. w 1998 r.

Przepis art. 7 ust. 1 ustawy stanowi, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…). Okoliczności faktyczne sprawy świadczą, że przeniesienie na użytkownika wieczystego prawa do rozporządzania nieruchomością jak właściciel w odniesieniu do działki nr ...oraz działki nr ... nastąpiło w chwili objęcia przez pierwotnego użytkownika prawa wieczystego użytkowania w 1998 r.

Jak już wcześniej wspomniano, czynność przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu, będącego wcześniej przedmiotem użytkowania wieczystego, dla którego prawo to ustanowiono do 30 kwietnia 2004 r. nie podlega opodatkowaniu jako ponowna dostawa towarów, ani jako żadna inna czynność podlegająca opodatkowaniu podatkiem VAT.

Zatem sprzedaż nieruchomości na rzecz użytkownika wieczystego nie może być traktowana jako ponowna dostawa tej samej nieruchomości, bowiem nie zostanie spełniona dyspozycja art. 7 ust. 1 ustawy, tj. w opisanej transakcji nie dojdzie do przeniesienia prawa do rozporządzania towarami jak właściciel. W świetle przepisów art. 7 ust. 1 pkt 6 i pkt 7 ustawy doszło już do dostawy tej nieruchomości na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego.

Wobec tego sprzedaż działek, o których mowa we wniosku, na rzecz użytkownika wieczystego, będąca w istocie przekształceniem prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości, stanowi jedynie zmianę tytułu prawnego do tych nieruchomości, nie wpływa natomiast na „władztwo rzeczy”, które użytkownik wieczysty uzyskał i nie mogą być traktowane jako sprzedaż tego samego towaru.

Podsumowując, sprzedaż prawa własności działkinr ... oraz działki nr …, na rzecz dotychczasowego użytkownika wieczystego nie będzie stanowić dostawy towarów w rozumieniu przepisów ustawy i nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Powyższe jest wynikiem ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dla tych nieruchomości przed 1 maja 2004 r.

Tym samym Państwa stanowisko uznałem za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).