Interpretacja indywidualna z dnia 25 listopada 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.563.2024.2.MBN

Wprowadzenie energii elektrycznej do sieci w przypadku rozliczenia w systemie net billing na podstawie zawartej umowy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłoweSzanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe w części:

- uznania, że wprowadzenie energii elektrycznej do sieci w przypadku rozliczenia w systemie net billing na podstawie zawartej umowy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

- ustalenia terminu wystawienia faktury w związku z wprowadzeniem energii elektrycznej do sieci − (pytanie oznaczone we wniosku nr 3); jest nieprawidłowe w części:

- ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wprowadzania energii elektrycznej do sieci w systemie net billing (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

- ustalenia podstawy opodatkowania, wpływu rozliczenia depozytu Prosumenta na ustalenie podstawy opodatkowania oraz konsekwencji zwrotu niewykorzystanych środków depozytu prosumenckiego (pytania oznaczone w wniosku nr 4, nr 5 i nr 6).

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

- ustalenia, czy wprowadzenie energii elektrycznej do sieci w przypadku rozliczenia w systemie net billing na podstawie zawartej umowy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług;

- ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wprowadzania energii elektrycznej do sieci w systemie net billing;

- terminu wystawienia faktury w związku z wprowadzeniem energii elektrycznej do sieci;

- ustalenia podstawy opodatkowania, wpływu rozliczenia depozytu Prosumenta na ustalenie podstawy opodatkowania oraz konsekwencji zwrotu niewykorzystanych środków depozytu prosumenckiego.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – wniesieniem dodatkowej opłaty 25 października 2024 r. (wpływ 25 października 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Gmina Miasto (...), zwana w dalszej części wniosku Gminą (...), jest czynnym zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług. Od stycznia 2017 r. dokonała centralizacji rozliczeń podatku VAT, tj. prowadzi wspólne rozliczenia podatku VAT wraz ze wszystkimi jednostkami budżetowymi Gminy (...).

Gmina (...) prowadzi politykę służącą do obniżenia kosztów utrzymania budynków jednostek organizacyjnych oraz urzędu poprzez montaż instalacji fotowoltaicznych, które mają na celu zmniejszenie kosztów energii elektrycznej.

Zawarte obecnie umowy przewidują system rozliczeń z Prosumentami na podstawie rozliczenia wartościowego Net-billing zgodnie z przepisami ustawy o OZE.

Zasady i warunki wykonywania działalności w zakresie wytwarzania energii elektrycznej z odnawialnych źródeł energii w mikroinstalacji oraz małej instalacji, z wyłączeniem wytwarzania energii elektrycznej z biogazu rolniczego lub z biopłynów, oraz zasady wytwarzania energii elektrycznej przez prosumentów energii odnawialnej, prosumentów zbiorowych energii odnawialnej oraz prosumentów wirtualnych energii odnawialnej zostały określone przez ustawodawcę w rozdziale 2 ustawy o OZE.

System rozliczeń net-billing oparty jest na dwóch etapach. W pierwszym etapie rozliczeń następuje saldowanie ilościowe, a następnie dokonywane jest saldowanie wartościowe.

Zgodnie z art. 4c ust. 1 ustawy o OZE, rozliczenia Prosumenta ze Sprzedawcą oparte są o konto prosumenta, które służy ewidencjonowaniu ilość energii elektrycznej pobranej i wprowadzonej przez Prosumenta oraz wartość energii elektrycznej wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej wobec wartości energii elektrycznej pobranej z tej sieci przez Prosumenta w celu jej zużycia na potrzeby własne w oparciu o ustalone dla każdego okresu saldowania salda dodatnie, salda ujemne lub zbilansowanie.

Etap I saldowanie ilościowe

Saldowanie dokonywane jest odrębnie dla każdego okresu bilansowania, tj. oddzielnie dla każdej godziny doby.

Zatem, każda zakończona godzina doby podlega saldowaniu ilościowemu, w rezultacie czego mogą powstać salda dodatnie, salda ujemne lub zbilansowanie.

Okres zbilansowany, w myśl art. 4 ust. 3a ustawy o OZE, oznacza saldo 0.

Z kolei saldo dodatnie to sytuacja, gdy występuje wartość nadwyżki energii elektrycznej pobranej nad wprowadzoną do sieci elektroenergetycznej przez Prosumenta. Wartość tę ustala się, jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda dodatniego oraz ceny sprzedaży energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe (brutto) stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i Prosumentem dla danego okresu rozliczenia niezbilansowania (art. 4c ust. 3 ustawy o OZE).

Saldo ujemne oznacza wartość nadwyżki energii elektrycznej wprowadzonej nad pobraną z sieci elektroenergetycznej przez Prosumenta. Wartość tę ustala się, jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego oraz rynkowej ceny energii elektrycznej dla każdego okresu rozliczenia.

Jak wynika z treści Ustawy o OZE, w przypadku określenia wartości nadwyżki salda ujemnego w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r. dla wartości tej wyznaczona jest jedna rynkowa cena energii dla danego miesiąca kalendarzowego (art. 4b Ustawy o OZE). Szczegółowy sposób wyznaczania ceny rynkowej energii elektrycznej został uregulowany w art. 4b ust. 6 i 7 ustawy o OZE.

Natomiast dla rozliczeń po 1 lipca 2024 r., dla wyliczenia wartości sald ujemnych, mają być brane rynkowe ceny energii elektrycznej dla każdego okresu rozliczenia niezbilansowania, tj. dla każdej godziny doby będzie odrębnie ustalana cena energii elektrycznej (art. 4b ust. 4 i 5 ustawy o OZE).

Etap II

Drugim etapem funkcjonowania systemu net-billing jest rozliczenie różnicy wartości energii wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej przez Prosumenta oraz energii elektrycznej pobranej z sieci przez Prosumenta. Rozliczenie oparte jest o wyliczenie wartości sald dla okresów niezbilansowanych, tj. wszystkich godzin dób, dla których saldo było dodatnie lub ujemne.

Rozliczenie różnicy wartości może spowodować:

• zobowiązanie Prosumenta wobec Sprzedawcy (art. 4 ust. 3a i art. 4c ust. 3 ustawy o OZE), gdy suma wartości sald dodatnich będzie większa nad sumą sald ujemnych;
• powstanie depozytu prosumenckiego, gdy suma wartości sald ujemnych będzie większa nad sumą sald dodatnich. Celem depozytu jest pomniejszanie zobowiązania Prosumenta w następnych okresach rozliczeniowych (art. 4c ust. 1, 2 i 4 ustawy o OZE). Pomniejszenie zobowiązań Prosumenta następuje poprzez zmniejszanie zobowiązania wobec Sprzedawcy w kolejnych okresach rozliczeniowych, w których występuje nadwyżka sum wartości sald dodatnich nad sumą sald ujemnych. Kwota depozytu może być rozliczona przez okres kolejnych 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty jako depozyt prosumencki na koncie Prosumenta (art. 4c ust. 5 ustawy o OZE).

Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu prosumenckiego, niewykorzystane środki w części stanowiącej nie więcej niż 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej w danym miesiącu kalendarzowym, stanowią nadpłatę, którą Sprzedawca zwraca w terminie nie dłuższym niż do końca 13 miesiąca następującego po danym miesiącu, w którym powstał ten depozyt (art. 4 ust. 11 pkt 2).

Pytania

1. Czy wprowadzanie przez Gminę (...) energii elektrycznej do sieci, w przypadku rozliczenia w systemie net billing na podstawie zawartej umowy kompleksowej, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT?

W przypadku twierdzącej odpowiedzi na pytanie nr 1, Gmina (...) zwraca się z kolejnymi pytaniami:

2. W którym momencie powstaje obowiązek podatkowy z tytułu wprowadzania energii elektrycznej do sieci w systemie net billing?

3. W jakim terminie Wnioskodawca winien wystawić fakturę, dokumentującą wprowadzenie energii elektrycznej do sieci w systemie net billing?

4. Co stanowi podstawę opodatkowania przy wprowadzaniu energii elektrycznej do sieci w systemie net billing?

5. Czy przeznaczenie depozytu Prosumenta na rozliczenie zobowiązań Prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego wpływa na podstawę opodatkowania VAT z tytułu sprzedaży energii elektrycznej dokonywanej przez Sprzedawcę na rzecz Prosumenta?

6. Jakie konsekwencje na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług wywołuje operacja zwrotu niewykorzystanych środków depozytu prosumenckiego przez sprzedawcę na rzecz Wnioskodawcy?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika natomiast z art. 7 ust. 1 tej ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Ilekroć w przepisach ustawy o VAT mowa jest o towarach rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (por. art. 2 pkt 6 ustawy o VAT).

Stosownie do art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem stwierdzić należy, że Prosument w systemie net-biling otrzymuje wynagrodzenie, którego wartość określa się w kwocie równej nadwyżce sumy wartości sald ujemnych nad sumą sald dodatnich w danym okresie rozliczeniowym. Sprzedaż energii elektrycznej wpisuje się w określoną w ww. przepisach o VAT definicję działalności gospodarczej, i w przypadku wystąpienia nadwyżki sumy wartości sald ujemnych nad sumą sald dodatnich w danym okresie rozliczeniowym, podlega ona zatem opodatkowaniu VAT na zasadach określonych w ustawie o VAT, jako odpłatna dostawa towarów.

Ad. 2 i 3

Opodatkowana podatkiem od towarów i usług będzie, co do zasady, energia elektryczna wprowadzona do sieci przez Wnioskodawcę w przypadku, gdy wystąpi z tego tytułu wynagrodzenie. Przy czym, wobec funkcjonującego obecnie na gruncie ustawy o odnawialnych źródłach energii, systemu tzw. net-billing wskazać należy, że rozliczanie to ma charakter kosztowy, opierające się o wartość energii zakupionej i oddanej.

Zgodnie z art. 19a ust. 1 ustawy o VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonanie usługi, z zastrzeżeniem ust. 1a, 1b, 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20, art. 21 ust. 1 i art. 138f.

Jednoznacznie z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższe przepisy formułują zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Szczególna zasada wynika z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy, zgodnie z którym:

Obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury z tytułu:

a)dostaw energii elektrycznej, cieplnej lub chłodniczej oraz gazu przewodowego, (…).

W myśl art. 19a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku, gdy nie określono takiego terminu z chwilą upływu terminu płatności.

Głównym celem funkcjonowania instalacji fotowoltaicznych Gminy (...) nie jest prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na wytwarzaniu energii elektrycznej. Jednakże system net-billingu wprowadza sposób rozliczenia, w którym Gmina (...) wytwarza energię elektryczną będącą własnością ekonomiczną Wnioskodawcy. W przypadku występowania nadwyżki energii elektrycznej jest ona przedmiotem dostawy na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego.

Zatem, należy wskazać, iż zgodnie z przedstawionymi w treści stanu faktycznego powszechnie obwiązującymi przepisami prawa, wartość energii elektrycznej jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi iloczyn:

• sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez Prosumenta w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania składających się na dany miesiąc kalendarzowy, wartość energii sumarycznie zbilansowanej w godzinie wyrażoną w kWh, podlegającą rozliczeniu w danym okresie rozliczeniowym; wartość dodatnia oznacza ilość energii elektrycznej pobranej w danej godzinie z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, a wartość ujemna oznacza ilość energii elektrycznej wprowadzonej w danej godzinie do tej sieci przyjmującym wartości ujemne;
• rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej obliczonej zgodnie z art. 4b ust. 4 i 5 Ustawy OZE.

Z kolei od 1 lipca 2024 r., gdy Prosument wytworzy energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadzi ją do sieci dystrybucyjnej, wartość energii elektrycznej będzie wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego i stanowi sumę następujących iloczynów wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania w tym miesiącu:

• ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez Prosumenta ilość energii sumarycznie zbilansowanej w godzinie wyrażoną w kWh, podlegającą rozliczeniu w danym okresie rozliczeniowym; wartość dodatnia oznacza ilość energii elektrycznej pobranej w danej godzinie z sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej, a wartość ujemna oznacza ilość energii elektrycznej wprowadzonej w danej godzinie do tej sieci, przyjmującym wartość ujemną;
• rynkowej ceny energii elektrycznej obliczonej zgodnie z art. 4b ust. 4 i 5 Ustawy OZE przy czym jeżeli wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania, to w celu wyznaczania wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w okresie przez Prosumenta przyjmuje się cenę równą zero.

Należy wskazać, iż Wnioskodawca wytwarzając energię elektryczną w sposób faktyczny nie dokonuje jej dostawy na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego, w sytuacji, w której podobna nadwyżka nie istnieje, bowiem prąd jest zużywany przez Wnioskodawcę.

Zgodnie bowiem z informatorem Ministerstwa Klimatu i Środowiska, celem wprowadzenia net-billingu jest wparcie rozliczeń prosumenckich o system wartościowego rozliczania wyprodukowanych nadwyżek energii (tzw. net-billing) nie skonsumowanej w miejscu jej wytworzenia, wg cen giełdowych, najpierw po średniej cenie z miesiąca poprzedniego, a od połowy 2024 r. po cenie godzinowej zgodnej z obowiązującą taryfą dynamiczną, zapewnienie prosumentom świadomy udział w procesach zachodzących na rynku energii. W zgodzie z zamysłem ustawodawcy można stwierdzić, że Wnioskodawca będzie dokonywał dostawy jedynie nadwyżki wartości energii elektrycznej.

Przedsiębiorstwo energetyczne nie uzyska żadnego świadczenia w sposób rzeczywisty, jeżeli Wnioskodawca nie wyprodukuje nadwyżki, ponieważ działanie Wnioskodawcy nie wprowadzi do sieci energii, która mogłaby być sprzedana z korzyścią dla podmiotu trzeciego lub wykorzystana przez przedsiębiorstwo energetyczne.

Zatem, w odniesieniu do systemu rozliczeń net-billing, w ocenie Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy po stronie Prosumenta w podatku VAT będzie powstawał wyłącznie w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym suma wartości sald ujemnych będzie większa nad sumą sald dodatnich.

Obowiązek podatkowy będzie w takim razie powstawał z chwilą wystawienia faktury dokumentującej dostawę tej energii, pod warunkiem, że faktura zostanie wystawiona nie później niż z chwilą upływu terminu płatności za dostawę w myśl regulacji art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a) w zw. z art. 19a ust. 7.

Sprzedaż zrealizowana na rzecz innego podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem winna być w takiej sytuacji udokumentowana fakturą zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT. W zakresie terminu wystawienia faktury należy zauważyć, że Sprzedawca w celu prowadzenia rozliczeń, prowadzi konto dla Prosumenta zwane też Kontem Prosumenta, na którym ewidencjonuje ilości energii elektrycznej i wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej oraz wynikającą z nich wartość środków za energię elektryczną należną Prosumentowi za energię elektryczną wprowadzoną do sieci.

Co do zasady, wartość Depozytu Prosumenckiego, dotycząca danego miesiąca kalendarzowego, jest ustalana i przyporządkowywana do Konta Prosumenckiego w kolejnym miesiącu kalendarzowym.

Zatem, skoro w przedmiotowym stanie faktycznym z tytułu dostaw energii elektrycznej przez Gminę (...), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury VAT, to terminem wystawienia faktury będzie termin określony według art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy o VAT, tj. z upływem terminu płatności.

Ad. 4 i 5

W zakresie określenia podstawy opodatkowania przy wprowadzaniu energii do sieci w systemie net-billing, początkowo należy wskazać, że odpłatność oznacza wykonanie czynności świadczenia usług, czy też dostawy towarów za wynagrodzeniem.

Istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczeniem usług, dostawą towarów i otrzymaną zapłatą. Należy stwierdzić, że czynności podlegają opodatkowaniu jedynie wtedy, gdy zostały wykonane odpłatnie. Czynność można uznać za dokonaną odpłatnie, gdy istnieje bezpośrednia i jasno zindywidualizowana korzyść po stronie świadczącego usługę. Zatem, pod pojęciem odpłatności świadczenia usług i dostaw towarów należy rozumieć prawo podmiotu świadczącego usługę do żądania od odbiorcy usługi czy też towaru lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego).

Natomiast art. 29a ust. 1 ustawy o VAT stanowi, iż z zastrzeżeniem ust. 2, 3 i 5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

W oparciu o powyższą argumentację, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym, podstawą opodatkowania VAT po stronie Prosumenta będzie kwota równa nadwyżce sumy wartości sald ujemnych nad sumą sald dodatnich w danym okresie rozliczeniowym.

Z kolei odnosząc się do zagadnienia przeznaczenia depozytu Prosumenta na rozliczenie zobowiązań Prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego oraz wpływu na podstawę opodatkowania podatkiem VAT z tytułu sprzedaży energii elektrycznej dokonywanej przez Sprzedawcę na rzecz Prosumenta, w ocenie Wnioskodawcy, w myśl przytoczonych powyżej art. 29a ust. 1 i ust. 6 ustawy o VAT, kwoty depozytu Prosumenta pomniejszające zobowiązanie wobec Sprzedawcy, nie będą wpływać na podstawę opodatkowania z tytułu sprzedaży dokonywanej przez przedsiębiorstwo energetyczne na rzecz Prosumenta, bowiem jest to forma zapłaty za energię elektryczną zakupioną od Sprzedawcy (celem depozytu jest pomniejszanie zobowiązania Prosumenta w następnych okresach rozliczeniowych).

Ad. 6

W ocenie Wnioskodawcy, w sytuacji, gdy niewykorzystane środki z depozytu prosumenckiego będą przedmiotem nadpłaty, którą Sprzedawca zwraca na rzecz Wnioskodawcy jako prosumenta, otrzymanie przez Wnioskodawcę zwrotu tej nadpłaty będzie neutralne na gruncie VAT.

Z kolei kwota zgromadzona na depozycie, w części, w jakiej nie podlega ona zwrotowi i nie może być wykorzystana na poczet pomniejszenia przyszłych zobowiązań Wnioskodawcy wobec Sprzedawcy, powinna pomniejszać podstawę opodatkowania VAT z tytułu dokonanych wcześniej przez Wnioskodawcę dostaw energii elektrycznej (wynagradzanych za środki przekazane na depozyt prosumencki).

Jak bowiem wskazano w stanowisku Wnioskodawcy:

• do pytania nr 2 i 3: w odniesieniu do systemu rozliczeń net-billing, w ocenie Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy po stronie Prosumenta w podatku VAT będzie powstawał wyłącznie w sytuacji, gdy w danym okresie rozliczeniowym suma wartości sald ujemnych będzie większa nad sumą sald dodatnich;
• do pytania nr 4 i 5: Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym podstawą opodatkowania VAT po stronie Prosumenta będzie kwota równa nadwyżce sumy wartości sald ujemnych nad sumą sald dodatnich w danym okresie rozliczeniowym.

Z kolei z regulacji ustawy o OZE wynika, iż do powstania depozytu prosumenckiego dochodzi, gdy suma wartości sald ujemnych będzie większa nad sumą sald dodatnich. Celem depozytu jest pomniejszanie zobowiązania Prosumenta w następnych okresach rozliczeniowych (art. 4c ust. 1, 2 i 4 ustawy o OZE).

Przy czym, z regulacji tych wynika, iż kwota depozytu może być rozliczona przez okres kolejnych 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty jako depozyt prosumencki na koncie Prosumenta (art. 4c ust. 5 ustawy o OZE), a po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu prosumenckiego niewykorzystane środki w części stanowiącej nie więcej niż 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej w danym miesiącu kalendarzowym, stanowią nadpłatę, którą Sprzedawca zwraca w terminie nie dłuższym niż do końca 13 miesiąca następującego po danym miesiącu, w którym powstał ten depozyt (art. 4 ust. 11 pkt 2).

W ocenie Wnioskodawcy, kwota zgromadzona na depozycie, w części, w jakiej nie podlega ona zwrotowi i nie może być wykorzystana na poczet pomniejszenia przyszłych zobowiązań Wnioskodawcy wobec Sprzedawcy, powinna pomniejszać podstawę opodatkowania VAT w myśl regulacji art. 29a ust. 13 ustawy o VAT.

W świetle powyższych regulacji oraz sposobu funkcjonowania systemu net-biling, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że korekta podstawy opodatkowania powinna być dokonana poprzez wystawienie przez Wnioskodawcę faktury korygującej w okresie rozliczeniowym następującym po okresie, w którym nastąpiło umorzenie niezwróconych środków depozytu prosumenckiego.

Zagadnienie okresu ważności środków znajdujących się na koncie depozytu prosumenckiego regulują przepisy prawa powszechnie obowiązującego, tj. przepisy Ustawy o OZE (art. 4 ust. 11 pkt 2 oraz art. 4c ust. 6 Ustawy OZE), a co za tym idzie w ślad za nimi postanowienia umowy kompleksowej zawartej przez Wnioskodawcę. W niniejszej sytuacji zdarzenie w postaci umorzenia środków będzie spełnieniem uzgodnienia warunków zmieniających podstawę opodatkowania.

Zatem, skoro umorzenie środków następuje wraz z upływem okresu rozliczeniowego, tak spełnienie uzgodnienia następuje w pierwszym dniu nowego okresu (tj. okresu rozliczeniowego po okresie, w którym nastąpiło umorzenie środków).

Zatem, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że powinien dokonać korekty podstawy opodatkowania poprzez wystawienie faktury korygującej z tytułu dokonanych wcześniej przez Spółkę dostaw energii elektrycznej (wynagradzanych za środki przekazane na depozyt prosumencki) w okresie rozliczeniowym po okresie, w którym nastąpiło umorzenie niezwróconych środków z depozytu prosumenckiego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe w części:

- uznania, że wprowadzenie energii elektrycznej do sieci w przypadku rozliczenia w systemie net billing na podstawie zawartej umowy podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (pytanie oznaczone we wniosku nr 1);

- ustalenia terminu wystawienia faktury w związku z wprowadzeniem energii elektrycznej do sieci − (pytanie oznaczone we wniosku nr 3);

oraz nieprawidłowe w części:

- ustalenia momentu powstania obowiązku podatkowego z tytułu wprowadzania energii elektrycznej do sieci w systemie net billing (pytanie oznaczone we wniosku nr 2);

- ustalenia podstawy opodatkowania, wpływu rozliczenia depozytu Prosumenta na ustalenie podstawy opodatkowania oraz konsekwencji zwrotu niewykorzystanych środków depozytu prosumenckiego (pytania oznaczone w wniosku nr 4, nr 5 i nr 6).

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.) zwanej dalej „ustawą”:

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem:

Na podstawie art. 2 pkt 22 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 8 ust. 1 ustawy:

Jak wynika z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, bezwzględnym warunkiem dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usługi podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jest „odpłatność” za daną czynność. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Pod pojęciem odpłatności świadczenia rozumieć należy prawo podmiotu sprzedającego towar lub świadczącego usługę do żądania od nabywcy towaru, odbiorcy usługi lub osoby trzeciej zapłaty ceny lub ekwiwalentu (np. w postaci świadczenia wzajemnego). Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług będzie podlegało tylko to świadczenie (dostawa lub usługa), w przypadku którego istnieje konsument, tj. odbiorca świadczenia odnoszący z niego choćby potencjalną korzyść. Dopóki nie istnieje podmiot, który odnosiłby lub powinien odnosić konkretne korzyści o charakterze majątkowym związanym z danym świadczeniem, dopóty świadczenie to nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Nie każda jednak czynność stanowiąca dostawę towarów czy świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu, musi być wykonana przez podatnika.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy:

Przepis art. 15 ust. 2 ustawy stanowi natomiast, że:

Treść powyższych przepisów znajduje odzwierciedlenie w art. 9 ust. 1 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE z 11 grudnia 2006 r. L 347/1), zgodnie z którym:

Organy władzy publicznej mają na gruncie podatku od towarów i usług szczególny status, wynikający z art. 15 ust. 6 ustawy, na mocy którego:

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań, oraz gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych. Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z powołanych przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego nie są podatnikami podatku od towarów i usług w związku z realizacją zadań, które podejmują jako podmioty prawa publicznego, nawet jeśli pobierają z tego tytułu należności, opłaty lub składki. Podmioty te są natomiast podatnikami podatku od towarów i usług w przypadku wykonywanych przez nie czynności na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Stosownie do art. 2 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1465 ze zm.):

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Realizacja tych zadań następować może także w drodze dostawy towarów i świadczenia usług w rozumieniu art. 7 i art. 8 ustawy (w zakresie dostaw i usług co do zasady odpłatnych). Gmina, w celu wypełnienia nałożonych na nią zadań, organizuje warunki dla innych podmiotów bądź bezpośrednio uczestniczy w obrocie gospodarczym.

Zgodnie z art. 2 pkt 19 i pkt 27a ustawy z 20 lutego 2015 r. o odnawialnych źródłach energii (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1361), zwanej dalej „ustawa o OZE”:

Stosownie do art. 3 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE:

W myśl art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 4 ust. 2b ustawy o OZE:

Szczegółowy sposób rozliczania prosumenta z udostępnionej energii regulują przepisy art. 4 ust. 2a-7 ustawy o OZE.

Jak wynika z art. 4 ust. 3a ustawy o OZE:

Na mocy art. 4 ust. 8 ustawy o OZE:

Natomiast art. 4 ust. 11 ustawy o OZE stanowi, że:

W myśl art. 4b ust. 1 ustawy o OZE:

Stosownie do art. 4b ust. 2 ustawy o OZE:

Zgodnie z art. 4b ust. 4 ustawy o OZE:

Przepisy art. 4c ust. 1-5 ustawy o OZE definiują tzw. „depozyt prosumencki”:

Z kolei art. 40 ust. 1-1aa ustawy o OZE wskazuje, że:

W zakresie, w jakim powołane przepisy dotyczą prosumenta wirtualnego energii odnawialnej, wchodzą one w życie 2 lipca 2025 r.

Państwa wątpliwości w pierwszej kolejności dotyczą ustalenia, czy wprowadzanie przez Gminę energii elektrycznej do sieci, w przypadku rozliczenia w systemie net-billing na podstawie zawartej umowy kompleksowej, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

W świetle zacytowanych wyżej przepisów, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na zasadach dla niej określonych. Kwalifikacji tej nie zmienia treść art. 4 ust. 8 ustawy o OZE, gdyż ustawa definiuje we własnym zakresie działalność gospodarczą i definicja ta jest szersza niż np. zakres działalności gospodarczej wynikający z ustawy Prawo przedsiębiorców.

Znajduje to potwierdzenie w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawie C-219/12 Fuchs, w którym Trybunał uznał, że:

Ustawa nie definiuje, co należy rozumieć przez czynność odpłatną. Jednak dla uznania, że dostawa towarów oraz świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bezwzględnym warunkiem jest „odpłatność” za daną czynność, co wynika z ww. art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Odpłatność oznacza wykonanie czynności (dostawy towarów oraz świadczenia usług) za wynagrodzeniem. W znaczeniu potocznym wynagrodzenie to zapłata za pracę, należność, a także odszkodowanie. Natomiast odpłatny to taki, który wymaga zapłacenia, zwrotu kosztów, płatny.

Zatem, istotną cechą wynagrodzenia jest istnienie bezpośredniego związku pomiędzy dostawą towarów lub świadczeniem usług i otrzymaną zapłatą będącą świadczeniem wzajemnym. Dostawcę towarów lub usługodawcę musi łączyć z odbiorcą stosunek prawny, z którego wynika obowiązek dostawy towarów lub świadczenia usług oraz wysokość wynagrodzenia (świadczenia wzajemnego). Za dokonanie tych czynności wynagrodzenie musi być wyrażalne w pieniądzu, co jednak nie oznacza, że musi mieć ono postać pieniężną, gdyż wynagrodzenie (odpłatność) jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (zapłatą za towar lub usługę może być inny towar lub usługa), albo mieszaną (zapłata w części pieniężna, a w części rzeczowa). Innymi słowy, musi istnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego stanowiącego wynagrodzenie za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak wskazano, sprzedaż energii elektrycznej (stanowiącej towar), w tym energii wyprodukowanej z odnawialnych źródeł energii za wynagrodzeniem, co do zasady wpisuje się w definicję działalności gospodarczej i podlega opodatkowaniu podatkiem VAT jako odpłatna dostawa towarów, co znajduje potwierdzenie w ww. wyroku TSUE w sprawie C‑219/12.

W okolicznościach analizowanej sprawy sprzedaż energii elektrycznej należy rozpatrywać jako działalność gospodarczą w kontekście art. 15 ust. 2 ustawy, a Państwa w związku z tą dostawą należy uznać za podatnika podatku od towarów i usług, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, bowiem dokonują Państwo dostawy energii elektrycznej wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej na podstawie umowy cywilnoprawnej, która została zawarta z przedsiębiorstwem energetycznym.

Wprowadzając wyprodukowaną w instalacji fotowoltaicznej energię do sieci energetycznej dokonują Państwo jako prosument i podatnik VAT, na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Dostawa energii elektrycznej nie została przez ustawodawcę wymieniona jako zwolniona od podatku, w konsekwencji stanowi ona czynność opodatkowaną podatkiem od towarów i usług.

Podsumowując, stwierdzam że wprowadzanie przez Gminę energii elektrycznej do sieci, w przypadku rozliczenia w systemie net-billing na podstawie zawartej umowy kompleksowej, stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu VAT.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania oznaczonego nr 1 uznałem za prawidłowe.

Mają Państwo również wątpliwości, w którym momencie powstaje obowiązek podatkowy z tytułu wprowadzania energii elektrycznej do sieci w systemie net-billing, a także odnośnie terminu wystawienia faktury, dokumentującej wprowadzenie energii elektrycznej do sieci.

Zgodnie z zasadą ogólną, wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy:

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a ustawy:

Art. 19a ust. 7 ustawy:

Według art. 2 pkt 31 ustawy:

Faktury są dokumentami potwierdzającymi rzeczywiste transakcje gospodarcze dokonywane przez podatnika. Faktura pełni szczególną rolę dowodową w prawidłowym wymiarze podatku od towarów i usług, dlatego też niezwykle istotne jest prawidłowe oznaczenie wszystkich elementów faktury.

Faktura jest dokumentem potwierdzającym zaistnienie zdarzenia gospodarczego. Wystawienie faktury należy rozumieć jako sporządzenie ww. dokumentu oraz jego przekazanie innemu podmiotowi (nabywcy), a przez to wprowadzenie faktury do obrotu prawnego.

Przepis art. 106b ust. 1 ustawy stanowi, że:

Art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy:

Art. 106i ust. 7 pkt 1 ustawy:

Art. 106i ust. 8 ustawy:

W przypadku dostaw energii elektrycznej na rzecz innego podatnika podatku VAT, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury, zaś faktura powinna być wystawiona najpóźniej z chwilą upływu terminu płatności. W sytuacji, gdy podatnik nie wystawił w tym terminie faktury lub wystawił ją z opóźnieniem – obowiązek podatkowy powstanie z chwilą upływu terminu na jej wystawianie, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności.

W analizowanym przypadku przez „termin płatności” rozumie się termin płatności za dostawę energii wprowadzonej do sieci przez prosumenta.

Jak wykazano powyżej, wprowadzenie do sieci energii elektrycznej wytworzonej przez Państwa za wynagrodzeniem, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako odpłatna dostawa towarów na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 7 ust. 1 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że prowadzą Państwo politykę służącą do obniżenia kosztów utrzymania budynków jednostek organizacyjnych oraz urzędu poprzez montaż instalacji fotowoltaicznych, które mają na celu zmniejszenie kosztów energii elektrycznej. Zawarte obecnie przez Państwa umowy przewidują system rozliczeń z Prosumentami na podstawie rozliczenia wartościowego net-billing zgodnie z przepisami ustawy o OZE. Zawarte umowy przewidują system rozliczeń z Prosumentami na podstawie rozliczenia wartościowego net-billing zgodnie z przepisami ustawy o OZE. Zgodnie z Państwa wskazaniem system rozliczeń net-billing oparty jest na dwóch etapach. W pierwszym etapie rozliczeń następuje saldowanie ilościowe, a następnie dokonywane jest saldowanie wartościowe. Saldowanie ilościowe dokonywane jest odrębnie dla każdego okresu bilansowania, tj. oddzielnie dla każdej godziny doby. Zatem, każda zakończona godzina doby podlega saldowaniu ilościowemu, w rezultacie czego mogą powstać salda dodatnie, salda ujemne lub zbilansowanie. Okres zbilansowany, w myśl art. 4 ust. 3a ustawy o OZE, oznacza saldo 0.

Z kolei saldo dodatnie to sytuacja, gdy występuje wartość nadwyżki energii elektrycznej pobranej nad wprowadzoną do sieci elektroenergetycznej przez Prosumenta. Wartość tę ustala się, jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda dodatniego oraz ceny sprzedaży energii elektrycznej uwzględniającej obowiązkowe obciążenia podatkowe (brutto) stosowanej w rozliczeniach pomiędzy sprzedawcą i Prosumentem dla danego okresu rozliczenia niezbilansowania (art. 4c ust. 3 ustawy o OZE).

Saldo ujemne oznacza wartość nadwyżki energii elektrycznej wprowadzonej nad pobraną z sieci elektroenergetycznej przez Prosumenta. Wartość tę ustala się, jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego oraz rynkowej ceny energii elektrycznej dla każdego okresu rozliczenia.

Drugim etapem funkcjonowania systemu net-billing jest rozliczenie różnicy wartości energii wprowadzonej do sieci elektroenergetycznej przez Prosumenta oraz energii elektrycznej pobranej z sieci przez Prosumenta. Rozliczenie oparte jest o wyliczenie wartości sald dla okresów niezbilansowanych, tj. wszystkich godzin dób, dla których saldo było dodatnie lub ujemne.

Rozliczenie różnicy wartości może spowodować:

• zobowiązanie Prosumenta wobec Sprzedawcy (art. 4 ust. 3a i art. 4c ust. 3 ustawy o OZE), gdy suma wartości sald dodatnich będzie większa nad sumą sald ujemnych;
• powstanie depozytu prosumenckiego, gdy suma wartości sald ujemnych będzie większa nad sumą sald dodatnich. Celem depozytu jest pomniejszanie zobowiązania Prosumenta w następnych okresach rozliczeniowych (art. 4c ust. 1, 2 i 4 ustawy o OZE). Pomniejszenie zobowiązań Prosumenta następuje poprzez zmniejszanie zobowiązania wobec Sprzedawcy w kolejnych okresach rozliczeniowych, w których występuje nadwyżka sum wartości sald dodatnich nad sumą sald ujemnych. Kwota depozytu może być rozliczona przez okres kolejnych 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty jako depozyt prosumencki na koncie Prosumenta (art. 4c ust. 5 ustawy o OZE).

Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu prosumenckiego, niewykorzystane środki w części stanowiącej nie więcej niż 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej w danym miesiącu kalendarzowym, stanowią nadpłatę, którą Sprzedawca zwraca w terminie nie dłuższym niż do końca 13 miesiąca następującego po danym miesiącu, w którym powstał ten depozyt (art. 4 ust. 11 pkt 2).

Zgodnie z powołanymi przepisami zobowiązani są Państwo, stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, do udokumentowania fakturą ww. sprzedaży energii elektrycznej na rzecz przedsiębiorstwa energetycznego w terminie wskazanym w art. 106i ust. 3 pkt 4 ustawy, tj. nie później niż z upływem terminu płatności.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3, uznałem za prawidłowe.

Obowiązek podatkowy dla ustalonej jak niżej podstawy opodatkowania, powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4 lit. a oraz art. 19a ust. 7 ustawy. Dla dostawy energii elektrycznej dokonanej przez Państwa obowiązek podatkowy wiąże się z chwilą wystawienia przez Państwa faktury lub z chwilą upływu terminu na jej wystawianie (gdy Państwo nie wystawią faktury lub wystawią ją z opóźnieniem), a w przypadku gdy nie określono takiego terminu – z chwilą upływu terminu płatności. Należy podkreślić, że jest to termin płatności za dostawę energii wprowadzonej do sieci przez prosumenta, którym są Państwo.

Zatem, Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 2, uznałem za nieprawidłowe.

Mają Państwo także wątpliwości, co stanowi podstawę opodatkowania przy wprowadzaniu energii elektrycznej do sieci w systemie net-billing, czy przeznaczenie depozytu Prosumenta na rozliczenie zobowiązań Prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego wpływa na podstawę opodatkowania podatkiem VAT z tytułu sprzedaży energii elektrycznej dokonywanej przez Sprzedawcę na rzecz Prosumenta oraz jakie konsekwencje na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług wywołuje operacja zwrotu niewykorzystanych środków depozytu prosumenckiego przez sprzedawcę na Państwa rzecz.

W tym miejscu wskazać należy, że stosownie do art. 29a ust. 1 ustawy:

Art. 29a ust. 6 ustawy:

Art. 29a ust. 7 ustawy:

Z art. 29a ust. 1 ustawy wynika, że podstawą opodatkowania jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika. Kluczowa dla konstrukcji podstawy opodatkowania jest analiza pojęcia wynagrodzenia rozumianego jako wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług.

Jak wynika z przepisów ustawy o OZE, w przypadku gdy prosument energii odnawialnej lub prosument zbiorowy energii odnawialnej, czy prosument wirtualny wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w okresie od 1 lipca 2022 r. do 30 czerwca 2024 r., wartość energii elektrycznej (o której mowa w art. 4 ust. 1a pkt 2 ustawy o OZE) jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z art. 4b ust. 1 ustawy o OZE, tj. jako iloczyn sumy ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez prosumenta energii odnawialnej lub prosumenta zbiorowego energii odnawialnej w poszczególnych okresach rozliczania niezbilansowania (t) składających się na dany miesiąc kalendarzowy, oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartości ujemne oraz rynkowej miesięcznej ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 5 ustawy o OZE, wyznaczonej dla danego miesiąca kalendarzowego.

Natomiast, gdy prosument energii odnawialnej, prosument zbiorowy energii odnawialnej lub prosument wirtualny energii odnawialnej wytworzył energię elektryczną w odnawialnym źródle energii i wprowadził ją do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej od 1 lipca 2024 r., wartość tej energii jest wyznaczana dla każdego miesiąca kalendarzowego zgodnie z art. 4b ust. 2 ustawy o OZE i stanowi sumę iloczynów [wyznaczonych dla poszczególnych okresów rozliczania niezbilansowania (t) w tym miesiącu] ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej przez tego prosumenta − oznaczonej w art. 4 ust. 2b symbolem Eb (t) przyjmującym wartość ujemną oraz rynkową ceny energii elektrycznej, o której mowa w art. 4b ust. 4 ustawy o OZE. Należy zaznaczyć, że w sytuacji, gdy wartość tej ceny jest ujemna dla danego okresu rozliczania niezbilansowania (t), a prosument nie jest jednocześnie prosumentem zbiorowym ani wirtualnym, przyjmuje się cenę równą zero.

Wskazany powyżej przepis art. 4b ust. 1 i ust. 2 ustawy o OZE wyznacza wartość kwoty należnej prosumentowi za wprowadzenie energii elektrycznej do sieci dystrybucyjnej określając ją jako iloczyn ilości energii elektrycznej wynikający z salda ujemnego i rynkowej ceny energii elektrycznej. Kwotę tą należy uznać za należne Państwu (tj. prosumentowi) wynagrodzenie za dostawę energii elektrycznej wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej.

Fakt wzajemnego kompensowania zobowiązania prosumenta wobec przedsiębiorstwa energetycznego i tego przedsiębiorstwa wobec prosumenta, pozostaje bez wpływu na określenie wysokości podstawy opodatkowania.

Mając na uwadze konstrukcję normatywną podstawy opodatkowania, wyrażoną w przytoczonym powyżej art. 29a ust. 1 ustawy oraz powołane przepisy ustawy o odnawialnych źródłach energii, należy podkreślić, że podstawą opodatkowania jest w istocie kwota należna, co istotne, pomniejszona o należny z tytułu danej dostawy podatek.

Kwotę należną dla Państwa jako prosumenta z tytułu dostawy wytworzonej energii elektrycznej w instalacji fotowoltaicznej stanowi wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez Państwa do sieci po zbilansowaniu międzyfazowym i rynkowej ceny energii elektrycznej. Wskazana wartość (iloczyn energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) − jak stwierdzono powyżej − jest wartością należną Państwu z tytułu rozliczenia wprowadzonej do sieci energii elektrycznej wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej, obejmującą całość należnego Państwu świadczenia od przedsiębiorstwa energetycznego, którą – w celu określenia podstawy opodatkowania – należy pomniejszyć o kwotę występującego dla tej dostawy podatku należnego. Wskazuje to, że ww. wartość (iloczyn energii wprowadzonej do sieci po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej) stanowi kwotę brutto z tytułu dostawy wprowadzonej przez Państwa (tj. prosumenta) do sieci energii elektrycznej wytworzonej w instalacji fotowoltaicznej, to znaczy kwotę zawierającą w sobie podatek VAT.

Podatek z tytułu tej dostawy należy więc liczyć od sumy wskazanej wartości (iloczynu energii wprowadzonej po zbilansowaniu międzyfazowym i ceny rynkowej), tj. metodą „w stu”.

Z powyższych wyjaśnień wynika, że jeżeli w danym okresie rozliczeniowym Państwo jako Prosument wprowadzą do sieci mniej energii elektrycznej niż z tej sieci pobierzecie, nie oznacza to, że po Państwa stronie, w danym okresie rozliczeniowym, nie wystąpi podstawa opodatkowania, a w związku z tym nie powstanie obowiązek podatkowy. Jeżeli z saldowania ilościowego, dokonywanego w każdej godzinie doby, będzie wynikało, że Prosument wprowadził więcej energii niż pobrał z sieci, w odniesieniu do tak wprowadzonej do sieci przez Państwa energii elektrycznej, wystąpi u Państwa podstawa opodatkowania, a w związku z tym powstanie również obowiązek podatkowy (pomimo, że w skali całego okresu rozliczeniowego pobrali Państwo więcej energii niż wprowadzili do sieci).

Zatem, podstawę opodatkowania u Państwa jako prosumenta z tytułu rozliczenia wytworzonej energii elektrycznej w instalacji OZE stanowi wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez Państwa jako prosumenta do sieci – po zbilansowaniu godzinowym (czyli z uwzględnieniem bilansowania międzyfazowego) i rynkowej ceny energii elektrycznej.

Z kolei depozyt prosumencki przeznaczany jest na rozliczenie zobowiązań prosumenta energii odnawialnej, prosumenta zbiorowego energii odnawialnej lub prosumenta wirtualnego energii odnawialnej z tytułu zakupu energii elektrycznej od sprzedawcy prowadzącego konto prosumenta (art. 4c ust. 1 i 2 ustawy o OZE). Po upływie 12 miesięcy od dnia przypisania danej kwoty środków do depozytu prosumenckiego niewykorzystane środki w części stanowiącej nie więcej niż 20% wartości energii elektrycznej wprowadzonej w danym miesiącu kalendarzowym stanowią nadpłatę, którą Sprzedawca zwraca prosumentowi w terminie nie dłuższym niż do końca 13 miesiąca następującego po danym miesiącu, w którym powstał ten depozyt. Pozostała kwota nierozliczona i nie zwrócona prosumentowi podlega umorzeniu.

W efekcie środki zgromadzone w depozycie prosumenckim nie stanowią wynagrodzenia należnego Państwu jako prosumentowi, a tym samym nie stanowią podstawy opodatkowania podatkiem VAT u Państwa jako prosumenta – tak jak wskazano wyżej − podstawa opodatkowania będzie stanowić wartość ustaloną jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci przez Prosumenta po zbilansowaniu godzinowym i rynkowej ceny energii elektrycznej.

Jak wynika z art. 4 ust. 11 pkt 2 ustawy o OZE, w sytuacji, gdy prosument nie wykorzysta zgromadzonych dla danego miesiąca kalendarzowego środków odpowiadających wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci dystrybucyjnej elektroenergetycznej w tym miesiącu w okresie 12 kolejnych miesięcy kalendarzowych, niewykorzystane środki stanowią nadpłatę, która jest zwracana prosumentowi w terminie nie dłuższym niż do końca 13. miesiąca następującego po danym miesiącu. Wysokość zwracanej nadpłaty nie może przekroczyć dwudziestu procent wartości energii elektrycznej wprowadzonej do sieci w miesiącu kalendarzowym, którego dotyczy zwrot nadpłaty.

Zgodnie z art. 4c ust. 6 ustawy o OZE:

Zatem, z powyższych przepisów wynika, że prosument nie może w sposób dowolny dysponować powstałą nadwyżką energii (zgromadzonym depozytem prosumenckim), w tym nie może przeznaczyć jej na regulowanie kolejnych zobowiązań (po upływie 12 miesięcy od powstania tej nadwyżki).

Natomiast jak wynika z art. 4c ustawy o OZE, wartość Depozytu prosumenta jest przeznaczana na rozliczenie zobowiązań prosumenta, a zatem będzie pomniejszać kwotę podlegającą zapłacie przez prosumenta w danym okresie rozliczeniowym, przy czym wartość pomniejszenia nie może być większa niż wynagrodzenie brutto przysługujące sprzedawcy z tytułu samej sprzedaży energii elektrycznej.

Z uwagi na powyższe nie można zgodzić się z Państwem, że kwota zgromadzona na depozycie, w części w jakiej nie podlega ona zwrotowi i nie może być wykorzystana na poczet pomniejszania przyszłych Państwa zobowiązań wobec Sprzedawcy powinna pomniejszać podstawę opodatkowania podatkiem VAT z tytułu dokonanych wcześniej przez Państwa dostaw energii elektrycznej.

W konsekwencji podstawę opodatkowania u Państwa jako prosumenta z tytułu wprowadzenia energii elektrycznej wytworzonej w mikroinstalacji OZE stanowi wartość ustalona jako iloczyn ilości energii elektrycznej wprowadzonej przez Państwa jako prosumenta do sieci – po zbilansowaniu godzinowym (czyli z uwzględnieniem bilansowania międzyfazowego) i ceny stosowanej dla danego okresu rozliczenia, pomniejszona o kwotę należnego podatku od towarów i usług, bez pomniejszenia jej o wartość rozliczenia depozytu Prosumenta.

Oceniając całościowo Państwa stanowisko w zakresie pytań nr 4, nr 5 i nr 6, uznałem je za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego, Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie stanu faktycznego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).