Interpretacja indywidualna z dnia 20 listopada 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.635.2024.2.AKA

Przedmiotem zbycia dokonanego na rzecz Nabywcy (…) były wyłącznie poszczególne aktywa w postaci towarów handlowych oraz danych kontrahentów w ramach wartości niematerialnych i prawnych, których sprzedaż podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 3 września 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy nieuznania sprzedaży aktywów za sprzedaż zorganizowanej części przedsiębiorstwa wyłączonej z opodatkowania podatkiem VAT i w konsekwencji uznania przeniesienia aktywów za zbycie składników majątku podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 października 2024 r. (wpływ 21 października 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Dnia (…) podpisana została umowa sprzedaży aktywów przedsiębiorstw należących do grupy A. z siedzibą w (…) wraz ze spółkami córkami znajdującymi się w Polsce, czyli Spółki Wnioskodawcy oraz spółki (…). Stosownie do postanowień umowy ramowej Kupujący zobowiązał się do zakupu zorganizowanej części przedsiębiorstwa w poszczególnych państwach wraz z osobnymi uzgodnieniami dotyczącymi poszczególnych spółek. W stosunku do Spółki Wnioskodawcy cena bazowa sprzedawanych składników majątku wynosi (…).

Zgodnie z § (…) umowy sprzedaży przedsiębiorstwa podpisanej (…) polski sprzedawca, czyli Spółka Wnioskodawcy sprzedaje Nabywcy, czyli spółce przejmującej, wszelkie wartości niematerialne i prawne, czyli prawa, patent, znaki towarowe. Dodatkowo, stosownie do § (…) umowy sprzedaży przedsiębiorstwa Nabywca zobowiązany jest do przejęcia wszelkich urządzeń księgowych wraz z danymi kontrahentów przedsiębiorstwa (dostawców i odbiorców) oraz akt pracowniczych i wszelkiego rodzaju faktur związanych z przejmowanym przedsiębiorstwem.

Transakcją nie są objęte wszelkiego rodzaju należności i zobowiązana stosownie do § (…) umowy sprzedaży przedsiębiorstwa.

W okresie następujących do 12 miesięcy strony zobowiązane zostały do weryfikacji list dostawców i odbiorców, a przejęcie umowy sprzedaży przedsiębiorstwa odbywało się na zasadach obowiązujących na terenie Niemiec i wg prawa niemieckiego. Tym samym (…) została podpisana w Polsce – (…) umowa zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, aktywów przedsiębiorstwa, stosownie do postanowień umowy ramowej z (…).

W umowie z (…) exlipizite wskazano, że sprzedawane są aktywa w postaci zapasów, zapasów surowców, materiałów eksploatacyjnych i dostaw produkcji w toku. Brak jest natomiast jakiejkolwiek wzmianki o przejęciu zobowiązań, czy umów o najem magazynu, czy umów telekomunikacyjnych. Umowa najmu magazynu w dalszym ciągu jest opłacana przez Spółkę Wnioskodawcy, a towar wraz z listami kontrahentów został zabrany przez Kupującego do jego magazynu. Firma protokołem zdawczo-odbiorczym potwierdziła zabranie towarów wraz z danymi kontrahentów.

Nie podjęto w Spółce Wnioskodawcy żadnej uchwały wydzielającej część magazynowo-handlową do sprzedaży. Podjęta została natomiast uchwała o zbyciu samochodu przypisanego do działu handlowego. Pracownik działu handlowego również nie otrzymał oferty zatrudnienia od Kupującego, w związku z czym został zwolniony i odszedł z podmiotu Wnioskodawcy.

W trakcie przygotowania dokumentacji do księgowości księgowy Wnioskodawcy powziął pod wątpliwość rozliczenie tej transakcji jako ZCP. Tak samo zatrudniony doradca podatkowy miał problem z określeniem tej transakcji jako ZCP pomimo, że umowa tak stanowi i stwierdził, że transakcja ta objęta jest podatkiem VAT.

Doradcy podatkowi strony Kupującej twierdzą, że zachowana została ciągłość prowadzenia działalności gospodarczej, w związku z tym zawarta umowa stanowi ZCP. Dodatkowo, nakazano Wnioskodawcy szybką likwidację Spółki. Na dzień dzisiejszy brak jest jakiejkolwiek uchwały o postawieniu Spółki w stan likwidacji, czy całkowitej likwidacji działalności.

Główny udziałowiec - Spółka niemiecka - zastanawia się nad dalszym losem Spółki polskiej. Na czas umowy sporządzony został tylko diagram organizacyjny Spółki, jednak Wnioskodawca nie posiada uchwały w tym zakresie. Po zakończeniu transakcji i negocjacjach z Kupującym w sprawie podatku VAT, Kupujący przedłożył w miesiącu (…) ofertę zatrudnienia na umowę zlecenie pracownika Spółki Wnioskodawcy zatrudnionego u Wnioskodawcy na umowę o pracę. Nie przedstawiono jednak ani okresu takiego zatrudnienia ani też warunków.

Kupujący i jego doradcy podatkowi twierdzą, że transakcja ta jest wyłączona spod VAT, bo tak stanowi umowa, natomiast doradca podatkowy Wnioskodawcy twierdzi, że warunki określone w umowie nie zostały wypełnione, gdyż nie została przejęta zorganizowana część przedsiębiorstwa, lecz nastąpiła dostawa krajowa towarów i kontrahentów podlegająca pod podatek VAT. Tym samym w rozliczeniu tej transakcji Wnioskodawca rozliczył ją jako sprzedaż krajową podlegającą pod podatek VAT, natomiast Nabywca nie uznaje wystawionych przez Wnioskodawcę faktur i twierdzi, że transakcja ta nie podlega pod podatek VAT.

Uzupełnienie opisu stanu faktycznego

Na pytanie: „Jakie dokładnie składniki majątkowe i niemajątkowe były przedmiotem sprzedaży?” Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem umowy było przekazanie w ramach ZCP stosownie do zawartej umowy notarialnej towarów handlowych oraz danych kontrahentów w ramach wartości niematerialnych i prawnych.

Na pytanie: „Czy zbywany przez Państwa zespół składników majątkowych na dzień sprzedaży był wyodrębniony w Państwa przedsiębiorstwie na płaszczyźnie:

• organizacyjnej jako dział, oddział, wydział na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu wewnętrznego,
• finansowej, tj. czy na podstawie prowadzonej przez Państwa ewidencji księgowej możliwe było przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do wyodrębnionej działalności (w czym to wyodrębnienie się przejawiało),
• funkcjonalnej, tj. czy miał potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy realizujący zadania gospodarcze (w czym to wyodrębnienie się przejawiało)?”

Wnioskodawca wskazał, że na dzień sprzedaży nie posiadał uchwały o schemacie organizacyjnym przedsiębiorstwa ani żadnego innego aktu wewnętrznego regulującego schemat i organizację w przedsiębiorstwie. Głównym celem Wnioskodawcy było prowadzenie działalności handlowej. Stosownie do ustawy o rachunkowości Wnioskodawca prowadzi ewidencje i urządzenia księgowe i na podstawie prowadzonej księgowości możliwe było wyodrębnienie kontowe wszystkich przychodów i kosztów do prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności handlowej. Zobowiązania na dzień transakcji sprzedaży ZCP wynosiły (…) i nie stanowiły przedmiotu umowy.

Trudno jest określić, jakie możliwości posiadał Nabywca. Listę kontrahentów oraz ewidencję sprzedanego towaru Wnioskodawca przekazał w formie pliku w mailu, a gdyby to dotyczyło Wnioskodawcy, to nie mógłby tego sprzedawać bez zaciągnięcia danych do systemu magazynowo-rachunkowego. Potrzebne do tego byłoby wystawianie faktur przez właściwe oprogramowanie.

Na pytanie: „Czy na dzień zawarcia umowy sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa istniały zobowiązania do niej przypisane?” Wnioskodawca wskazał, że na dzień sprzedaży istniały przypisane do umowy sprzedaży ZCP zobowiązania oraz obowiązały umowy najmu magazynu. W kwocie tych zobowiązań ujęte są niezapłacone faktury towaru w wysokości (…) oraz koszty związane z nabyciem tego towaru jak magazynowanie, usługi kurierskie i transportowe i opłaty za telefon w wysokości (…).

Na pytanie: „Czy w oparciu wyłącznie o przedmiot sprzedaży możliwe było samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej przez Nabywcę bez konieczności angażowania innych składników bądź podejmowania innych dodatkowych działań faktycznych lub prawnych? Jeśli Nabywca musiał takie działania podjąć, to należy je w sposób niebudzący wątpliwości wskazać i opisać” Wnioskodawca wskazał, że po zabraniu towaru i otrzymaniu listy kontrahentów nie byłoby możliwe prowadzenie działalności bez magazynu do przechowywania towaru i narzędzi pomocowych, jakim jest oprogramowanie i sprzęt komputerowy do zarządzania tym towarem i wystawiania faktur. Wnioskodawca nie jest jednak w stanie stwierdzić, czy nabywca potrzebuje takich urządzeń. Nabywca nie poinformował Wnioskodawcy, czy potrzebuje do prowadzenia działalności gospodarczej magazynu oraz sprzętu komputerowego, gdyż nie skorzystał ani z zaplecza magazynowego Wnioskodawcy ani ze sprzętu związanego z tym magazynem do wystawiania faktur.

Pytania

1.Czy spełniony został wymóg transakcji ZCP podlegającej wyłączeniu z podatku VAT stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy VAT?

2.Czy przejęcie samych aktywów w postaci towarów i kontrahentów bez umowy najmu magazynu jest traktowane jako zorganizowana część przedsiębiorstwa dająca wyłączenie z podatku VAT na podstawie art. 6 pkt 1?

3.Czy brak zatrudnienia pracownika w przejmowanym mieniu przez Spółkę nabywającą poszczególne aktywa nie stanowi warunku kwalifikacyjnego do transakcji ZCP?

4.Czy poprawnie Wnioskodawca rozliczył tę transakcję kwalifikując jako dostawa krajowa podlegająca pod podatek VAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Przepisy Kodeksu cywilnego zawierają w art. 55(1) definicję przedsiębiorstwa. Nie definiują natomiast zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP), którego to problem tutaj dotyczy.

Definicje ZCP można odnaleźć w art. 4a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm.), art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Zgodnie z tymi przepisami zorganizowana część przedsiębiorstwa to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W wyroku z 10 listopada 2011 r., w sprawie C-444/10 Finanzamt Ludenscheid przeciwko Christem Schriever wskazano, że regulacja art. 5 (8) VI Dyrektywy Rady (obecnie art. 19 Dyrektywy 2006/112/ WE Rady) obejmuje przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części, w tym składników materialnych i ewentualnie niematerialnych, łącznie składających się na przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa zdolną prowadzić samodzielną działalność gospodarczą, nie obejmuje zaś samego zbycia towarów, jak sprzedaż zapasu produktów.

Według Wnioskodawcy nastąpiło zbycie towarów, zapasów, a nie zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Stosownie do wyroku Sądu Najwyższego z 25 listopada 2010 r., I CSK 703/09 sprzedaż przedsiębiorstwa powinna obejmować co najmniej te składniki, które determinują funkcje spełniane przez przedsiębiorstwo. Samo przejęcie towarów i kontrahentów bez przejęcia umów najmu powierzchni magazynowej nie jest wystarczające do spełnienia tego wymogu. Problemem jest natomiast umowa, która wskazuje, że Kupujący zobowiązany jest do zakupu zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a nie tylko zapasów i kontrahentów.

Tym, samym Wnioskodawca uważa, że nie został spełniony warunek określony w art. 6 pkt 1 ustawy VAT o kwalifikacji transakcji jako niepodlegającej pod podatek VAT.

Wnioskodawca uważa również, że samo przejęcie aktywów bez umowy najmu powierzchni magazynowej nie jest wystarczające do zakwalifikowania do wyłączenia tej transakcji z opodatkowania podatkiem VAT. Brak przedłożenia oferty zatrudnienia pracownika jest także wykluczającym argumentem do zastosowania wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT. Sama propozycja zawarcia umowy zlecenia zamiast umowy o pracę nie jest adekwatna ze spełnieniem warunku określonego w ustawie do wyłączenia tej transakcji z podatku VAT.

Pomimo, że zawarta została notarialna umowa o sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, to jednak nie zostały zachowane standardy do traktowania tej umowy transakcji jako zorganizowana część przedsiębiorstwa.

Podobne stanowiska wyrażone zostały w wyroku z 15 maja 2012 r. sygn. akt I FSK 1223/11 NSA cyt. (...) „przedsiębiorstwo i zorganizowana część przedsiębiorstwa zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy (...)”, czy w wyroku NSA z 10 marca 2011 r. sygn. akt  I FSK 1062/10 cyt. (...) „wyjaśnienia pojęcia „przedsiębiorstwo” w ramach wykładni systemowej należy poszukiwać na gruncie art. 55(1) Kodeksu cywilnego, w świetle którego zbycie przedsiębiorstwa oznacza przekazanie podstawowych jego składników, które umożliwiają nabywcy kontynuowanie dotychczasowej działalności (...)”.

Zgodnie z interpretacją indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 18 marca 2014 r., nr ITPP2/443-1417/13/AK zorganizowana część przedsiębiorstwa określona w art. 2 pkt. 27e ustawy VAT definiowana jest jako zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania) wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania. W interpretacji jest mowa o m.in. wyodrębnieniu finansowym, które należy rozumieć nie jako samodzielność finansową, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Doradcy podatkowi strony Kupującej uważają, że jest to wystarczające, aby zabrane towary i kontrahenci stanowiły samodzielną jednostkę do kontynuacji i prowadzenia działalności gospodarczej. Doradca podatkowy Wnioskodawcy uważa, że mamy do czynienia z przeniesieniem prawa na nabywcę do zarządzania towarami i kontrahentami, a brak przejęcia umowy najmu magazynu wyklucza tę przesłankę do zastosowania wyłączenia z podatku VAT, czyli mamy typowe nabycie towarów i wartości niematerialnych i prawnych podlegających pod VAT. Z tym stanowiskiem zgadza się też księgowy, a Wnioskodawca opiera się na ich stanowiskach.

Wnioskodawca uważa, że transakcja ta objęta jest podatkiem VAT i poprawnie ją rozliczył.

Gdyby okazało się, że jednak transakcja ta nie podlega pod VAT, to wtedy Wnioskodawca dokonana korekty do wystawionych faktur o podatek VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Jednocześnie przepis art. 6 ustawy o VAT wskazuje na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Są w nim wskazane czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszczące się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług, z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te nie podlegają opodatkowaniu.

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Zatem w przypadku, gdy przedmiotem transakcji jest zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, czynność ta nie podlega przepisom ustawy  o podatku od towarów i usług.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

W myśl art. 2 pkt 27e ustawy:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań).

Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

W wyroku z 11 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 79/17, który choć dotyczył ustaleń w zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, NSA przedstawił wskazówki, co należy rozumieć jako zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Należy zaznaczyć, że definicja tego pojęcia jest identyczna w dwóch podatkach (podatku VAT i podatku dochodowym od osób prawnych). I tak:

1.w przypadku wyodrębnienia organizacyjnego należy mieć m.in. na uwadze, czy zorganizowana część przedsiębiorstwa występuje w strukturze podatnika w sposób, w który pozwoli samodzielnie realizować określone zadania gospodarcze;

2.wyodrębnienie finansowe oznacza możliwość prawidłowego przyporządkowania do tej zorganizowanej części przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań. Ponadto, wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa powinna stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. (…) Składniki majątkowe materialne i niematerialne, wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, powinny zatem umożliwić podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego samodzielnego przedsiębiorstwa. Przy ocenie wyodrębnienia określonych składników majątkowych pod uwagę należy brać sytuację istniejącą w podmiocie wnoszącym wkład, w którym winny one stanowić pewną całość.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie, czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2.faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy natomiast zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie jednak elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić, czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to, jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także, czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że:

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

W opisie sprawy wskazali Państwo, że:

• (…) podpisana została umowa ramowa sprzedaży aktywów przedsiębiorstw, zgodnie z którą Państwa Spółka miała sprzedać Nabywcy wszelkie wartości niematerialne i prawne, czyli prawa, patenty, znaki towarowe, a dodatkowo Nabywca zobowiązany został do przejęcia wszelkich urządzeń księgowych wraz z danymi kontrahentów przedsiębiorstwa (dostawców i odbiorców) oraz akt pracowniczych i wszelkiego rodzaju faktur związanych z przejmowanym przedsiębiorstwem,
• (…) została podpisana w Polsce umowa zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a przedmiotem sprzedaży stosownie do zawartej umowy notarialnej, zgodnie z Państwa wskazaniem, były wyłącznie towary handlowe oraz dane kontrahentów w ramach wartości niematerialnych i prawnych, aktywa w postaci zapasów, zapasów surowców, materiałów eksploatacyjnych i dostaw produkcji w toku,
• zgodnie z umową sprzedaży z (…) transakcją nie były objęte wszelkiego rodzaju należności i zobowiązana, choć na dzień sprzedaży istniały przypisane do umowy sprzedaży ZCP zobowiązania, w kwocie których ujęte były niezapłacone faktury za towary, koszty związane z nabyciem towarów jak magazynowanie, usługi kurierskie i transportowe, opłaty za telefon,
• umową sprzedaży z (…) nie były objęte obowiązujące na ten moment umowa najmu magazynu czy umowy telekomunikacyjne,
• pracownik działu handlowego nie otrzymał oferty zatrudnienia od Nabywcy, w związku z czym został zwolniony i odszedł z Państwa Spółki,
• Nabywca zabrał towar wraz z listami kontrahentów do swojego własnego magazynu, co zostało udokumentowane przez Państwa Spółkę protokołem zdawczo-odbiorczym,
• po zakończeniu transakcji i negocjacjach Nabywca przedłożył w miesiącu sierpniu ofertę zatrudnienia na umowę zlecenie pracownika Państwa Spółki zatrudnionego na umowę o pracę, lecz nie został przedstawiony ani okres takiego zatrudnienia ani też warunki zatrudnienia,
• na dzień sprzedaży, tj. (…) nie podjęto w Spółce żadnej uchwały wydzielającej część magazynowo-handlową do sprzedaży, podjęta została natomiast uchwała o zbyciu samochodu przypisanego do działu handlowego, na czas umowy sporządzony został tylko diagram organizacyjny Spółki, jednak nie posiadają Państwo uchwały w tym zakresie,
• stosownie do ustawy o rachunkowości prowadzą Państwo ewidencje i urządzenia księgowe, a na podstawie prowadzonej księgowości możliwe było wyodrębnienie kontowe wszystkich przychodów i kosztów do prowadzonej przez Spółkę działalności handlowej,

• nie mają Państwo wiedzy, czy Nabywca potrzebuje do prowadzenia działalności gospodarczej magazynu do przechowywania towaru oraz sprzętu komputerowego wraz z oprogramowaniem, gdyż nie skorzystał z Państwa zaplecza magazynowego i sprzętu komputerowego do zarządzania tym towarem i wystawiania faktur.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy na podstawie zawartej z Nabywcą w (…) umowy sprzedaży doszło do zbycia zespołu aktywów stanowiących na moment transakcji zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, której sprzedaż jest wyłączona z opodatkowania, czy też doszło do zbycia poszczególnych składników majątkowych, których sprzedaż podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część na dzień transakcji jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp. na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już u Zbywcy zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po przeniesieniu powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Nabywcę w oparciu o nabyte składniki.

Jak już wyżej wskazałem, podstawowym wymogiem do uznania dostawy majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań), należności oraz środków pieniężnych, podlegający wydzieleniu w istniejącym przedsiębiorstwie na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Jak wynika z opisu stanu faktycznego, przedmiotem sprzedaży nie były jakiekolwiek inne składniki majątkowe wchodzące w skład Państwa przedsiębiorstwa, oprócz towarów handlowych oraz danych kontrahentów w ramach wartości niematerialnych i prawnych. Jak Państwo wskazali, na czas umowy sporządzony został tylko diagram organizacyjny Spółki, jednak nie posiadają Państwo uchwały w tym zakresie i nie podjęto w Spółce żadnej uchwały wydzielającej część magazynowo-handlową do sprzedaży. Z wniosku nie wynika poza tym, żeby sprzedawane składniki stanowiły zespół, który miałby potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy realizujący zadania gospodarcze. Jedynie, na podstawie prowadzonej księgowości możliwe było na dzień sprzedaży wyodrębnienie kontowe wszystkich przychodów i kosztów przypisanych do prowadzonej przez Spółkę działalności handlowej. W świetle przedstawionego opisu sprawy nie można więc uznać, aby przedmiot umowy sprzedaży był na dzień transakcji wyodrębniony organizacyjnie i funkcjonalnie w Państwa przedsiębiorstwie.

Dodatkowo, z opisu sprawy wynika, że choć na dzień sprzedaży istniały przypisane do umowy sprzedaży ZCP zobowiązania, w kwocie których ujęte były niezapłacone faktury za towary, koszty związane z nabyciem towarów jak magazynowanie, usługi kurierskie i transportowe, opłaty za telefon, to nie były one zgodnie z zawartą umową sprzedaży przedmiotem tej transakcji.

Wskazali Państwo również, że ramach umowy sprzedaży w (…) nie nastąpiło przejście pracownika przypisanego do działalności handlowej i dopiero po transakcji w (…) Nabywca przedłożył Spółce ofertę zatrudnienia na umowę zlecenie pracownika Spółki zatrudnionego na umowę o pracę, lecz nie został przedstawiony ani okres takiego zatrudnienia ani też warunki tego zatrudnienia. Ponadto przedmiotem umowy sprzedaży nie były również zawarte przez Państwa umowy najmu magazynu oraz umowy telekomunikacyjne, przy czym należy zwrócić uwagę, że z opisu sprawy wynika, iż Nabywca mógł nie być zainteresowany przejęciem od Państwa umowy najmu magazynu, bowiem posiadał własny magazyn, do którego przeniósł zakupione od Państwa towary handlowe.

Z wniosku wynika, że składniki majątkowe będące przedmiotem transakcji nie były wystarczające do prowadzenia działalności gospodarczej przez Nabywcę w oparciu wyłącznie o te składniki bez konieczności zaangażowania przez Niego dodatkowych zasobów ludzkich i organizacyjnych oraz podejmowania dodatkowych działań prawnych (takich jak zawarcie nowych umów np. telekomunikacyjnych). Nabywca nie poinformował Państwa, czy potrzebuje do prowadzenia działalności gospodarczej magazynu oraz sprzętu komputerowego i nie skorzystał ani z zaplecza magazynowego Spółki ani ze sprzętu i oprogramowania związanego z tym magazynem do wystawiania faktur. Trudno było zatem - zgodnie z Państwa wskazaniem -  określić, jakie możliwości posiadał Nabywca w kwestii samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej w oparciu wyłącznie o przedmiot sprzedaży.

Należy tu jeszcze raz podkreślić, że brak zaistnienia którejkolwiek z przesłanek zawartych w art. 2 pkt 27e ustawy wyklucza uznanie składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu ww. przepisu. Sam fakt braku przejścia pracownika czy braku przejęcia przez Nabywcę umowy najmu magazynu nie jest w niniejszej sprawie wystarczającym wyznacznikiem determinującym wyłączenie opisanej transakcji z opodatkowania podatkiem VAT.

Skoro, jak wywiodłem wyżej, sprzedane w ramach opisanej transakcji aktywa nie stanowiły na dzień sprzedaży organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębnionego w Państwa przedsiębiorstwie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, zdolnego do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy realizujący zadania gospodarcze, to przedmiotem sprzedaży zgodnie z Państwa wskazaniem, nie była zorganizowana część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy, a transakcja ta nie mogła być wyłączona na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy z opodatkowania podatkiem VAT.

W świetle przedstawionych przez Państwa informacji przedmiotem zbycia dokonanego na rzecz Nabywcy (…) były wyłącznie poszczególne aktywa w postaci towarów handlowych oraz danych kontrahentów w ramach wartości niematerialnych i prawnych, których sprzedaż podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Oceniając całościowo Państwa stanowisko uznaję je za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku  z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).