Interpretacja indywidualna z dnia 6 listopada 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.580.2024.4.EW

Uznanie, czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział W2, który ma zostać przeniesiony do Nabywcy, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i czy w związku z tym sprzedaż ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 sierpnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia, czyzespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział W2, który ma zostać przeniesiony do Nabywcy, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT i czy w związku z tym sprzedaż ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 16 października 2024 r. (wpływ 28 października 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka A (dalej: „A.” lub „Spółka”) jest spółką powołaną do realizacji przedsięwzięć deweloperskich, polegających w skrócie na budowie budynków mieszkalno-usługowych, wydzieleniu w nich odrębnych lokali i sprzedaży tych lokali nabywcom (podmiotom trzecim). Głównym przedmiotem działalności Spółki jest realizacja projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (PKD 41.10.Z).

Spółka jest właścicielem niezabudowanej nieruchomości gruntowej, na której planowana jest realizacja dwóch odrębnych przedsięwzięć deweloperskich, roboczo nazywanych W1 oraz W2. Na realizacji tych dwóch przedsięwzięć skupia się aktywność gospodarcza Spółki tzn. Spółka nie prowadzi aktualnie działalności gospodarczej w innym zakresie. Oba przedsięwzięcia są na chwilę obecną w fazie organizacyjno-przygotowawczej, przy czym dla przedsięwzięcia W1 Spółka uzyskała już pozwolenie na budowę i co do zasady jest już możliwe rozpoczęcie sprzedaży lokali tj. zawieranie umów deweloperskich lub rezerwacyjnych z nabywcami, natomiast dla przedsięwzięcia W2 opracowywana jest dokumentacja, na podstawie której będzie możliwe złożenie wniosku o wydanie pozwolenia na budowę.

W ramach działań przygotowawczych do realizacji przedsięwzięcia W2, Spółka zawarła m.in. szereg umów obejmujących np. przygotowanie inwentaryzacji zieleni i uzyskanie wymaganych zgód na wycinkę, wykonanie projektu odwodnienia wykopu i uzyskanie pozwolenia wodno-prawnego, pozyskanie decyzji środowiskowej; obsługę geodezyjną i wykonanie pomiarów i map do celów projektowych. Zostaną również zawarte odrębne umowy, których przedmiotem będą m.in. wykonanie projektu architektonicznego inwestycji; sporządzenie opinii ornitologicznej do wycinki; nadzór wycinki (dalej: „Umowy”).

Spółka, poza wspomnianą powyżej nieruchomością, na której realizowane mają być przedsięwzięcia W1 i W2, nie posiada innych aktywów o istotnej wartości. Na chwilę obecną - z przyczyn organizacyjno-biznesowych - rozważane jest aby przedsięwzięcie W2 było realizowane przez osobny podmiot (dalej: „Nabywca”). Nabywca nie będzie podmiotem powiązanym ze Spółką. Z uwagi na stopień zaawansowania przedsięwzięcia W2, intencją Spółki będzie przeniesienie całości działalności w zakresie przedsięwzięcia W2 wraz ze wszystkimi składnikami materialnymi i niematerialnymi związanymi z jego realizacją na Nabywcę, który będzie kontynuował to przedsięwzięcie w oparciu o przejęte od Spółki składniki.

W związku z powyższym, w Spółce zostaną utworzone dwa odrębne działy, z których jeden dział będzie miał za zadanie realizowanie przedsięwzięcia W1 (dalej: „Dział W1”), a drugi - przedsięwzięcia W2 (dalej: „Dział W2”). Dział W1 i Dział W2 będą w dalszej części wniosku zwane łącznie „Działami”.

Działy zostaną formalnie utworzone uchwałą/uchwałami zarządu Spółki, tworząc tym samym określoną strukturę organizacyjną w Spółce. Ww. uchwały będą m.in.:

1.określać konkretne zadania gospodarcze przypisane do obu Działów - tak jak wskazano powyżej, jeden Dział (Dział W1) będzie miał za zadanie realizować przedsięwzięcie W1, tj. podejmować działania prowadzące do wybudowania i sprzedaży lokali w ramach przedsięwzięcia W1, a drugi Dział (Dział W2) będzie miał za zadanie realizować przedsięwzięcie W2, tj. podejmować działania prowadzące do wybudowania i sprzedaży lokali w ramach przedsięwzięcia W2;

2.określać składniki majątkowe przypisane do obu Działów - w oparciu o które oba Działy będą mogły realizować powierzone im zadania; w szczególności Spółka zamierza doprowadzić do podziału geodezyjnego nieruchomości gruntowej, na której oba przedsięwzięcia mają być realizowane - tak aby oba przedsięwzięcia (i tym samym - oba Działy) dysponowały odrębnymi nieruchomościami i mogły niezależnie te przedsięwzięcia realizować; w tym celu Spółka złożyła już odpowiedni wniosek o podział geodezyjny nieruchomości do właściwych organów,

3.wskazywać osoby, które w ramach ww. Działów będą działać na rzecz realizacji zadań przypisanych tym Działom; Spółka zakłada, że w każdym z Działów zostanie zatrudniony co najmniej jeden pracownik koordynujący działania Działów, przy czym może być też tak, że Spółka zawrze osobne umowy na wsparcie osobowe z innych spółek z Grupy dla obu Działów, tak aby możliwe było przy tym wsparciu realizowanie przedsięwzięć W1 i W2 przez odpowiednio Dział W1 i Dział W2;

4.zarządzać - w celu efektywnego prowadzenia przedsięwzięć W1 i W2 - wprowadzenie zmian systemie księgowym i ewidencjonowaniu zdarzeń gospodarczych polegających m.in. na:

(i) prowadzeniu dla obu Działów odrębnych budżetów przychodów/wpływów i kosztów/wydatków,

(ii)wprowadzeniu w planie kont osobnych kont analitycznych dla aktywów i pasywów (w szczególności należności i zobowiązań), przychodów i kosztów związanych z funkcjonowaniem Działów, dzięki którym możliwe będzie rzetelne i jasne przedstawienie sytuacji majątkowej i finansowej oraz wyniku finansowego obu Działów,

(iii)przeprowadzaniu wszelkich rozliczeń transakcyjnych związanych z danym Działem przez rachunek bankowy wyodrębniony na potrzeby tego Działu (Spółka otworzy dla Działów odpowiednie konta/subkonta bankowe, przez które będą realizowane przepływy pieniężne dotyczące przedsięwzięcia W1 i osobno przedsięwzięcia W2);

5.zarządzać podjęcie działań mających na celu przypisanie do obu Działów odrębnego finansowania; na chwilę obecną Spółka posiada pożyczkę zaciągniętą na realizację obu przedsięwzięć W1 i W2 i w związku z wyodrębnieniem Działów będzie dążyć również do podziału tej pożyczki na te dwa przedsięwzięcia i tym samym przypisania obu Działom „samodzielnych” źródeł finansowania pożyczkowego; w ramach utworzenia Działu W1 i Działu W2, każdy Dział otrzyma swój „kapitał początkowy” w postaci środków pieniężnych na prowadzenia działalności.

Powyższe działania będą zmierzać do wyodrębnienia w Spółce pod względem finansowym i organizacyjnym osobnych zespołów składników materialnych i niematerialnych, przeznaczonych do realizacji przedsięwzięcia W1 i przedsięwzięcia W2, które potencjalnie byłyby zdolne do samodzielnej ich realizacji.

Pod względem organizacyjnym faktycznie działać więc będą w Spółce dwie oddzielne struktury rzeczowo-osobowe dedykowane przedsięwzięciu W1 i przedsięwzięciu W2. Obie te struktury, uformowane od strony organizacyjnej jako Działy, powinny być przy tym w stanie samodzielnie realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych do nich składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu przypisanych im pracowników (bądź przy zewnętrznym wsparciu osobowym - osobno zorganizowanym i rozliczanym dla obu Działów).

Działy, a ściślej wspomniane powyżej zespoły składników materialnych i niematerialnych, realizować będą jasno określone zadania gospodarcze - w przypadku Działu W1 będzie to realizacja przedsięwzięcia W1, tj. podejmowanie działań zmierzających do wybudowania budynków mieszkalno-usługowych na działce wydzielonej i przypisanej Działowi W1 oraz sprzedaży lokali w tych budynkach, a w przypadku Dział W2 będzie to realizacja przedsięwzięcia W2, tj. podejmowanie działań zmierzających do wybudowania budynków mieszkalno-usługowych na działce wydzielonej i przypisanej Działowi W2 oraz sprzedaży lokali w tych budynkach.

Stosowany w Spółce system finansowo-księgowy pozwalać zaś będzie na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Działu W1 oraz do Działu W2. Należności, zobowiązania, przychody i koszty związane z Działem W1 (realizującym przedsięwzięcie W1) oraz Działem W2 (realizującym przedsięwzięcie W2) będą identyfikowalne przez odpowiednią konstrukcję planu kont, dzięki czemu możliwe będzie określenie, które należności, zobowiązania, przychody i koszty związane są z Działem W1, a które z Działem W2, ich odpowiednie zaewidencjonowanie i następnie na ich podstawie uzyskanie informacji o stanie finansowym i majątkowym Działu W1 i Działu W2.

Bez podziału na koszty Działu W1 i Działu W2 księgowane mogą być koszty ogólno-administracyjne/zarządcze, takie jak koszty usług telekomunikacyjnych (telefony, Internet) - które są wspólne dla całej Spółki. Nie zmienia to faktu, że wyodrębnienie finansowe Działu W1 i Działu W2 będzie w praktyce zapewnione poprzez możliwość identyfikacji głównych strumieni przepływów przychodów i kosztów związanych z Działem W1 i Działem W2, a także należności i zobowiązań wpływających bezpośrednio na obraz sytuacji finansowej i majątkowej obu tych segmentów działalności Spółki.

Zamiarem Spółki jest aby przedsięwzięcie W1 i przedsięwzięcie W2 były kontynuowane w takim samym zakresie i z zachowaniem ciągłości działań już podjętych w celu ich realizacji przez Spółkę, z tym zastrzeżeniem, że przedsięwzięcie W2 - jak wskazano już powyżej - ma być realizowane przez osobny podmiot (Nabywcę). W tym celu, Dział W2 może zostać przeniesiony (np. na mocy umowy sprzedaży) do Nabywcy. Operacja ta, zgodnie z intencją Spółki, nie powinna jednak w żaden sposób zaburzyć ciągłości operacyjnej Działu W1 oraz Działu W2, a przynajmniej Nabywca będzie miał, w ocenie Spółki, faktyczną, obiektywną możliwość kontynuowania przedsięwzięcia W2, w oparciu o składniki majątkowe przejęte od Spółki. W związku ze wspomnianą powyżej operacją, co do zasady ma dojść również do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków z Umów (także z umów zawartych przez Spółkę po dacie złożenia niniejszego wniosku a przed planowanym zbyciem Działu W2 - w zakresie w jakim dotyczyć będą działalności Działu W2). Przy czym to jakie ostatecznie Umowy przejdą na Nabywcę zależeć będzie od tego czy uda się doprowadzić do skutecznej ich cesji tj. uzyskania zgód kontrahentów, wierzycieli, klientów, itp. - tam gdzie będzie to wymagane. Analogicznie, Spółka będzie dążyć do przeniesienia na Nabywcę umowy na finansowanie przedsięwzięcia W2 - za zgodą podmiotu finansującego.

Intencją Spółki będzie też przeniesienie na Nabywcę zobowiązań związanych z działalnością Działu W2, jako „części składowej” Działu W2. Spółka będzie podejmować działania ukierunkowane na doprowadzenie do takiego przeniesienia zobowiązań, przy czym to czy do takiego przeniesienia ostatecznie dojdzie może być w praktyce uzależnione od uzyskania zgód wierzycieli.

Zamiarem Spółki będzie również przeniesienie pracowników Działu W2 do Nabywcy np. poprzez rozwiązanie umów o pracę zawartych ze Spółką i zawarcie umów o pracę z Nabywcą oraz umów na wsparcie osobowe z innych spółek z Grupy zawartych przez Spółkę dla Działu W2.

Nabywca Działu W2 będzie mógł realizować inwestycję deweloperską, która jest przygotowywana przez Spółkę i zostanie przypisana do Działu W2 (przedsięwzięcie W2) - z wykorzystaniem nabytych od Spółki składników Działu W2. Co do zasady, nie będzie to wymagało od Nabywcy zaangażowania w ten proces innych istotnych aktywów i odpowiedniego ich zorganizowania w powiązaniu z składnikami nabytymi od Spółki.

Spółka jest podmiotem podlegającym w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania oraz jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

W nadesłanym do wniosku uzupełnieniu w odpowiedzi na pytania Organu wskazali Państwo:

1. Na podstawie jakiej umowy nastąpi wskazane we wniosku przeniesienie na Nabywcę Działu W2 (umowa sprzedaży, aport, podział przez wydzielenie)?

Odpowiedź: Przeniesienie Działu W2 na Nabywcę nastąpi na podstawie umowy sprzedaży.

2. Do jakiego podmiotu zostanie przeniesiony Dział W2 wymieniony we wniosku (czy będzie to spółka kapitałowa czy inna - jeżeli tak to jaka)?

Odpowiedź: Dział W2 zostanie przeniesiony do spółki kapitałowej.

3. Czy Nabywca w momencie przeniesienia Działu W2 będzie miał możliwość faktycznego kontynuowania tej działalności w oparciu o nabyte składniki majątkowe, bez angażowania dodatkowych składników majątkowych lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych (zawarcie umów, uzyskanie pozwoleń, decyzji, certyfikatów)?

Odpowiedź:

Dział W1 i Dział W2 powinny być w stanie samodzielnie realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych do nich składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu przypisanych im pracowników (bądź przy zewnętrznym wsparciu osobowym - osobno zorganizowanym i rozliczanym dla obu Działów).

Nabywca Działu W2 będzie mógł realizować inwestycję deweloperską, która jest przygotowywana przez Spółkę i zostanie przypisana do Działu W2 (przedsięwzięcie W2) - z wykorzystaniem nabytych od Spółki składników Działu W2. Co do zasady, nie będzie to wymagało od Nabywcy zaangażowania w ten proces innych istotnych aktywów i odpowiedniego ich zorganizowania w powiązaniu z składnikami nabytymi od Spółki.

Ponadto, we Wniosku wskazano również, że w związku z przeniesieniem Działu W2 na Nabywcę, co do zasady ma dojść również do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków z Umów (także z umów zawartych przez Spółkę po dacie złożenia niniejszego wniosku a przed planowanym zbyciem Działu W2 - w zakresie w jakim dotyczyć będą działalności Działu W2). Przy czym to jakie ostatecznie Umowy przejdą na Nabywcę zależeć będzie od tego czy uda się doprowadzić do skutecznej ich cesji tj. uzyskania zgód kontrahentów, wierzycieli, klientów, itp. - tam gdzie będzie to wymagane. Analogicznie, Spółka będzie dążyć do przeniesienia na Nabywcę umowy na finansowanie przedsięwzięcia W2 - za zgodą podmiotu finansującego.

Co do zasady więc, na ww. pytanie należy odpowiedzieć twierdząco tzn. Nabywca w momencie przeniesienia Działu W2 będzie miał możliwość faktycznego kontynuowania tej działalności w oparciu o nabyte składniki majątkowe, bez angażowania dodatkowych składników majątkowych lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych. W zależności jednak od tego czy uda się ostatecznie przenieść na Nabywcę prawa i obowiązki z Umów i umowy na finansowanie przedsięwzięcia W2, może się okazać, że Nabywca będzie musiał doprowadzić do zawarcia umów analogicznych do Umów lub umowy o finansowanie. Biorąc pod uwagę specyfikę przedsięwzięć deweloperskich, na dalszych etapach realizacji przedsięwzięcia W2, konieczne może być zawarcie także innych umów, uzyskanie pozwoleń, decyzji lub certyfikatów.

Nie zmienia to jednak tego, że - jak wskazaliście Państwo w Wezwaniu - „w momencie przeniesienia Działu W2” Nabywca będzie miał, faktyczną, obiektywną możliwość kontynuowania przedsięwzięcia W2 (na aktualnym etapie jego realizacji), w oparciu o składniki majątkowe przejęte od Spółki (na co wskazaliśmy także we wniosku), bez angażowania dodatkowych składników majątkowych lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych - chyba że konieczność podjęcia takich działań będzie wynikać z obiektywnych okoliczności faktycznych lub prawnych niezależnych od woli Spółki i Nabywcy - stron umowy sprzedaży Działu W2 (np. wspomniany we Wniosku brak zgód kontrahentów, wierzycieli, klientów na cesję Umów).

4. Jeżeli przeniesienie Działu W2 nastąpi w wyniku podziału przez wydzielenie lub aportu to czy zostanie on dokonany z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a głównym bądź jednym z głównych celów tych działań nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania?

Odpowiedź: Nie dotyczy.

Pytanie w zakresie podatku VAT ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku

Czyzespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział W2, który ma zostać przeniesiony do Nabywcy, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i czy w związku z tym sprzedaż zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział W2 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w zakresie podatku VAT ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku

W uzupełnieniu własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej zdarzenia przyszłego opisanego we wniosku oraz w związku z przeformułowaniem pytania, Wnioskodawca wskazuje, że w ocenie Spółki przeniesienie Działu W2 (stanowiącego zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT) do Nabywcy na podstawie umowy sprzedaży stanowić będzie transakcję wyłączoną spod opodatkowania podatkiem VAT (niepodlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT) na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 2 pkt 22 ustawy:

Jednocześnie na mocy art. 6 pkt 1 ustawy:

Termin „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do pojęcia „dostawy towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, nieodpłatne przekazanie, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu.

Podkreślenia wymaga, że ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny, t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Należy zauważyć, że art. 6 pkt 1 ustawy stanowi implementację art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE. L Nr 347, z 11.12.2006, str. 1, ze zm.), zwanej dalej „Dyrektywą 2006/112/WE”.

W myśl art. 19 ust. 1 i 2 Dyrektywy 2006/112/WE:

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zaznaczyć należy, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie zawierają definicji „przedsiębiorstwa”. Dlatego też, dla potrzeb przepisów ustawy o podatku od towarów i usług należy posłużyć się definicją sformułowaną w art. 55¹ ustawy Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r. poz. 1061).

Zgodnie z tym przepisem:

Przy czym, zgodnie z art. 55² Kodeksu cywilnego:

Przedsiębiorstwo jest nie tylko sumą składników materialnych i niematerialnych, lecz ich zorganizowanym zespołem, tzn. składniki te powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie tylko o zbiorze pewnych elementów.

Jak czytamy w wyroku NSA z 27 marca 2008 r. (sygn. II FSK 1896/11)

Zatem, przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta jest w art. 2 ust. 27e ustawy o VAT, pod którym to pojęciem rozumie się:

Podstawowym wymogiem wynikającym z powyższego przepisu jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Elementami zespołu składników materialnych i niematerialnych, stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa, powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki, czyli kadra pracownicza.

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział itp. Przy czym, w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze. Organizacyjny aspekt wyodrębnienia oznacza, że składniki tworzące „część przedsiębiorstwa” powinny posiadać cechę zorganizowania. Cecha ta powinna występować w „istniejącym przedsiębiorstwie”, a więc w ramach prowadzonej działalności i dotyczyć określonego zespołu składników tworzących część tego przedsiębiorstwa.

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której przez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą umożliwić Nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalnie niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

1.istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania;

2.zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie;

3.składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4.zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Brak zaistnienia którejkolwiek z omawianych powyżej przesłanek wyklucza uznanie zespołu składników majątkowych przedsiębiorstwa za jego zorganizowaną część w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy.

Ponadto, przy ocenie czy składniki majątku powinny być uznane za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy uwzględnić należy następujące okoliczności:

1.zamiar kontynuowania przez nabywcę działalności prowadzonej dotychczas przez zbywcę przy pomocy składników majątkowych będących przedmiotem transakcji oraz

2.faktyczną możliwość kontynuowania tej działalności w oparciu o składniki będące przedmiotem transakcji.

Wskazanej oceny należy dokonać na moment przeprowadzenia transakcji. Tym samym, w przypadku, gdy konieczne dla kontynuowania działalności gospodarczej jest angażowanie przez nabywcę innych składników majątku, które nie są przedmiotem transakcji lub podejmowanie dodatkowych działań, brak jest możliwości stwierdzenia, że w danym przypadku zespół składników majątkowych stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Podkreślić w tym miejscu należy, że nie wszystkie elementy tworzące pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa są na tyle istotne, aby bez ich zbycia nie można było mówić o zbyciu zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W praktyce obrotu gospodarczego zdarzają się sytuacje, w których niektóre elementy zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegają wyłączeniu z transakcji zbycia. Jednak nawet w takim przypadku, składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w taki sposób, by można było o nich mówić jako o zespole, a nie tylko zbiorze pewnych elementów. Decydujące zatem jest to, aby w zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami w sposób umożliwiający kontynuowanie określonej działalności gospodarczej.

Aby zatem ocenić czy w danej, konkretnej sytuacji mamy do czynienia ze zbyciem zorganizowanej części przedsiębiorstwa, należy dokładnie przeanalizować zarówno to, jakie składniki majątku będą przedmiotem transakcji, ale także czy istniejące między nimi funkcjonalne zależności pozwolą na kontynuowanie działalności zbywanej zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Przy dokonaniu tej analizy pomocne mogą okazać się orzeczenia TSUE.

W zakresie braku obowiązku opodatkowania czynności zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części wypowiedział się Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w wyroku z 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl, w którym stwierdził, że:

Natomiast w wyroku C-444/10 z 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że:

Mając na uwadze powyższe orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości należy stwierdzić, że zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy definicja legalna zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi być interpretowana przez pryzmat treści art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE i w powiązaniu z rozumieniem pojęcia „przekazania całości lub części majątku”, wyłożonym przez Trybunał w ww. orzeczeniu. Trybunał Sprawiedliwości główny nacisk kładzie na badanie konkretnego przypadku, dopuszczając w pewnych przypadkach zbycie samych składników rzeczowych.

Zatem, w myśl orzecznictwa Trybunału, składniki niematerialne nie stanowią konstytutywnego elementu uznania części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w każdym przypadku. Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej.

Z opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo spółką powołaną do realizacji przedsięwzięć deweloperskich, polegających na budowie budynków mieszkalno-usługowych, wydzieleniu w nich odrębnych lokali i sprzedaży tych lokali nabywcom (podmiotom trzecim).

Jesteście Państwo właścicielem niezabudowanej nieruchomości gruntowej, na której planowana jest realizacja dwóch odrębnych przedsięwzięć deweloperskich W1 oraz W2. Oba przedsięwzięcia są na chwilę obecną w fazie organizacyjno-przygotowawczej, przy czym dla przedsięwzięcia W1 Państwa Spółka uzyskała już pozwolenie na budowę i co do zasady jest już możliwe rozpoczęcie sprzedaży lokali tj. zawieranie umów deweloperskich lub rezerwacyjnych z nabywcami, natomiast dla przedsięwzięcia W2 opracowywana jest dokumentacja, na podstawie której będzie możliwe złożenie wniosku o wydanie pozwolenia na budowę.

Zamierzacie Państwo sprzedać Dział W2 wraz ze wszystkimi składnikami materialnymi i niematerialnymi związanymi z jego realizacją na Nabywcę, który będzie kontynuował to przedsięwzięcie w oparciu o przejęte od Spółki składniki.

Państwa wątpliwości budzi kwestia, czy zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział W2, który ma zostać sprzedany Nabywcy, stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i czy w związku z tym sprzedaż zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział W2 nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Dla uznania, że zbywana część przedsiębiorstwa stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, istotne znaczenie ma ocena, czy ta zbywana część jest zdolna do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Oznacza to, że zespół składników materialnych i niematerialnych pozwala z uwagi na swoje zorganizowanie, infrastrukturę, itp., na prowadzenie określonej działalności gospodarczej. Podkreśla się przy tym, że możliwość stanowienia przez ten zespół składników niezależnego przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadania gospodarcze, powinna mieć wymiar rzeczywisty, a nie jedynie potencjalny. Oznacza to, że majątek ten powinien stanowić już w Spółce dokonującej sprzedaży zorganizowany zespół składników gotowy realizować określone zadania gospodarcze jako samodzielne przedsiębiorstwo, a po dokonaniu zbycia powinno być możliwe kontynuowanie działalności gospodarczej przez Nabywcę, w oparciu o nabyte składniki.

Mając na uwadze powyższe stwierdzić należy, zespół składników materialnych i niematerialnych tworzących Dział W2 stanowić będzie na dzień sprzedaży zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, ponieważ będzie odznaczać się odrębnością organizacyjną, finansową i funkcjonalną z możliwością samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Jak wynika z wniosku w Państwa spółce działać będą dwie oddzielne struktury rzeczowo-osobowe dedykowane przedsięwzięciu W1 i przedsięwzięciu W2. Działy W1 i W2 zostaną formalnie utworzone uchwałą/uchwałami zarządu Spółki, tworząc tym samym określoną strukturę organizacyjną w Spółce. Oba te działy będą samodzielnie realizować założone działania gospodarcze przy wykorzystaniu alokowanych do nich składników majątkowych oraz przy zaangażowaniu przypisanych im pracowników. Dział W2, do którego będzie należała realizacja przedsięwzięcia W2, będzie podejmował działania zmierzające do wybudowania budynków mieszkalno-usługowych na działce wydzielonej i przypisanej Działowi W2 oraz sprzedaży lokali w tych budynkach.

Stosowany w Państwa Spółce system finansowo-księgowy pozwalać zaś będzie na przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Działu W2. Należności, zobowiązania, przychody i koszty związane z Działem W2 (realizującym przedsięwzięcie W2) będą identyfikowalne przez odpowiednią konstrukcję planu kont, dzięki czemu możliwe będzie określenie, które należności, zobowiązania, przychody i koszty związane są z Działem W2, ich odpowiednie zaewidencjonowanie i następnie na ich podstawie uzyskanie informacji o stanie finansowym i majątkowym Działu W2.

Wyodrębnienie finansowe Działu W2 będzie w praktyce zapewnione poprzez możliwość identyfikacji głównych strumieni przepływów przychodów i kosztów związanych z Działem W2, a także należności i zobowiązań wpływających bezpośrednio na obraz sytuacji finansowej i majątkowej obu tych segmentów działalności Państwa Spółki.

Nabywca będzie miał faktyczną możliwość kontynuowania przedsięwzięcia W2, w oparciu o składniki majątkowe nabyte od Państwa Spółki.

Ponadto w związku z opisaną transakcją dojdzie do przeniesienia na Nabywcę praw i obowiązków z Umów (także z umów zawartych przez Spółkę po dacie złożenia niniejszego wniosku, a przed planowanym zbyciem Działu W2 - w zakresie w jakim dotyczyć będą działalności Działu W2). Państwa Spółka będzie dążyć również do przeniesienia na Nabywcę umowy na finansowanie przedsięwzięcia W2 - za zgodą podmiotu finansującego.

Na Nabywcę zostaną przeniesione zobowiązania związane z działalnością Działu W2. Spółka będzie podejmować działania ukierunkowane na doprowadzenie do takiego przeniesienia zobowiązań, przy czym to czy do takiego przeniesienia ostatecznie dojdzie może być w praktyce uzależnione od uzyskania zgód wierzycieli.

Nabywca Działu W2 będzie mógł realizować inwestycję deweloperską, która jest przygotowywana przez Spółkę i zostanie przypisana do Działu W2 (przedsięwzięcie W2) - z wykorzystaniem nabytych od Spółki składników Działu W2. Co do zasady, nie będzie to wymagało od Nabywcy zaangażowania w ten proces innych istotnych aktywów i odpowiedniego ich zorganizowania w powiązaniu z składnikami nabytymi od Spółki.

Zamiarem Spółki będzie również przeniesienie pracowników Działu W2 do Nabywcy np. poprzez rozwiązanie umów o pracę zawartych ze Spółką i zawarcie umów o pracę z Nabywcą oraz umów na wsparcie osobowe z innych spółek z Grupy zawartych przez Spółkę dla Działu W2.

Jak wynika z wniosku Nabywca w momencie przeniesienia Działu W2 będzie miał możliwość faktycznego kontynuowania tej działalności w oparciu o nabyte składniki majątkowe, bez angażowania dodatkowych składników majątkowych lub podejmowania dodatkowych działań faktycznych lub prawnych.

Zatem zespół składników materialnych i niematerialnych składających się na wydzielony w Państwa Spółce Dział W2 realizujący przedsięwzięcie deweloperskie będzie stanowił na moment sprzedaży zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, a transakcja ta będzie stanowiła czynność wyłączoną z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja rozstrzyga wyłącznie w zakresie podatku VAT. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jednocześnie wskazujemy, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).