Interpretacja indywidualna z dnia 8 listopada 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-1.4011.632.2024.3.AK

Skutki podatkowe wynikające z umorzenia wierzytelności kredytowej w związku z zawarciem ugody z bankiem oraz otrzymania kwoty stanowiącej wpłacone wcześniej raty kapitałowo-odsetkowe.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

·prawidłowe w odniesieniu do skutków podatkowych otrzymania od banku świadczenia pieniężnego w kwocie (...) PLN;

·nieprawidłowe w pozostałym zakresie.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

3 sierpnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 3 sierpnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełniła go Pani pismem (wpływ 3 sierpnia 2024 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem 14 października 2024 r. (wpływ 17 października 2024 r.), pismem z 30 października 2024 r. (wpływ 31 października 2024 r.) oraz pismem z 4 listopada 2024 r. (wpływ 4 listopada 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego (wynikający z wniosku i uzupełnienia)

Jest Pani polskim rezydentem podatkowym. Posiada Pani nieograniczony obowiązek podatkowy. W dniu 2 lutego 2007 r. będąc stanu wolnego zawarła Pani umowę kredytu hipotecznego z X Bank – obecnie Y waloryzowanego we frankach szwajcarskich w kwocie (…) PLN. Kredyt ten został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, tj. na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wraz z refinansowaniem poniesionych nakładów związanych z zakupem oraz opłat okołokredytowych.

Cel ten został zrealizowany w 2007 r., czego potwierdzeniem jest akt notarialny, na podstawie którego zostało ustanowione prawo własności lokalu mieszkalnego na Pani rzecz (rep. Nr (…) prowadzona przez Sąd Rejonowy).

Na dzień złożenia wniosku według Banku pozostał Pani niespłacony kapitał wynikający z owej umowy kredytu hipotecznego w wysokości (…) CHF (przeliczone na kwotę (…) PLN).

Y wystąpił do Pani z propozycją zawarcia ugody do umowy. Jak wynika z treści projektu owej ugody przedstawionej Pani do akceptacji, Bank zobowiąże się do:

1)umorzenia pozostałej części niespłaconego kapitału z tytułu kredytu hipotecznego w wysokości (…) PLN,

2)dodatkowo Bank zwróci na Pani rachunek kwotę w wysokości (…) PLN, którą wcześniej wpłacała Pani na rzecz Banku tytułem rat kapitałowo-odsetkowych.

W związku ze zwolnieniem z ww. długu, Pani zadłużenie wobec Banku z tytułu umowy kredytu hipotecznego zostanie uznane za spłacone w całości.

Jak wynika z treści projektu ugody przedstawionej Pani do akceptacji, w części zwolnionego długu z tytułu umorzonego kapitału, po Pani stronie jako Kredytobiorcy powstanie przychód, a w związku z tym Bank wystawi informację PIT-11.

Jednocześnie Bank stwierdza, że do osiągniętego ww. przychodu będzie miała zastosowanie regulacja wynikająca z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

Odnośnie dodatkowego świadczenia pieniężnego, które ma zostać Pani wypłacone w związku z ugodą, Bank w projekcie ugody, informuje, że wystąpił do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w zakresie stanu faktycznego powstałego w wyniku zawartej ugody, co do tego czy po stronie Kredytobiorcy powstaje przychód w związku z ww. świadczeniem. Jak wynika z treści komunikatu na stronie Banku, Bank ów miał otrzymać od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej sporną interpretację indywidualną, w której to organ interpretacyjny miał stwierdzić cyt.: „(...) Natomiast na podstawie odpowiedniej ugody możemy również zwrócić kredytobiorcy lub pożyczkobiorcy część kwot, które wcześniej wpłacił na spłatę rat kapitałowo-odsetkowych. Zgodnie z interpretacją podatkową Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w takiej sytuacji bank nie musi wystawiać informacji PIT-11 z tytułu zwrotu. Zdaniem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej takie zwroty nie są przychodem podatkowym, więc nie wiążą się z obowiązkiem informacyjnym” (...).

Wskazała Pani, że nie korzystała wcześniej z umorzenia zobowiązania z tytułu innego kredytu na własne cele mieszkaniowe zabezpieczonego hipotecznie.

W uzupełnieniu wniosku podała Pani, że Bank, z którym zawarła Pani umowę kredytową jest podmiotem, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawnionym do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów.

Całość środków, w kwocie (…) PLN, uzyskanych w związku z kredytem zaciągniętym w 2007 r. została przeznaczona na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w Z. Część została przeznaczona:

-kwota (…) PLN (rachunek sprzedającego mieszkanie) tytułem zapłaty za mieszkanie;

-kwota (…) PLN tytułem refinansowania poniesionych nakładów związanych z zakupem;

-kwota (…) PLN tytułem składki ubezpieczeniowej na życie i niezdolność do pracy zarobkowej;

-kwota (…) PLN tytułem opłat okołokredytowych.

Wskazała Pani, że Stronami zawartej ugody będzie Pani oraz Y. Do zawarcia ww. ugody z Bankiem dojdzie do końca 2024 r. Poniesienie opłat okołokredytowych, o których mowa we wniosku, było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności prowizji/ubezpieczeń.

Pytania

1.Czy w Pani sytuacji ma zastosowanie regulacja wynikająca z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe, a co za tym idzie w części zwolnionego długu z tytułu umorzonego kapitału powstanie przychód, jednakże będzie on zwolniony z uiszczania podatku?

2.Jeżeli kwota umorzenia będzie stanowić przychód – czy wówczas będzie Pani przekraczać w roku podatkowym pierwszy próg podatkowy i będzie Pani zobowiązana do uiszczenia podatku w wysokości 32% od nadwyżki, pomimo zwolnienia od uiszczenia podatku od kwoty stanowiącej umorzenie wskazane w części 1 opisu zdarzenia przyszłego?

3.Czy dodatkowe świadczenie pieniężne (z pkt 2 w opisie zdarzenia przyszłego), które zwróci Pani bank z chwilą zawarcia ugody, nie będzie stanowić przychodu w rozumieniu art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób?

Pani stanowisko w sprawie

W Pani ocenie, w analizowanej sytuacji ma zastosowanie regulacja wynikająca z rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

W przypadku spełnienia tego warunku, Pani zdaniem Bank nie jest zobowiązany do wystawienia PIT-11, a w związku z tym kwota stanowiąca umorzenie, nie jest zaliczana do przychodów za bieżący rok podatkowy i nie spowoduje podlegania przez Panią pod drugi próg podatkowy z tego tytułu.

Odnośnie dodatkowego świadczenia pieniężnego (z pkt 2 w opisie zdarzenia przyszłego), które wypłaci Pani Bank z chwilą zawarcia ugody, w Pani ocenie nie będzie stanowić przychodu w rozumieniu art. 1 w związku z art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Takie stanowisko prezentuje również Y zgodnie z proponowanymi zapisami w ugodzie: „16. Kredytobiorca przyjmuje do wiadomości, że w wyniku zwrotu, w odniesieniu do kwoty wskazanej w § 1 ust. 6 Ugody, po jego stronie nie powstaje przychód podatkowy, a w związku z tym na Banku nie ciąży obowiązek informacyjny, tj. obowiązek przygotowania informacji PIT-11 dla kwoty zwrotu. 17. Kredytobiorca przyjmuje do wiadomości, iż Bank wystąpił do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w zakresie stanu faktycznego powstałego w wyniku zawartej Ugody, co do tego czy po stronie Kredytobiorcy powstaje przychód w związku ze zwrotem wskazanym w § 1 ust. 6 Ugody, a tym samym na Banku nie ciąży wyżej wskazany obowiązek informacyjny.

Bank otrzymał interpretację indywidualną i zamieścił o niej komunikat na stronie internetowej „Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Źródła przychodów zostały określone przez ustawodawcę w art. 10 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ww. ustawy: Przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu. Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji, gdy podatnik, czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów, uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

W Pani przypadku, zgodnie z proponowaną przez bank ugodą, nastąpi zwrot nienależnie pobranych przez bank świadczeń, tj. zwrot wpłaconych rat kapitałowo-odsetkowych. Wobec powyższego wskazać należy, że dodatkowe świadczenie pieniężne, które zwróci Pani Bank tytułem rat kapitałowo-odsetkowych nie będzie stanowić dla Pani przychodu. Czynność ta nie spowoduje uzyskania przez Panią przysporzenia majątkowego, wzrostu Pani majątku. Otrzymana kwota będzie zwrotem Pani własnych pieniędzy, które nienależnie wpłaciła Pani wcześniej do Banku. Pieniądze te nie będą Pani przychodem w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ich uzyskanie nie będzie skutkować po Pani stronie powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, nie będzie miała Pani obowiązku rozliczenia tych środków dla celów podatkowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika. Dla celów podatkowych przyjmuje się, że nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności podmiotów, których skutkiem jest przysporzenie majątku innej osoby, mające konkretny wymiar finansowy.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji gdy podatnik – czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnychświadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów – uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, przysporzeniem majątkowym i przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnym źródłem przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 9 – inne źródła.

W myśl art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Przystępując do oceny skutków podatkowych umorzenia przez bank wierzytelności w kwocie (…) zł stanowiącej pozostały niespłacony kapitał wynikający z umowy kredytowej wskazuję, że instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2488 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ww. ustawy:

Z kolei umorzenie wierzytelności następuje w przypadku zwolnienia z długu, czyli zrzeczenia się przez wierzyciela prawa do wierzytelności, bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. Takie zrzeczenie się, pod warunkiem, że dłużnik je przyjmie, powoduje, że zobowiązanie wygasa.

Zgodnie bowiem z instytucją zwolnienia z długu uregulowaną w art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Tak więc, dla umorzenia wierzytelności konieczna jest zgoda dłużnika (np. uzyskana w wyniku ugody, czy poprzez oświadczenie).

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Tym samym, umorzoną kwotę wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Poprawność powyższego stanowiska potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2633/10, w którym Sąd wskazał, że: „gdy dochodzi do umorzenia wierzytelności przez kredytodawcę nie jest istotne, czy u podstaw uzyskanego nieodpłatnego świadczenia leży umowa o zwolnienie z długu, czy też decyzja wierzyciela o rezygnacji z dochodzenia należności. Zasadnicze znaczenie ma bowiem to, że w następstwie takich zdarzeń dłużnik zostaje zwolniony z obowiązku spłaty zadłużenia. Po jego stronie powstaje tym samym przychód stanowiący równowartość umorzonej kwoty zobowiązania, którego nie musi już świadczyć na rzecz wierzyciela. Faktyczna rezygnacja wierzyciela z dochodzenia należności prowadzi więc do powstania przychodu, podobnie jak w przypadku zawarcia umowy o zwolnienie z długu, albowiem w każdym z tych przypadków po stronie dłużnika ustaje obowiązek spełnienia świadczenia. Należy bowiem zauważyć, że pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

Prawodawca przewidział przy tym szczególne rozwiązanie dla określonych sytuacji umorzeń kredytów mieszkaniowych. Umożliwił zaniechanie poboru podatku od dochodów z tytułu takich umorzeń – na zasadach, które określa rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 102).

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia Ministra Finansów:

Natomiast z § 3 ww. rozporządzenia wynika, że:

Z kolei § 4 ww. rozporządzenia stanowi, że:

Zaniechanie poboru podatku znajdzie zastosowanie do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów zaciągniętych na cele mieszkaniowe i zabezpieczonych hipotecznie, udzielonych przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw, w przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią ww. art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Z opisu sprawy wynika, że:

-w 2007 r. zawarła Pani z X Bank (obecnie Y) umowę w sprawie kredytu hipotecznego na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej;

-bank z którym zawarła Pani ww. umowę jest podmiotem,którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym;

-bank udzielił Pani kredytu hipotecznego na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wraz z refinansowaniem poniesionych nakładów związanych z zakupem oraz opłat okołokredytowych;

-nie korzystała Pani z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu zaciągniętego na realizację innej inwestycji mieszkaniowej.

Wskazała Pani w sprawie, że według Banku na dzień złożenia wniosku pozostał Pani niespłacony kapitał wynikający z ww. umowy kredytu hipotecznego w wysokości (…) CHF (przeliczone na kwotę (…) PLN).

Zauważam, że w sytuacji przewalutowania na złotówki kredytu, który został zaciągnięty w CHF nie dochodzi do transferu/przelewu środków pieniężnych, nie dochodzi do uregulowania w jakiejkolwiek formie zobowiązania wynikającego z umowy kredytu – zmianie ulega jedynie waluta, w której zobowiązanie ma być uregulowane. Przewalutowanie stanowi wyłącznie techniczną operację zamiany kwoty wyrażonej w określonej walucie, na tę samą kwotę wyrażoną w innej walucie. Tym samym, przewalutowanie nie skutkuje dla Pani powstaniem przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Podała Pani również, że Y wystąpił z propozycją zawarcia ugody w ramach której, Bank zobowiąże się do umorzenia pozostałej części niespłaconego kapitał z tytułu kredytu hipotecznego w wysokości (…) PLN. Dodatkowo bank zwróci na Pani rachunek kwotę (…) PLN, którą wcześniej wpłacała Pani na rzecz Banku tytułem rat kapitałowo-odsetkowych. W związku ze zwolnieniem z ww. długu, Pani zadłużenie wobec banku z tytułu umowy kredytu hipotecznego zostanie uznane za spłacone w całości.

Odnosząc się więc do kwoty (…) PLN, którą wcześniej wpłaciła Pani do Banku, a którą Bank zamierza Pani zwrócić na podstawie zawartej ugody, stwierdzam, że zwrot tych środków nie będzie Pani przysporzeniem majątkowym. Nie spowoduje to faktycznego przyrostu w Pani majątku, zwrot ten stanowić będzie zwrot Pani środków, które były nienależne bankowi. W rezultacie przypadająca na Panią część otrzymanej od Banku kwoty (…) PLN nie będzie Pani przychodem w rozumieniu art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Skoro więc kwota (...) PLN, jako wpłacone wcześniej przez Panią bankowi raty kapitałowo-odsetkowe, podlegająca zwrotowi przez bank na Pani rzecz nie będzie stanowiła przychodu podatkowego, wypłata tej kwot jest neutralna podatkowo. Nie będzie więc miała Pani obowiązku rozliczenia otrzymanej od banku kwoty dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych.

W konsekwencji Pani stanowisko w tej kwestii uznałem za prawidłowe.

W odniesieniu natomiast do kwestii umorzenia przez Bank wierzytelności kredytowej w kwocie (…) PLN podkreślenia wymaga, że zaniechanie poboru podatku jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, dlatego do interpretacji przepisów ustanawiających to prawo należy stosować wykładnię ścisłą, która nie wychodzi poza literalne brzmienie przepisów.

Jak już wcześniej wskazałem, zaniechanie poboru podatku znajdzie zastosowanie do umorzonych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2024 r. osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów zaciągniętych na cele mieszkaniowe i zabezpieczonych hipotecznie, udzielonych przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw, w przypadku, gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego – gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej oraz w przypadku, gdy osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a) inwestycji mieszkaniowej (§ 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. rozporządzenia).

W świetle literalnego brzmienia przepisów ww. rozporządzenia (§ 3 pkt 3, § 1 ust. 3) istotne jest, żeby kredyt mieszkaniowy m.in. został zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, zaniechanie może mieć zastosowanie w przypadku umorzenia kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskazała Pani, że kredyt został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, tj. na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego wraz z refinansowaniem poniesionych nakładów związanych z zakupem oraz opłat okołokredytowych.

Kwotę (…) PLN przeznaczyła Pani na zakup spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, kwotę (…) PLN na refinansowanie poniesionych nakładów związanych z zakupem lokalu, kwotę (…) PLN przeznaczyła Pani tytułem składki ubezpieczeniowej na życie i niezdolność do pracy, natomiast kwotę (…) PLN na opłaty okołokredytowe.

Należy zwrócić uwagę, że w przywołanym wcześniej rozporządzeniu w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe w § 3 pkt 3 wskazano, że ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis § 1 pkt 3 ww. rozporządzenia, stanowi, że w przypadku, gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

Jednocześnie zauważyć należy, że zaciągnięcie kredytu na refinansowanie jest to zdarzenie rozumiane jako operacja pieniężna polegająca na wykorzystaniu zewnętrznych funduszy pieniężnych w celu zastąpienia środków pierwotnie wydatkowanych na jakiś cel. Pojęcia kredyt refinansowy i kredyt na refinansowanie nie są tożsame. Pojęcie kredyt refinansowy implikuje konieczność wcześniejszego zaciągnięcia kredytu, aby później możliwym było zaciągnięcie kredytu refinansowego na jego spłatę. Zatem czynność refinansowania poniesionych nakładów kredytem hipotecznym należy odróżnić od zaciągnięcia kredytu refinansowego. Otóż kredyt refinansowy przeznaczony jest na spłatę wcześniej zaciągniętego kredytu, natomiast zwrot „refinansowanie” oznacza operację pieniężną polegającą na uzyskaniu zewnętrznych źródeł finansowania w celu zastąpienia środków własnych, które zostały wydatkowane na jakiś cel, w analizowanej sprawie na refinansowanie poniesionych nakładów związanych z zakupem oraz opłat okołokredytowych. W rezultacie pierwotnie wydatkowane środki pieniężne mogą być niejako „ponownie” wykorzystane na dowolny cel. Środki z kredytu na refinansowanie niejako zastępują środki uprzednio wydatkowane z własnych zasobów.

Z powyższego wynika zatem jednoznacznie, że analizowane zaniechanie może mieć zastosowanie do kredytu mieszkaniowego i kredytu refinansowego w sytuacji, gdy został on zaciągnięty na refinansowanie (zastąpienie) kredytu mieszkaniowego. Przepis ten nie odnosi się natomiast do kredytów hipotecznych zaciągniętych na refinansowanie środków własnych poniesionych na nakłady związane z zakupem lokalu oraz na refinansowanie opłat okołokredytowych. Tego rodzaju wydatki nie zostały wymienione w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stąd też kredyt hipoteczny w części przeznaczonej na refinansowanie poniesionych nakładów związanych z zakupem spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego oraz opłat okołokredytowych nie spełnia warunków zawartych w przepisach rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r.

Tym samym zaniechanie poboru podatku nie będzie obejmowało tej części umorzonej wierzytelności w jakiej kwota kredytu przeznaczona na refinansowanie nakładów oraz opłat okołokredytowych pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu hipotecznego.Zatem od tej części umorzonej kwoty, będzie zobowiązana Pani zapłacić podatek dochodowy.

Dodatkowo, wskazała Pani, że część środków uzyskanych w związku z kredytem hipotecznym przeznaczyła Pani na składkę ubezpieczeniową na życie i niezdolność do pracy.

Odnosząc się do powyższego należy mieć na uwadze, że z literalnego brzmienia cytowanego wcześniej § 1 ust. 2 pkt 3 rozporządzenia wynika, że kwotami wierzytelności, które mogą korzystać z zaniechania są kwoty kapitału, odsetek, prowizji i opłat niezbędnych do zawarcia kredytu mieszkaniowego, zaś „koszty usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń” nie mogą z tego zaniechania skorzystać.

Zatem, zaniechanie nie obejmuje kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części w jakiej kwota kredytu przeznaczona na finasowanie składki ubezpieczeniowej pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu.

Z kolei odnosząc się do uzyskanego przez Panią przychodu związanego z umorzeniem wierzytelności z tytułu kredytu w części dotyczącej zakupu spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, zastosowanie znajdzie zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r.

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz powołane przepisy prawa stwierdzam, że umorzenie przez Y kwoty kredytu zaciągniętego przez Panią w 2007 r., stanowić będzie dla Pani przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu nieodpłatnych świadczeń klasyfikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 tej ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Jednakże, do uzyskanego przez Panią przychodu związanego z umorzeniem wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego w części, w jakiej kwota kredytu zaciągniętego na nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu hipotecznego, zastosowanie znajdzie zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie ww. rozporządzenia Ministra Finansów. Będzie Pani bowiem spełniać wszystkie przesłanki umożliwiające zastosowanie ww. zaniechania w odniesieniu do tej części umorzonego kredytu.

Jednakże zaniechanie to nie będzie dotyczyło przychodu związanego z umorzeniem wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego w części, w jakiej kwota kredytu przeznaczona na refinansowanie nakładów i opłat okołokredytowych oraz na sfinansowanie składki ubezpieczeniowej pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu hipotecznego. Zatem od tej części umorzonej kwoty, będzie zobowiązana Pani zapłacić podatek dochodowy.

Odnosząc się do kolejnej kwestii, budzącej Pani wątpliwości, zawartej w pytaniu nr 2, a mianowicie, jeżeli kwota umorzenia będzie stanowić przychód, to czy wówczas będzie Pani przekraczać w roku podatkowym pierwszy próg podatkowy i będzie Pani zobowiązana do uiszczenia podatku w wysokości 32% od nadwyżki, pomimo zwolnienia od uiszczenia podatku od kwoty stanowiącej umorzenie wskazuję co następuje.

Zgodnie z przepisem art. 27 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 29-30f, pobiera się od podstawy jego obliczenia według następującej skali podatkowej:

Natomiast wg art. 26 ust. 1 ww. ustawy:

Dochody, od których zaniechano poboru podatku nie są wykazywane w zeznaniach rocznych i nie podlegają opodatkowaniu oraz zgłoszeniu do urzędu skarbowego, zatem nie zwiększają one podstawy opodatkowania.

Wobec powyższego, kwota umorzonej wierzytelności w części do której – jak wskazano wyżej – będzie miało zastosowanie zaniechania poboru podatku, pozostaje bez wpływu na wysokość podstawy opodatkowania.

W Pani przypadku zwiększać ową podstawę będzie jedynie ta część kwoty umorzenia, do której nie znajduje zastosowania zaniechanie poboru podatku i to ona może mieć wpływ – w zależności od wysokości innych dochodów opodatkowanych zgodnie z ww. art. 27 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na przekroczenie przez Panią progu podatkowego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).