Interpretacja indywidualna z dnia 6 listopada 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-1.4010.565.2024.1.AW

W zakresie ustalenia czy w związku z połączeniem Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, po stronie Wnioskodawcy (Udziałowca) powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 września 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej w zakresie ustalenia czy w związku z połączeniem Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, po stronie Wnioskodawcy (Udziałowca) powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym w Polsce i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (dalej także jako: „Udziałowiec”).

Obecnie planowane jest przeprowadzenie łączenia A spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (KRS: (…), NIP: (…), Regon: (…), dalej: „Spółka Przejmująca”) z B spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w (...) (KRS: (…), NIP: (…), Regon: (…), dalej: „Spółka Przejmowana”).

Spółka Przejmująca jest rezydentem podatkowym w Polsce i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów w Polsce bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka Przejmowana jest rezydentem podatkowym w Polsce i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów w Polsce bez względu na miejsce ich osiągania.

Spółka Przejmująca oraz Spółka Przejmowana są podmiotami powiązanymi należącymi do jednej grupy podmiotów zależnych od Udziałowca (dalej: „Grupa”). Udziałowiec posiada 100% udziałów w Spółce Przejmującej i 100% udziałów w Spółce Przejmowanej.

Udziały w Spółce Przejmowanej były emitowane wyłącznie za wkłady pieniężne. Udziały w Spółce Przejmowanej nie były nabywane ani obejmowane w wyniku wymiany udziałów. Udziały w Spółce Przejmowanej nie zostały przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów.

Grupa planuje przeprowadzić reorganizację struktury w taki sposób, aby działalność spółek prowadzących działalność gospodarczą na jednym rynku została skonsolidowana w jednym podmiocie gospodarczym. Połączenie ma na celu integrację biznesu Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej oraz osiągnięcie dzięki temu efektu synergii, ograniczenie kosztów, zmniejszenie obowiązków raportowych, możliwość ściślejszej koordynacji działań czy wyeliminowanie zbędnych procesów istniejących obecnie pomiędzy spółkami w Grupie. Łączenie spółek oparte jest na przesłankach ekonomicznych i nie będzie dokonywane w celu uniknięcia lub uchylania się od opodatkowania. Celem jest bowiem zredukowanie kosztów prowadzenia działalności przez spółki z Grupy i zwiększenie efektywności zarządzania nimi. W związku z powyższym, Grupa podjęła decyzję o rozpoczęciu prac zmierzających do połączenia Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną.

Połączenie nastąpi poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na rzecz Spółki Przejmującej w zamian za udziały, które Spółka Przejmująca wyda Udziałowcowi. Jest to zatem połączenie przez przejęcie, o którym mowa w art. 492 § 1 pkt 1 k.s.h. W wyniku połączenia, kapitał zakładowy Spółki Przejmującej zostanie podwyższony i utworzone zostaną nowe udziały. Na chwilę obecną, połączenie jest zaplanowane na przełom 2024 oraz 2025 roku. Parytet wymiany udziałów zostanie określony w sposób umowny.

Ponadto, w ramach połączenia Spółki Przejmowanej ze Spółką Przejmującą, nie jest przewidziane przekazanie Udziałowcowi dopłaty w gotówce, o której mowa w art. 492 § 2 k.s.h.

Spółka Przejmująca przyjmie dla celów podatkowych wartości składników majątku Spółki Przejmowanej, otrzymane w ramach połączenia, w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych Spółki Przejmowanej i przypisze przedmiotowe składniki majątku do działalności prowadzonej na terytorium RP.

Wartość emisyjna (rozumiana jako wartość rynkowa) udziałów wydanych przez Spółkę Przejmującą do Udziałowca będzie co najmniej równa wartości rynkowej majątku Spółki Przejmowanej otrzymanego przez Spółkę Przejmującą.

Przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmująca nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do połączenia.

Pytanie

Czy w związku z połączeniem Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, po stronie Wnioskodawcy (Udziałowca) powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, Połączenie Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego będzie neutralne podatkowo w podatku CIT dla Wnioskodawcy jako Udziałowca tj. nie spowoduje po jego stronie powstania przychodu (dochodu) do opodatkowania w podatku CIT.

W oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (dalej: „Ustawa o CIT”), do przychodów zalicza się ustaloną na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjną udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów (z zastrzeżeniem pkt 8b niemającym zastosowania w niniejszej sprawie).

Przepis ten należy jednak stosować łącznie z art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy o CIT, zgodnie z którym w przypadku połączenia lub podziału spółek, do przychodów nie zalicza się przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w przytoczonym powyżej ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów, oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

W ocenie Wnioskodawcy, oba warunki z art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy o CIT są spełnione, tym samym nie powstanie po stronie Wnioskodawcy przychód w podatku dochodowym od osób prawnych w związku z planowanym połączeniem Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej.

Planowane połączenie Spółki Przejmowanej ze Spółką Przejmującą będzie pierwszą transakcją reorganizacyjną wskazaną w art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. a) dla Spółki Przejmowanej.

Wcześniej bowiem Spółka Przejmowana nigdy:

1)nie przejmowała innych spółek,

2)nie była spółką nabywającą majątek w ramach podziału spółek,

3)nie była spółką dzieloną,

4)nie uczestniczyła w transakcji „wymiany udziałów”.

Podkreślić należy, że udziały w Spółce Przejmowanej nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów. Udziały w Spółce Przejmowanej nie były także przydzielone w wyniku innego łączenia.

Podkreślić należy, że udziały w Spółce Przejmowanej były emitowane wyłącznie za wkłady pieniężne i wkłady niepieniężne; przy czym wkładami niepieniężnymi nigdy nie były udziały (akcje) w ramach transakcji wymiany udziałów.

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 lit. b Ustawy o CIT, przychód podatkowy nie powstanie dla wspólnika spółki przejmowanej (tj. Udziałowca), jeżeli przyjęta przez wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów otrzymanych w kapitale zakładowym spółki przejmującej nie będzie wyższa niż wartość udziałów w spółce przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia.

W opinii Wnioskodawcy jako „wartość przyjętą dla celów podatkowych” należy rozumieć wysokość potencjalnych kosztów uzyskania przychodów, jakie Wnioskodawca mógłby rozpoznać, gdyby dokonywał opodatkowanej transakcji na otrzymanych w opisanym zdarzeniu przyszłym udziałach Spółki Przejmującej (np. zbywając te udziały).

W myśl art. 16 ust. 1 pkt 8c Ustawy o CIT, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: „wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) spółek łączonych lub dzielonych na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) w tych spółkach w przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 8b; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej ...”.

Z powyższego wynika ogólna zasada, że możliwość rozpoznania wydatków na nabycie udziałów jest odroczona w czasie do momentu zbycia tych udziałów. Użycie przez ustawodawcę określenia „wydatki na nabycie” oznacza przy tym, że do kosztów uzyskania przychodów - z chwilą sprzedaży udziałów - zalicza się wydatki bezpośrednio warunkujące ich nabycie, tj. takie bez których poniesienia skuteczne nabycie udziałów nie byłoby możliwe.

Wnioskodawca będzie uprawniony do rozpoznania kosztów uzyskania przychodu dopiero w momencie zbycia udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmującą, przy czym koszt uzyskania przychodu będzie odpowiadać poniesionym wydatkom na nabycie w Spółce Przejmowanej. Wartość udziałów przyznanych Wnioskodawcy przez Spółkę Przejmującą nie przekroczy wartości podatkowej udziałów Wnioskodawcy w Spółce Przejmowanej (tj. będzie kontynuowana historyczna wartość podatkowa bez możliwości „urealnienia”/wzrostu wartości podatkowej udziałów na skutek połączenia).

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, w tym m.in. w:

a) interpretacja indywidualna z dnia 18 czerwca 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.219.2024.2.SH,

b) interpretacja indywidualna z dnia 14 lutego 2024 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.701.2023.2.AW,

c) interpretacja indywidualna z dnia 18 września 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.157.2023.4.RH,

d) interpretacja indywidualna z dnia 5 września 2023 r., Znak: 0114-KDIP2-2.4010.306.2023.3.SP,

e) interpretacja indywidualna z dnia 8 maja 2023 r., Znak: 0111-KDIB1-1.4010.109.2023.2.AW,

f) interpretacja indywidualna z dnia 16 luty 2023 r., Znak: 0111-KDIB2-1.4010.713.2022.1.KK.,

g) interpretacja indywidualna z dnia 5 października 2022, Znak: 0111-KDIB2-1.4010.448.2022.1.BJ.

W konsekwencji, reasumując powyższe rozważania, w opisanym zdarzeniu przyszłym dla Wspólnika nie powinien powstać żaden przychód podatkowy do opodatkowania w podatku dochodowym od osób prawnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie postawione przez Państwa we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku  z powyższym, organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Państwa zapytania). Zatem inne kwestie wynikające z opisu sprawy i Państwa własnego stanowiska w sprawie, nie objęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zasady organizacji i funkcjonowania spółek prawa handlowego oraz problematyka łączenia spółek została uregulowana w przepisach ustawy z dnia 15 września 2000 r. ustawy Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 18, dalej: „k.s.h.”).

Prawa i obowiązki następców prawnych reguluje także ustawa z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Kwestie powstania przychodu po stronie wspólnika spółki przejmowanej regulują przepisy ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”).

Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o CIT,

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT,

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1a ww. ustawy,

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT,

W tym miejscu należy wskazać, że przez wartość emisyjną udziałów (akcji) rozumie się, zgodnie z art. 4a pkt 16a ustawy o CIT,

W myśl art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT,

W myśl art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,

Jak wynika z art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,

Artykuł 12 ust. 16 ustawy o CIT stanowi, że

Państwa wątpliwości budzi kwestia ustalenia, czy w związku z połączeniem Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną w sposób wskazany w opisie zdarzenia przyszłego, po stronie Wnioskodawcy (Udziałowca) powstanie jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Z opisu sprawy wynika m.in. że planowane jest połączenie Spółki Przejmującej ze Spółką Przejmowaną. Udziałowiec posiada 100% udziałów w Spółce Przejmującej i 100% udziałów w Spółce Przejmowanej. Połączenie nastąpi poprzez przeniesienie całego majątku Spółki Przejmowanej na rzecz Spółki Przejmującej w zamian za udziały, które Spółka Przejmująca wyda Udziałowcowi. Jest to zatem połączenie przez przejęcie, o którym mowa w art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych. W wyniku połączenia, kapitał zakładowy Spółki Przejmującej zostanie podwyższony i utworzone zostaną nowe udziały.

Zatem, w niniejszej sprawie co do zasady znajdzie zastosowanie cytowany powyżej art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT, bowiem jak wynika z opisu sprawy w wyniku połączenia kapitał zakładowy Spółki Przejmującej zostanie podwyższony, a Wnioskodawca (Udziałowiec) obejmie nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej.

Nie mniej jednak, z uwagi na brzmienie art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, w przypadku połączenia lub podziału spółek, do przychodów nie zalicza się przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a) udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b) przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału.

W analizowanej sprawie obie ww. przesłanki zostaną spełnione łącznie, bowiem jak wskazali Państwo w opisie sprawy udziały w Spółce Przejmowanej nie były nabywane ani obejmowane w wyniku wymiany udziałów. Udziały w Spółce Przejmowanej nie zostały przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów. Przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych wartość udziałów przydzielonych przez Spółkę Przejmująca nie będzie wyższa niż wartość udziałów w Spółce Przejmowanej, jaka byłaby przyjęta przez Udziałowca dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do połączenia.

Tym samym do ww. Udziałowca (Wnioskodawcy) znajdzie zastosowanie wyłączenie wynikające z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Zatem w niniejszej sprawie nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT w związku z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT.

Wobec powyższego, zgodzić się należy z Państwa stanowiskiem, że Połączenie Spółki Przejmującej i Spółki Przejmowanej w sposób przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego będzie neutralne podatkowo w podatku CIT dla Wnioskodawcy jako Udziałowca tj. nie spowoduje po jego stronie powstania przychodu (dochodu) do opodatkowania w podatku CIT.

Zatem, Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanego przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie ustalony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Jednocześnie zauważyć należy, że zbadanie przesłanek i celów dokonywanej reorganizacji spółek jest w pełni możliwe dopiero w ramach ewentualnego postępowania kontrolnego lub podatkowego. Tym samym stwierdzenie, że przedstawione przez Państwa w zdarzeniu przyszłym łączenie spółek oparte jest na przesłankach ekonomicznych i nie będzie dokonywane w celu uniknięcia lub uchylania się od opodatkowania, nie może podlegać ocenie organu, w trybie i na zasadach przewidzianych dla instytucji interpretacji indywidualnej. Z tego też względu, powyższą informację przyjęto jako niepodlegający weryfikacji przez organ interpretacyjny element opisu zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się do powołanych we wniosku interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, iż zostały one wydane w indywidualnych sprawach innych podmiotów, które o jej wydanie wystąpiły, zatem nie są one wiążące dla organu wydającego przedmiotową interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).