Interpretacja indywidualna z dnia 17 października 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP4-2.4012.456.2024.3.WH

Zastosowanie zwolnienia od podatku dla świadczonych usług szkoleniowych.

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy zastosowania zwolnienia od podatku dla świadczonych usług szkoleniowych. Uzupełnili Państwo wniosek pismem z 11 października 2024 r. (wpływ 11 października 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Fundacja (…) otrzymała dofinansowanie przedsięwzięcia w formie dotacji w ramach programu priorytetowego nr 7.2.1 „(...)”.

Projekt pod nazwą „(…)” będzie realizowany w okresie (…) 2024 r. do (…) 2025 r. Projekt ma charakter ogólnopolski. W szczególności będzie realizowany w województwach (…)

Cel główny projektu: podnoszenie poziomu świadomości ekologicznej i kształtowanie postaw ekologicznych społeczeństwa poprzez promowanie zasad zrównoważonego rozwoju oraz podnoszenie kwalifikacji grup zawodowych mających największy wpływ na realizację polityk: ekologicznej, energetycznej i klimatycznej państwa;

Cele szczegółowe: (…).

Wzrost wiedzy i umiejętności (...) przedstawicieli samorządu terytorialnego w zakresie zarządzania projektami zrównoważonymi. Projekt „(…)” chciałby wyposażyć przedstawicieli polskich gmin w wiedzę i umiejętności związane z zarządzaniem projektami (inwestycjami) w oparciu o podejście (…). Zintegrowane podejście (…) dostarcza niezbędnych wytycznych i narzędzi.

Uczestnicy szkoleń zostaną objęci standardowym 3-dniowym programem szkoleniowym (…), który jest realizowany z sukcesem w kilkudziesięciu krajach na terenie całego świata i przygotowuje w zintegrowany sposobów kierowników projektów, członków zespołów projektowych do metodycznej ((…)) realizacji projektów zrównoważonych (…). Szkolenia „(…)” będą realizowane od 3 miesiąca realizacji projektu z intensywnością, co najmniej 1 w miesiącu.

W ciągu całego projektu zostanie przeprowadzonych 16 warsztatów dla (...) przedstawicieli co najmniej 64 gmin z terenu całej Polski. Przewidują Państwo realizację warsztatów stacjonarnych (50%) oraz w wersji zdalnej lub mieszanej (50%).

Każdy warsztat będzie realizowany zgodnie z licencjonowanym szkoleniem „(…)” przez trenerów akredytowanych przy jednostce szkoleniowej (…). Wszystkie treści będą licencjonowane przez (…).

Program warsztatów:

(…)

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Nie działają Państwo jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu ustawy z dnia 14 grudnia 2016 r. Prawo oświatowe (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 737), uczelnia, jednostka naukowa Polskiej Akademii Nauk lub instytut badawczy.

Po ukończeniu warsztatów (…) uczestnik będzie: (…)

Uczestnikami szkoleń będą Pracownicy Jednostek Samorządu Terytorialnego - JST (gminy) realizujący projekty społeczne, inwestycyjne i organizacyjne.

Związek szkolenia „(…)” z pracą pracowników JST odpowiedzialnych za realizację projektów jest bezpośredni. W ramach szkolenia pracownicy JST podniosą swoje kompetencje w zakresie metodycznej realizacji projektów w wymiarze celów zrównoważonego rozwoju UN. Także projekty finansowane z UE w gminach zobowiązują JST do stosowania działań w standardzie zrównoważonego rozwoju do czego przygotowuje szkolenie (np. Zielony Ład UE zobowiązuje polskie podmioty, także JST do realizacji działań ograniczających emisję CO₂).

Szkolenie „(…)” umożliwia nabywcom opanowanie wiedzy (zawodowej) jak zidentyfikować i zastosować w projektach czynniki zrównoważonego rozwoju UN w oparciu o metodykę (…) i narzędzia takie jak (…).

Na pytanie, czy szkolenia realizowane przez Państwa oferują nabywcom uprawnienia niezbędne do wykonywania/ uzyskania konkretnego zawodu? Jeżeli tak, to jakie to są uprawnienia, wskazali Państwo nie, są to szkolenia podnoszące kompetencje, nie nadają uprawnień zgodnie z polskim prawem. Przygotowują do międzynarodowego certyfikatu z zakresu zarządzania projektami (…).

Usługi szkoleniowe, szkolenie „(…)” nie będą realizowane na podstawie specyficznych / dedykowanych zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Nie mają Państwo akredytacji, ale trenerzy pracujący na rzecz szkoleń będą zobowiązani do posiadania certyfikacji (…).

Szkolenia będą częściowo odpłatne ze strony Jednostki Samorządu Terytorialnego, która będzie wysyłała uczestnika zajęć, jako swojego pracownika.

Opisywane usługi szkoleniowe w 100% będą finansowane ze środków publicznych. Koszty szkoleń będą finansowane ze środków dotacji Narodowego Funduszu Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej (Fundacja (…) otrzymała dofinansowanie przedsięwzięcia w formie dotacji w ramach programu priorytetowego nr 7.2.1 „(...)”). Dodatkowym źródłem finansowania będzie opłata wnoszona przez Jednostki Samorządu Terytorialnego, które będą wysyłały uczestników zajęć, jako swoich pracowników.

Będą Państwo posiadali zarówno umowę na realizację przedsięwzięcia z Narodowym Funduszem Ochrony Środowiska i Gospodarki Wodnej oraz będą Państwo zawierać umowy z poszczególnymi Jednostkami Samorządu Terytorialnego, które będą wysyłały uczestnika zajęć, jako swojego pracownika na realizację danego szkolenia. Umowy będą zawierały wyraźną informację o środkach publicznych jako źródle finansowania.

Pytanie

Czy w powyższej sytuacji szkolenia realizowane przez Fundację (...) w ramach projektu „(…)” będą mogły korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy?

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie, szkolenia wymienione we wniosku mogą korzystać ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Zgodnie z rozporządzeniem wykonawczym Rady UE nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. art. 44 Usługi w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Są również finansowane ze środków publicznych więc spełniają kryteria zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Jak wynika z treści art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy:

Przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzeń wykonawczych do tej ustawy, przewidują dla niektórych towarów i usług zwolnienia od podatku.

Stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast wychodzenie poza wykładnię literalną jest niedopuszczalne. W efekcie podatnik uprawniony będzie do zastosowania ww. preferencji jedynie, gdy charakter czynności świadczonych przez niego w sposób jednoznaczny i nie budzący wątpliwości wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy:

Na mocy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy:

Jak stanowi art. 43 ust. 17 ustawy:

Art. 43 ust. 17a ustawy stanowi, że:

Określenie „ścisły związek” oznacza, że do wykonania usługi podstawowej niezbędna jest dostawa towarów lub świadczenie usług pomocniczych, przy czym nie może to być jakikolwiek związek, lecz relacja o charakterze wskazującym na nieodzowność tych ostatnich dla prawidłowego przebiegu podstawowej usługi.

Zgodnie z treścią § 3 ust. 1 pkt 13 i 14 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 grudnia 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania tych zwolnień (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 955 ze zm.):

Jak stanowi § 3 ust. 8 rozporządzenia:

W świetle § 3 ust. 9 rozporządzenia:

Powołane wyżej przepisy art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego prowadzonych w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub świadczonych przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty - wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją lub finansowanych w całości ze środków publicznych. Co więcej, przepisy § 3 rozporządzenia przewidują zwolnienie dla usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego finansowanych w co najmniej 70% ze środków publicznych oraz świadczenia usług i dostawy towarów ściśle z tymi usługami związanych.

Dla zastosowania ww. zwolnień istotne jest uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszych przepisów, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych, lub też finansowanie danego szkolenia w co najmniej 70% ze środków publicznych.

Wskazane wyżej regulacje stanowią implementację prawa unijnego, gdyż w świetle art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. str. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Definicja zawarta w art. 44 tego rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77/1) określa, że:

W wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 wyrażony został pogląd, że pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 Dyrektywy 77/388/EWG powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwo od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika. Również w wyroku z 20 czerwca 2002 r. w sprawie C-287/00 Trybunał w swym orzeczeniu wskazał, jak należy interpretować zwolnienia przedmiotowe w VAT uregulowane w Dyrektywie 77/388/EWG. W wyroku tym podkreślono, że pojęcia używane do doprecyzowania zakresu zwolnienia powinny być interpretowane ściśle m.in. dlatego, że zwolnienia stanowią wyjątek od zasady powszechności opodatkowania i choćby z tych przyczyn muszą być interpretowane jednolicie.

Dokonując wykładni ww. przepisów przez pryzmat definicji usługi kształcenia zawodowego i przekwalifikowania, określonej w art. 44 ww. rozporządzenia należy mieć na uwadze dosłowne brzmienie tych przepisów.

Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN (dostępnym w Internecie), użyte w art. 44 rozporządzenia słowo „bezpośredni” oznacza „dotyczący kogoś lub czegoś wprost”, słowo „branża” oznacza „gałąź produkcji lub handlu obejmująca towary lub usługi jednego rodzaju”, natomiast słowo „zawód” oznacza „wyuczone zajęcie wykonywane w celach zarobkowych”.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że przez kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie zawodowe, o których mowa w ww. przepisach, obejmujące nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, należy rozumieć takie kształcenie, w wyniku którego dana osoba podnosi swoje kwalifikacje, a bezpośrednio po jego ukończeniu jest w stanie podjąć pracę zarobkową, lub wykonywać określony zawód.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy szkolenia realizowane w ramach projektu „Green Project Management - zrównoważony rozwój w Gminie” będą mogły korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy.

Dokonując oceny, czy usługi szkoleniowe, które zamierzają Państwo świadczyć będą objęte zwolnieniem od podatku, należy w pierwszej kolejności zbadać, czy spełnione będą warunki określone w art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

Jak wskazali Państwo w uzupełnieniu wniosku, nie działają Państwo jako jednostka objęta systemem oświaty w rozumieniu ustawy Prawo oświatowe, uczelnia, jednostka naukowa Polskiej Akademii Nauk lub instytut badawczy.

Biorąc pod uwagę powyższe wskazać należy, że realizowane przez Państwa szkolenia nie będą spełniały przesłanek niezbędnych dla zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy.

W konsekwencji należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, istotne jest - w pierwszej kolejności - uznanie danej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania, a następnie spełnienie jednego z dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu.

We wniosku podali Państwo informacje, z których wynika, że otrzymali Państwo dofinansowanie przedsięwzięcia w formie dotacji. Projekt pod nazwą „(…)” będzie realizowany w okresie (…) 2024 r. do (…) 2025 r. Uczestnikami szkoleń będą Pracownicy Jednostek Samorządu Terytorialnego - JST (gminy) realizujący projekty społeczne, inwestycyjne i organizacyjne. W ramach szkolenia pracownicy JST podniosą swoje kompetencje w zakresie metodycznej realizacji projektów w wymiarze celów zrównoważonego rozwoju UN. Także projekty finansowane z UE w gminach zobowiązują JST do stosowania działań w standardzie zrównoważonego rozwoju do czego przygotowuje szkolenie (np. Zielony Ład UE zobowiązuje polskie podmioty, także JST do realizacji działań ograniczających emisję CO₂). Szkolenie „(…)” umożliwia nabywcom opanowanie wiedzy (zawodowej) jak zidentyfikować i zastosować w projektach czynniki zrównoważonego rozwoju UN w oparciu o metodykę (…) i narzędzia takie jak (…). Usługi szkoleniowe, szkolenie „(…)” nie będą realizowane na podstawie specyficznych / dedykowanych zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach. Nie mają Państwo akredytacji. Opisywane usługi szkoleniowe w 100% będą finansowane ze środków publicznych.

Z przedstawionych okoliczności wynika zatem, że usługi szkoleniowe, które zamierzają Państwo świadczyć, dedykowane dla pracowników Jednostek Samorządu Terytorialnego - JST (gminy) realizujących projekty społeczne, inwestycyjne i organizacyjne będą stanowiły usługi kształcenia zawodowego ponieważ będą służyły uzyskaniu lub uaktualnieniu wiedzy dla celów zawodowych oraz będą pozostawać w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem osób w nich uczestniczących.

W konsekwencji, będzie spełniony pierwszy z warunków uprawniających do zwolnienia od podatku VAT ww. usług, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy.

Jednak dla zastosowania zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy konieczne jest jeszcze spełnienie dodatkowych warunków wynikających z niniejszego przepisu, tj. prowadzenie danego szkolenia w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach lub uzyskanie akredytacji na dany rodzaj szkolenia lub finansowanie danego szkolenia w całości ze środków publicznych.

Przewidziany w art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c ustawy wymóg finansowania usług w określonej wysokości ze środków publicznych jest spełniony w przypadku, gdy rzeczywistym (w znaczeniu ekonomicznym) źródłem finansowania tej usługi są środki publiczne.

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1270 ze zm.):

Z art. 4 ust. 1 ww. ustawy wynika, że:

Powyższe przepisy zaliczają zatem do środków publicznych dochody publiczne, środki pochodzące z budżetu Unii Europejskiej oraz wskazane przychody budżetu państwa, budżetu jednostek samorządu terytorialnego oraz przychody jednostek sektora finansów publicznych pochodzące z różnych źródeł. Środkami publicznymi są również środki pochodzące z funduszy strukturalnych.

W uzupełnieniu wniosku wskazali Państwo, że usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego będą finansowane w całości ze środków publicznych. Ponadto umowy będą zawierały wyraźną informację o środkach publicznych jako źródle finansowania.

Zatem w przypadku finansowania szkoleń w całości ze środków publicznych zostaną spełnione łącznie warunki do zwolnienia usług szkoleniowych które zamierzają Państwo świadczyć na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy.

W konsekwencji, Państwa stanowisko w zakresie zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. c) ustawy dla usług szkoleniowych w całości finansowanych ze środków publicznych należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).