Zmiana interpretacji indywidualnej z dnia 28 sierpnia 2024 r., Szef Krajowej Administracji Skarbowej, sygn. DOP4.8221.70.2023.CPXJ

Czy spółka w bieżącym roku podatkowym może zastosować obniżoną stawkę 9% podatku dochodowego od osób prawnych, biorąc pod uwagę zarówno przychody ze sprzedaży jak i otrzymane dofinansowanie?

Zmiana interpretacji indywidualnej

Szef Krajowej Administracji Skarbowej, w związku ze stwierdzeniem nieprawidłowości interpretacji indywidualnej z 2 grudnia 2019 r. Nr 0111-KDIB2-1.4010.459.2019.1.AR wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, zmienia z urzędu^[1] wymienioną interpretację uznając, że stanowisko przedstawione we wniosku z 26 września 2019 r. (data wpływu 4 października 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka w bieżącym roku podatkowym 2019 może zastosować obniżoną stawkę 9% podatku dochodowego od osób prawnych, biorąc pod uwagę zarówno przychody ze sprzedaży jak i otrzymane dofinansowanie - jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 października 2019 r. wpłynął do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy Spółka w bieżącym roku podatkowym 2019 może zastosować obniżoną stawkę 9% podatku dochodowego od osób prawnych, biorąc pod uwagę zarówno przychody ze sprzedaży jak i otrzymane dofinansowanie.

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca - Sp. z o.o. prowadzi działalność edukacyjno-szkoleniową na terenie całego kraju wg PKD 2007 85.59.B. Wnioskodawca działa na podstawie wpisu do Rejestru Instytucji Szkoleniowych, o numerze X prowadzonym przez Wojewódzki Urząd Pracy. Spółka prowadzi księgi rachunkowe w oparciu o ustawę z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości. W ramach działalności gospodarczej Sp. z o.o. realizuje m.in. projekty unijne finansowane z Europejskiego Funduszu Społecznego - Regionalny Program Operacyjny na lata 2014-2020 (RPO) oraz Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój 2014-2020 (POWER). Dofinansowanie, które otrzymuje Spółka na podstawie umowy stanowi dochód wolny od podatku na podstawie:

1.Art. 17 ust. 1 pkt 47: „dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach" oraz

2.Art. 17 ust. 1 pkt 52: „płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców" ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Wartość otrzymanych dotacji w roku bieżącym 2019 r. przekroczy kwotę 6 mln złotych. Spółka oprócz realizacji projektów zajmuje się także organizacją i przeprowadzaniem kursów zawodowych jako podwykonawca dla firm i instytucji, które otrzymują dofinansowanie na realizację Projektów w ramach Programu Operacyjnego Wiedza Edukacja Rozwój lub Regionalnego Programu Operacyjnego współfinansowanych ze środków Europejskiego Funduszu Społecznego. W poprzednim roku podatkowym, tj. 2018 przychody ze sprzedaży w ramach tej działalności będącej działalnością komercyjną firmy nie przekroczyły 1,2 mln euro. Spółka przewiduje, że również w bieżącym roku podatkowym, tj. 2019 przychody ze sprzedaży z tego tytułu także nie przekroczą 1,2 mln euro.

Podatnik nie jest objęty listą wyłączeń przewidzianą w art. 19 ust. 1a-1c updop.

Wnioskodawca wskazał, że pytanie przyporządkowane do przedstawionego zdarzenia przyszłego dotyczy okresu podatkowego 2019-2020.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka w bieżącym roku podatkowym 2019 może zastosować obniżoną stawkę 9% podatku dochodowego od osób prawnych, biorąc pod uwagę zarówno przychody ze sprzedaży jak i otrzymane dofinansowanie na realizację projektów z EFS?

Stanowisko Wnioskodawcy

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka może zastosować obniżona stawkę 9% podatku dochodowego od osób prawnych, ponieważ spełnia następujące warunki:

1.Podatnik jest małym podatnikiem lub podmiotem rozpoczynającym prowadzenie działalności. Wedle art. 4a pkt 10): „Ilekroć w ustawie jest mowa o: małym podatniku - oznacza to podatnika, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł;"

2.Wartość przychodów ze sprzedaży komercyjnych usług szkoleniowych w poprzednim roku podatkowym tj. 2018 nie przekroczyła 1,2 mln euro. W roku podatkowym przychody podatnika nie przekroczą 1.200.000 euro.

Spółka stoi na stanowisku, że do przychodów podatnika w roku bieżącym nie wlicza się dochodów wolnych od podatku w postaci dofinansowania na realizację projektów z EFS na podstawie:

–Art. 17 ust. 1 pkt 47: „dotacje otrzymane z budżetu państwa lub budżetu jednostki samorządu terytorialnego, z wyjątkiem dopłat do oprocentowania kredytów bankowych w zakresie określonym w odrębnych ustawach" oraz

–Art. 17 ust. 1 pkt 52: „płatności na realizację projektów w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich, otrzymane z Banku Gospodarstwa Krajowego, z wyłączeniem płatności otrzymanych przez wykonawców" ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

3.Podatnik nie jest objęty listą wyłączeń przewidzianą w art. 19 ust. 1a-1c updop.

Ocena stanowiska dokonana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 2 grudnia 2019 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.459.2019.1.AR uznał stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe.

Uzasadnienie zmiany interpretacji indywidualnej

Po zapoznaniu się z aktami sprawy Szef KAS stwierdza, że interpretacja indywidualna z 2 grudnia 2019 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.459.2019.1.AR wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej jest nieprawidłowa, z uwagi na błędne wskazanie okresu, od którego Wnioskodawca nie jest już uprawniony do stosowania preferencyjnej 9% stawki podatku dochodowego.

Stanowisko Szefa KAS

Istotą sprawy jest ustalenie, czy przy określeniu limitu przychodów, dla potrzeb stosowania 9% stawki podatku należy uwzględnić także dochody wolne od podatku oraz, od którego momentu, po przekroczeniu ustawowego limitu podatnik traci prawo do preferencyjnej stawki podatku.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o CIT ^[2] ustawy o CIT podatek, z zastrzeżeniem art. 21, art. 22, art. 24a, art. 24b, art. 24d i art. 24f, wynosi:

19% podstawy opodatkowania;

9% podstawy opodatkowania od przychodów (dochodów) innych niż z zysków kapitałowych - w przypadku podatników, u których przychody osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł.

Na podstawie art. 19 ust. 1d ustawy o CIT, podatnicy, o których mowa w ust. 1 pkt 2, stosują stawkę podatku, o której mowa w tym przepisie, jeżeli posiadają status małego podatnika.

Z przytoczonych przepisów wynika, że podatek dochodowy od osób prawnych jest obliczany według stawki 19%. Niektórzy podatnicy mogą jednak korzystać z opodatkowania podatkiem dochodowym według stawki 9%. Jest tak w przypadku podatników, u których przychody ogółem osiągnięte w roku podatkowym nie przekroczyły równowartości 1 200 000 euro, o ile podatnicy ci posiadają status małego podatnika (art. 19 ust. 1d ustawy o CIT).

W myśl art. 4a pkt 10 ustawy o CIT mały podatnik – to podatnik, u którego wartość przychodu ze sprzedaży (wraz z kwotą należnego podatku od towarów i usług) nie przekroczyła w poprzednim roku podatkowym wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1.200.000 euro; przeliczenia kwot wyrażonych w euro dokonuje się według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy października poprzedniego roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1.000 zł;

Opierając się na literalnej wykładni powyższego przepisu przy obliczaniu limitu określającego status małego podatnika należy wziąć pod uwagę przychody podatnika osiągnięte tylko w wyniku sprzedaży.

Natomiast obliczając limit przychodów dla potrzeb zastosowania art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT należy wziąć pod uwagę całość przychodów podatkowych. Choć ustawa o CIT nie zawiera legalnej definicji przychodu podatkowego, to zgodnie z treścią art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności: otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Ze wskazanej regulacji wprost wynika, że dofinansowania otrzymywane przez Spółkę na działalność edukacyjno-szkoleniową stanowią przychód podatkowy. Nie ma przy tym znaczenia fakt zwolnienia ich z podatku - kwoty dofinansowania należy włączać do wskazanego w art. 19 ust. 1 pkt 2 limitu przychodów, uprawniającego do stosowania preferencyjnej stawki 9% (por. wyrok NSA z 13.07.2023 r., sygn. akt II FSK 106/21).

W związku z tym, do celów analizy, czy przychody podatnika za dany rok nie przekroczyły 1,2 mln euro należy wziąć pod uwagę całość przychodów podatkowych również przychody zwolnione z opodatkowania.

Zgodnie z art. 25 ust. 1g ustawy o CIT (…) mali podatnicy, z zastrzeżeniem art. 19 ust. 1c, mogą obliczać zaliczki przy zastosowaniu stawki podatku określonej w art. 19 ust. 1 pkt 2 za miesiące lub kwartały, w których ich przychody osiągnięte od początku roku podatkowego nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro przeliczonej według średniego kursu euro ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski na pierwszy dzień roboczy roku podatkowego, w zaokrągleniu do 1000 zł. Począwszy od następnego miesiąca lub kwartału, podatnicy są obowiązani do stosowania stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1.

Z przytoczonych przepisów wynika, że mali podatnicy mają możliwość dokonywania wyboru stawki, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT (9%) w zakresie obliczania zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych. Podkreślenia wymaga, że możliwość takiego wyboru, tj. preferencyjnego korzystania z wpłat zaliczek w wysokości 9% dotyczy wyłącznie okresu (miesięcy/kwartałów), w których przychody podatnika osiągnięte od początku roku podatkowego nie przekroczyły wskazanego limitu 1 200 000 euro. Zasada ta wynika bezpośrednio z treści art. 25 ust. 1g, który stanowi, że podatnicy (…) mogą obliczać zaliczki przy zastosowaniu stawki podatku określonej w art. 19 ust. 1 pkt 2 za miesiące lub kwartały, w których ich przychody osiągnięte od początku roku podatkowego nie przekroczyły wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro (…). Zatem w okresie (miesiącu/kwartale), w którym suma przychodów przekroczy limit 1 200 000 euro, nie jest już możliwe stosowanie stawki 9%. Należy przy tym wskazać, że z powyższą treścią przepisu koresponduje jego część in fine. Ostanie zdanie art. 25 ust. 1g stanowi bowiem, że począwszy od następnego miesiąca lub kwartału, podatnicy są obowiązani do stosowania stawki podatku, o której mowa w art. 19 ust. 1 pkt 1 (19%).

Ustawodawca wskazał, że skoro uprawnienie do stosowania stawki preferencyjnej możliwe jest tylko w okresie (miesiącach/kwartałach), w których suma przychodów nie przekracza limitu 1 200 000 euro, to od następnego miesiąca/kwartału, po miesiącu/kwartale w którym takie uprawnienie było jeszcze możliwe, należy stosować stawkę podstawową 19%.

Przykładowo, jeżeli przychody podatnika przekroczyły limit 1 200 000 euro we wrześniu, to ostatnim miesiącem, za który zaliczka może być obliczona w wysokości 9% podstawy opodatkowania jest sierpień. Zaliczka za wrzesień musi być już obliczona wg stawki 19% podstawy opodatkowania.

Tym samym, Wnioskodawca, jako mały podatnik, może stosować preferencyjną stawkę podatkową w wysokości 9% w 2019 r., ale jedynie do momentu przekroczenia określonego w art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, tj. wyrażonej w złotych kwoty odpowiadającej równowartości 1 200 000 euro. Jeżeli Wnioskodawca przekroczy w 2019 r. ustawowy limit przychodów w określonym miesiącu/kwartale, to zaliczkę na podatek dochodowy za ten miesiąc/kwartał, w którym nastąpiło przekroczenie limitu powinien wykazać już w wysokości obliczonej według stawki 19%. Dalsze zaliczki będą musiały być obliczane także przy zastosowaniu stawki 19 %.

Jednocześnie określając limit przychodów uprawniający Wnioskodawcę do zastosowania niższej stawki podatku będzie zobowiązany uwzględnić w nim również przychody z tytułu otrzymanego dofinansowania.

Te same zasady będą miały zastosowanie w roku 2020.

W konsekwencji Szef KAS dokonał z urzędu zmiany interpretacji indywidualnej z 2 grudnia 2019 r. nr 0111-KDIB2-1.4010.459.2019.1.AR wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, ze względu na jej nieprawidłowość.

Zgodnie z art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację indywidualną, jeżeli stwierdzi jej nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Przepis ten nie zawiera ograniczeń czasowych, co oznacza, że jeśli stwierdzona zostanie nieprawidłowość wydanej interpretacji indywidualnej, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić ją w dowolnym czasie.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na zmianę interpretacji indywidualnej

Stronie przysługuje prawo do zaskarżenia tej zmiany interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w terminie 30 dni od dnia jej doręczenia (art. 3 § 2 pkt 4a, art. 13 § 1 i § 2 i art. 53 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi^[3]).

Skargę wnosi się za pośrednictwem Szefa Krajowej Administracji Skarbowej (którego działanie jest przedmiotem skargi):

•w dwóch egzemplarzach, na adres: Ministerstwo Finansów, ul. Świętokrzyska 12, 00‑916 Warszawa (art. 47 § 1 i art. 54 § 1 ww. ustawy)

lub

•w formie dokumentu elektronicznego bez dołączania odpisów, zawierającą adres elektroniczny oraz podpisaną kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym, na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Ministerstwa Finansów na platformie ePUAP: /bx1qpt265q/SkrytkaESP (art. 46 § 2a, art. 47 § 3 i art. 54 § 1a ww. ustawy). Datą wniesienia skargi w formie dokumentu elektronicznego jest określona w urzędowym poświadczeniu odbioru data jej wprowadzenia do systemu teleinformatycznego Ministerstwa Finansów (art. 83 § 5 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

^[1]art. 13 § 2 pkt 4 oraz art. 14e § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383), dalej „Ordynacja podatkowa”.

^[2] Ustawa z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 865 z późn. zm.) dalej: „ustawa o CIT”)

^[3] Dz. U. z 2023 r. poz. 259