Interpretacja indywidualna z dnia 28 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL3.4012.428.2024.4.AK

Brak opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego zbycia nieruchomości.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 czerwca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 18 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie braku opodatkowania podatkiem VAT odpłatnego zbycia nieruchomości.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 sierpnia 2024 r. (wpływ 5 sierpnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej (Wnioskodawca prowadził taką działalność w latach (…)). Wnioskodawca jest wspólnikiem Spółki Jawnej pod nazwą (…), zwanej dalej „Spółką”. Drugim wspólnikiem Spółki jest żona Wnioskodawcy. Głównym przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana (PKD 46.90.Z), w ramach której Spółka prowadzi hurtownię chemii i akcesoriów samochodowych. Spółka powstała w dniu (…).

Zarówno Spółka, jak i Wnioskodawca w ramach swojej wcześniejszej działalności gospodarczej, nigdy nie prowadzili działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami, z zastrzeżeniem jednej, opisanej poniżej inwestycji.

W 2015 roku Spółka okazyjnie nabyła prawo własności nieruchomości w (…) od syndyka masy upadłości (…).

W 2018 roku Spółka rozpoczęła na tej nieruchomości inwestycję polegającą na wydzieleniu z tej nieruchomości 12 lokali mieszkalnych, które Spółka sprzedawała sukcesywnie do 2022 roku. Wskazana inwestycja miała jednak charakter incydentalny i uboczny w stosunku do podstawowej działalności Spółki.

W dniu (…)2005 roku Wnioskodawca, wraz z żoną, z którą pozostawał i nadal pozostaje we wspólności majątkowej małżeńskiej, nabył prawo własności nieruchomości gruntowej położonej w (…) przy ul. (…), stanowiącej działkę nr 1 o pow. (…) ha, dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…). Nabycia Wnioskodawca wraz z żoną dokonał na cele prywatne, bez związku ze swoją działalnością gospodarczą. Przy zakupie Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT.

Wskazana nieruchomość jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny mieszkaniowe, a w ewidencji gruntów i budynków widnieje jako BI – inne tereny zabudowane.

Wskazana nieruchomość od chwili zakupu przez Wnioskodawcę i jego żonę jest nieprzerwanie wynajmowana przez Spółkę, która od 2005 roku do kwietnia 2022 roku prowadziła na tej nieruchomości swoją działalność gospodarczą. Spółka na mocy wskazanej umowy najmu jest uprawniona do dysponowania nieruchomością na cele budowlane. W latach 2005-2022 Spółka dokonała remontów i ulepszeń na nieruchomości – wykonano generalny remont budynku mieszkalno-usługowego, wybudowano halę magazynową, położono ok. (…) m² kostki brukowej oraz przyłączono media – gaz, kanalizację, wodę miejską, urządzono zieleń oraz dokonano wymiany ogrodzenia. Spółka odliczała VAT z faktur dokumentujących te wydatki.

Nieruchomość nie była nigdy wprowadzona do ewidencji środków trwałych Spółki, Wnioskodawcy, ani jakiegokolwiek innego podmiotu. Przychody z najmu nieruchomości Wnioskodawca rozliczał jako tzw. „najem prywatny” (poza działalnością gospodarczą) i opodatkowywał ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

W dniu (…)2017 roku Wnioskodawca, wraz z żoną, z którą pozostawał i nadal pozostaje we wspólności majątkowej małżeńskiej, nabył prawo własności do niezabudowanej nieruchomości gruntowej położonej w (…), stanowiącej działkę nr 2 o pow. (…) ha, dla której Sąd Rejonowy w (…) prowadzi księgę wieczystą nr (…). Nabycia Wnioskodawca wraz z żoną dokonał na cele prywatne, bez związku ze swoją działalnością gospodarczą. Przy zakupie Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia VAT.

Wskazana działka jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny zabudowy usługowej i przemysłowej (P/U1). Uchwała w tym przedmiocie została wydana w dniu (…)2020 r. na wniosek Wnioskodawcy. Wnioskodawca wyrównał też teren i usunął z niego roślinność. Poza tym Wnioskodawca nie podejmował jakichkolwiek czynności prawnych czy faktycznych związanych z działką – nie dokonywał jej podziału ani nie przygotowywał jej podziału, nie doprowadzał mediów, nie oddawał działki do używania na podstawie najmu czy dzierżawy, nie uprawiał działki, nie pobierał z niej pożytków, ani też nic na niej nie budował.

Przez cały okres posiadania działki przez Wnioskodawcę „leżała ona odłogiem”. Nieruchomość nie była nigdy wprowadzona do ewidencji środków trwałych Spółki, Wnioskodawcy, ani jakiegokolwiek innego podmiotu.

Obecnie Wnioskodawca planuje sprzedać obie wskazane powyżej nieruchomości. Sprzedaż nastąpi najwcześniej w 2024 roku. Nieruchomości zostaną sprzedane w takim stanie jak obecnie – Wnioskodawca nie będzie dokonywał zmian faktycznych lub prawnych dot. działek. Wnioskodawca nie zamierza ponosić innych, dodatkowych nakładów finansowych związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży.

W szczególności, w zakresie działki nr 2, Wnioskodawca nie zamierza wykonywać zagospodarowania terenu, wznosić budynków, czy wznosić ogrodzenia. Pozostanie to w gestii nabywcy nieruchomości. Wnioskodawca nie zamierza również w jakikolwiek inny sposób ulepszać lub uatrakcyjniać nieruchomości. Wnioskodawca nie planuje też dzielić nieruchomości – mają one być sprzedane w stanie niezmienionym.

Sprzedaż obu nieruchomości nastąpi na wolnym rynku – na rzecz niepowiązanej z Wnioskodawcą osoby trzeciej.

Wnioskodawca powierzy znalezienie nabywcy nieruchomości profesjonalnemu pośrednikowi w obrocie nieruchomościami, który podejmie działania zmierzające do znalezienia nabywcy nieruchomości. Wnioskodawca nie zamierza przeprowadzać takich czynności samodzielnie. W szczególności Wnioskodawca nie planuje reklamowania oferty w prasie, radiu, telewizji, internecie, na bilboardach.

Wnioskodawca obecnie nie jest w stanie przewidzieć, jakie dokładnie będą warunki transakcji i ustalenia z kupującym. W szczególności Wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć, czy zawrze z kupującym od razu definitywną umowę sprzedaży, czy też taka umowa zostanie poprzedzona umową przedwstępną. Niewykluczone, że Wnioskodawca zawrze umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości opisanych we wniosku. Niewykluczone też, że w zakresie działki nr 2 umowa ta będzie przewidywała prawo nabywcy do dysponowania nieruchomością na cele budowlane jeszcze przed zawarciem umowy przyrzeczonej.

W uzupełnieniu do wniosku wskazał Pan następujące informacje:

1.W jaki sposób nabył Pan działki nr 1 oraz 2 (np. kupno, spadek, darowizna)?

Odp.: Obie działki zostały kupione na podstawie umowy sprzedaży.

2.W sytuacji, gdy kupił Pan działki nr 1 oraz 2 – czy otrzymał Pan fakturę z wykazaną stawką podatku VAT?

Odp.: Wnioskodawca nie otrzymał faktur na żadną z działek – zakup nastąpił od osób prywatnych.

3.Kto uzyskiwał/uzyskuje korzyści z czynszu z tytułu najmu nieruchomości stanowiącej działkę nr 1 – czy wyłącznie Pan, czy również Pana żona?

Odp.: Korzyści z najmu uzyskuje zarówno Wnioskodawca, jak i jego żona.

4.Kto rozliczał/rozlicza umowę najmu nieruchomości stanowiącej działkę nr 1 – czy wyłącznie Pan, czy również Pana żona?

Odp.: Umowę najmu rozliczała wyłącznie żona Wnioskodawcy.

5.Czy wystąpił podatek należny z tytułu umowy najmu nieruchomości stanowiącej działkę nr 1? Jeśli tak, to kto rozliczał/rozlicza podatek należny z tytułu najmu nieruchomości?

Odp.: Tak, wystąpił podatek należny. Rozliczała go żona Wnioskodawcy.

6.Kto i w jaki sposób dokumentował/dokumentuje usługę najmu nieruchomości stanowiącej działkę nr 1? Czy czynsz z tytułu najmu nieruchomości jest dokumentowany wystawionymi przez Pana fakturami? Jeśli nie, to prosimy wyjaśnić, dlaczego.

Odp.: Najem był dokumentowany fakturami wystawianymi przez żonę Wnioskodawcy.

7.Czy wszystkie naniesienia znajdujące się na działce nr 1 są Pana własnością? Jeśli nie, to proszę wskazać kto jest właścicielem poszczególnych naniesień.

Odp.: Wszystkie naniesienia są własnością Wnioskodawcy i jego żony (w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej).

8.Czy przed sprzedażą działki nr 1 nastąpi rozliczenie nakładów poniesionych przez najemcę (Spółkę) na remonty i ulepszenia nieruchomości? Jeżeli tak, to w jaki sposób nastąpi rozliczenie ww. nakładów?

Odp.: Umowa przewiduje, że wartość nakładów uwzględniona jest w wysokości czynszu, który jest odpowiednio obniżony. Wnioskodawca po rozwiązaniu umowy zachowa prawo własności nieruchomości wraz z częściami składowymi (nakładami) bez obowiązku dodatkowego rozliczenia ze Spółką, właśnie z uwagi na fakt, że to rozliczenie ujęto w czynszu.

9.Czy przed sprzedażą działki nr 1 dojdzie do faktycznego przekazania władztwa do dysponowania własnością nad budynkami lub innymi naniesieniami wzniesionymi przez najemcę (Spółkę), a znajdującymi się na ww. działce?

Odp.: Tak, przed sprzedażą działki nr 1 dojdzie do faktycznego przekazania władztwa do dysponowania własnością nad budynkami lub innymi naniesieniami wzniesionymi przez najemcę (Spółkę), a znajdującymi się na ww. działce.

10.Czy budynek mieszkalno-usługowy oraz hala magazynowa znajdujące się na działce nr 1 są budynkami w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725 ze zm.)?

Odp.: Tak, oba wskazane obiekty są budynkami.

11.Czy położona kostka brukowa oraz ogrodzenia na działce nr 1 stanowią budowle w rozumieniu przepisów art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane?

Odp.: Ogrodzenie nie jest budowlą, a urządzeniem budowlanym. Natomiast plac z kostki brukowej jest budowlą.

12.Czy w stosunku do budynków/budowli lub ich części, znajdujących się na działce nr 1 nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.)? Jeżeli tak, to należy wskazać jego datę i określić, czy od pierwszego zasiedlenia do momentu dostawy upłynie okres 2 lat.

Odp.: W stosunku do wszystkich budowli minął okres ponad 2 lat od pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o VAT. Hala magazynowa została zasiedlona po raz pierwszy w 2008 roku, ogrodzenie w 2005 roku, plac z kostki również w 2005 roku.

13.Czy wydatki poniesione przez Spółkę na remonty i ulepszenia na nieruchomości stanowiącej działkę nr 1 stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej tej nieruchomości?

Odp.: Tak, wszystkie wskazane wydatki przekraczały 30% wartości początkowej działki nr 1. Trzeba jednak pamiętać, że działka ta nie jest środkiem trwałym Spółki, która tę nieruchomość wykorzystuje.

14.Czy od momentu dokonania ulepszeń przez najemcę (Spółkę) na nieruchomości stanowiącej działkę nr 1 do momentu dostawy upłynie okres dłuższy niż 2 lata?

Odp.: Tak, w obu przypadkach upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

15.Czy czynności wykonane przez Pana na działce nr 2, tj. wystąpienie o miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, wyrównanie terenu oraz usunięcie roślinności, podniosły wartość działki nr 2?

Odp.: Tak.

16.Jeżeli zawrze Pan z Kupującym umowę przedwstępną, jakie – oprócz prawa nabywcy do dysponowania nieruchomością na cele budowalne – warunki będzie zawierała umowa przedwstępna sprzedaży?

Odp.: Wnioskodawca nie jest w stanie przewidzieć czy zawrze umowę przedwstępną oraz czy będzie ona zawierała takie postanowienie. Jest możliwe, że jeżeli umowa przedwstępna zostanie zawarta to będzie ona zawierała upoważnienie nabywcy do dysponowania nieruchomością na cele budowlane.

Pytanie

Czy w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, odpłatne zbycie nieruchomości przez Wnioskodawcę będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług?

Pana stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, odpłatne zbycie nieruchomości przez Wnioskodawcę nie będzie opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 u.p.t.u., opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Nie ulega wątpliwości, że sprzedaż nieruchomości stanowi dostawę towarów w rozumieniu tego przepisu. Nie każda jednak dostawa polega opodatkowaniu VAT, a tylko taka dostawa, która jest dokonywana przez podatnika tego podatku.

Z kolei za podatnika uważa się osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności (art. 15 ust. 1 u.p.t.u.).

Natomiast za działalność gospodarczą uważa się wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych (art. 15 ust. 2 u.p.t.u.).

Zatem dostawa towarów będzie podlegać opodatkowaniu VAT wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji.

W niniejszej sprawie jedyną formą działalności gospodarczej jaką można by rozważać w kontekście działań podatnika, jest handel nieruchomościami. W pierwszej kolejności trzeba wskazać, że opodatkowaniu VAT nie podlega dostawa towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Ponadto działalność gospodarcza powinna cechować się stałością, powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą.

W wyroku TSUE z dnia 15 września 2011 roku, sygn. C-180/10, słusznie wskazano, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. W tym zakresie nie ma również większego znaczenia okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym.

Z opisanego zdarzenia przyszłego nie wynika taka aktywność Wnioskodawcy, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie podjął bowiem ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Wnioskodawca zakupił działkę nr 2 ok. 7 lat temu, na prywatne potrzeby oraz jako inwestycja (lokata kapitału), a nie z zamiarem odsprzedaży. W analizowanym przypadku Wnioskodawca nie podjął w związku z planowaną sprzedażą żadnych dodatkowych czynności przygotowawczych. Z kolei zabudowana nieruchomość przy ul. (…) w (…) była przedmiotem umowy najmu zawartej między Wnioskodawcą a Spółką. Nie zmienia to jednak faktu, że Wnioskodawca nie wykorzystywał nieruchomości w prowadzonej przez siebie działalności, a samo zbycie również ma charakter incydentalny.

Jednakże nawet gdyby przyjąć, że sprzedaż tej nieruchomości podlega opodatkowaniu VAT, to będzie z tego podatku zwolniona, w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 10 u.p.t.u. Sprzedaż nieruchomości nastąpi bowiem jako sprzedaż budynku wraz z gruntem (art. 29a ust. 8 u.p.t.u.), podczas gdy budynek jest zasiedlony powyżej 2 lat. Całokształt powyższych okoliczności wskazuje, że Wnioskodawca w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie działała jako handlowiec, a podejmowane i planowane przez niego czynności stanowią jedynie racjonalny sposób zagospodarowania posiadanego majątku prywatnego.

W związku z powyższym, sprzedaż przez Wnioskodawcę nieruchomości nie będzie nosić znamion działalności gospodarczej w rozumieniu u.p.t.u. Całokształt okoliczności i ich zakres wskazuje bowiem, że będą to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

Tym samym sprzedaż przez Wnioskodawczynię nieruchomości lub jej części będzie stanowić zwykłe wykonywanie prawa własności, a Wnioskodawca sprzedając nieruchomość lub jej część, stanowiącą majątek prywatny, będzie korzystał z przysługującego mu prawa do rozporządzania własnym majątkiem.

W konsekwencji w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca nie będzie działał w charakterze podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.t.u., prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 u.p.t.u.

Zatem, dostawa nieruchomości lub jej części przez Wnioskodawcę nie będzie opodatkowana VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie zatem z przedstawionymi wyżej przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Należy w tym miejscu zauważyć, że kwestie stosunków majątkowych pomiędzy małżonkami reguluje ustawa z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.).

Stosownie do art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Zatem istotą wspólności majątkowej małżeńskiej, zarówno ustawowej, jak i umownej, jest to, że każdy z małżonków jest współwłaścicielem poszczególnych składników majątku wspólnego (dorobkowego) na zasadach współwłasności łącznej (bezudziałowej).

W myśl art. 36 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Na mocy art. 36 § 2 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Zgodnie z art. 37 § 1 pkt 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Z uwagi na powyższe regulacje prawne np. w akcie notarialnym dokumentującym nabycie nieruchomości wymieniani są oboje małżonkowie, jeżeli istnieje między nimi ustawowa wspólność majątkowa. Wspólność wynikająca ze stosunku małżeństwa jest współwłasnością łączną uprawniającą do współposiadania rzeczy wchodzących w skład majątku wspólnego, a w czasie jej trwania żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego.

Na mocy zapisu zawartego w art. 43 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy:

Należy zaznaczyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Należy wskazać, że małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w cytowanym wyżej art. 15 ust. 1 ustawy. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa. W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu. Autonomiczność prawa podatkowego wyklucza bowiem możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług.

Jeżeli zatem przedmiotem dokonywanej dostawy/lub świadczonej usługi jest majątek wspólny małżonków, to podatnikiem podatku od towarów i usług w okolicznościach wskazanych w art. 15 ustawy będzie ten małżonek, który dokonuje dostawy lub świadczy usługę we własnym imieniu (który jest stroną czynności prawnej) – jako podatnik VAT.

W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

W kontekście powyższego, uwzględniając definicję działalności gospodarczej należy stwierdzić, że dostawa towarów będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług tylko w sytuacji, gdy dokonana zostanie przez podmiot o statusie podatnika, który działa w takim charakterze w odniesieniu do tej konkretnie czynności. Natomiast dla stwierdzenia, że dla danej transakcji podmiot jest podatnikiem podatku od towarów i usług, konieczne jest prowadzenie przez niego działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy.

Definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem, czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

W związku z powyższym każdy kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Na mocy art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 112:

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Konsekwentnie, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

W tym miejscu podkreślić należy, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być, np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z opisu sprawy wynika, że w dniu (…)2005 roku, wraz z żoną, z którą pozostawał i nadal pozostaje Pan we wspólności majątkowej małżeńskiej, nabył Pan prawo własności nieruchomości gruntowej stanowiącej działkę nr 1. Nabycia wraz z żoną dokonał Pan na cele prywatne, bez związku ze swoją działalnością gospodarczą. Przy zakupie nie przysługiwało Panu prawo do odliczenia VAT. Wskazana nieruchomość jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny mieszkaniowe, a w ewidencji gruntów i budynków widnieje jako BI – inne tereny zabudowane. Wskazana nieruchomość od chwili zakupu przez Pana i Pana żonę jest nieprzerwanie wynajmowana przez Spółkę, która od 2005 roku do kwietnia 2022 roku prowadziła na tej nieruchomości swoją działalność gospodarczą. Nieruchomość nie była nigdy wprowadzona do ewidencji środków trwałych Spółki, Pana, ani jakiegokolwiek innego podmiotu.

Pana wątpliwości dotyczą wskazania,czy odpłatne zbycie przez Pana nieruchomości będzie opodatkowane podatkiem VAT.

Na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, dotyczących stosunków majątkowych między małżonkami, nic nie uprawnia do wniosku, że wykonywanie czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług przez jednego z małżonków (sprzedaż towarów, odpłatne świadczenie usług, import itp.) czyni podatnikiem tego podatku również drugiego małżonka, gdy czynności te dotyczą składników ich majątku wspólnego, a przychód uzyskany z wykonywania tych czynności stanowi ich majątek dorobkowy.

Skoro każdy z małżonków jest uprawniony do samodzielnego zarządzania majątkiem wspólnym, to może on samodzielnie, we własnym imieniu i na własny rachunek dokonywać czynności prawnych będących wykonywaniem tego zarządu, jakkolwiek skuteczność czynności przekraczających zakres zwykłego zarządu wymaga akceptacji drugiego małżonka.

Jak już wyżej wskazano, ustawa o podatku od towarów i usług nie wymienia małżonków jako odrębnej kategorii podatników. Powyższe stwarza dla małżonków prowadzących działalność gospodarczą szczególną sytuację prawną. Żaden z przepisów ustawy nie zabrania małżonkom prowadzenia działalności gospodarczej jako odrębnym podatnikom. Nie ma przy tym przeszkód, aby pomiędzy małżonkami prowadzącymi odrębne działalności istniała ustawowa wspólność majątkowa. W konsekwencji, podatnikiem podatku od towarów i usług jest ten z małżonków, który dokonał czynności podlegającej opodatkowaniu.

Zaznaczyć w tym miejscu należy, że autonomiczność prawa podatkowego wyklucza możliwość interpretacji przepisów, która zakładałaby, że stosunki majątkowe między małżonkami, regulowane przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, mogą kształtować zakres praw i obowiązków podatników podatku od towarów i usług. Zatem nie każda czynność która wywołuje skutki na gruncie prawa cywilnego, będzie takie skutki wywoływała na gruncie prawa podatkowego.

Dostawa towarów (w tym udziału w nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

Jak wskazano powyżej, małżeństwo nie należy do żadnej kategorii podmiotów wymienionych w cytowanym wyżej art. 15 ust. 1 ustawy. W świetle przytoczonych wyżej przepisów zauważyć należy, że status podatnika podatku od towarów i usług, wynika z okoliczności dokonania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy podmiot dokonujący transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotnym jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą.

W tym miejscu należy wskazać, że zgodnie z art. 659 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.):

Najem jest więc umową dwustronnie zobowiązującą i wzajemną. Z powyższego wynika, że umówiony między stronami czynsz jest wynagrodzeniem za możliwość korzystania z cudzej rzeczy i stanowi świadczenie wzajemne należne za używanie lokalu przez jego najemcę.

W kontekście niniejszej sprawy, należy zwrócić uwagę na treść zdania drugiego definicji pojęcia „działalność gospodarcza”, w której mówi się o wykorzystywaniu m.in. towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych. Takie wykorzystywanie towarów ma miejsce poprzez oddanie ich w stosunki obligacyjne (najem, dzierżawa, leasing, itp.). Istota umowy najmu wskazuje, że na jej podstawie dochodzi do odpłatnego świadczenia usług przez właściciela na rzecz najemcy. Najemca za oddaną mu w najem rzecz płaci umówiony czynsz. Istnieje zatem bezpośredni związek między świadczoną usługą, a przekazanym za nią wynagrodzeniem.

Z treści przywołanego wyżej art. 8 ust. 1 ustawy i przedstawionych w tym zakresie objaśnień wynika, że ustawodawca przyjął generalną zasadę, że usługami są wszelkie odpłatne świadczenia niebędące dostawą towarów. Stąd też stwierdzić należy, że definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów”. Jest ona wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach prowadzonej przez nich działalności gospodarczej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa należy zatem stwierdzić, że świadczenie usług najmu wypełnia określoną w art. 15 ust. 2 ustawy definicję działalności gospodarczej. W konsekwencji najem nieruchomości stanowi odpłatne świadczenie usług, o którym mowa w art. 8 ust. 1 ustawy i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na mocy art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jak wynika z wniosku,umowę najmu nieruchomości stanowiącej działkę 1 rozliczała wyłącznie Pana żona. Podatek należny z tytułu umowy najmu nieruchomości rozliczała Pana żona. Najem był dokumentowany fakturami wystawianymi przez Pana żonę.

Z powyższego wynika, że Pana żona prowadząc działalność gospodarczą (najem) w rozumieniu ustawy o podatku VAT w oparciu o składnik majątku wspólnego ma nad tym majątkiem kontrolę ekonomiczną.

W rozpatrywanej sprawie, pomimo że udział w zabudowanej nieruchomości stanowi majątek wspólny małżonków, to jednak nieruchomość jest wykorzystywana wyłącznie przez Pana żonę na cele prowadzonej przez nią działalności gospodarczej (najmu) w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Mając na uwadze powyższe oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie z tytułu sprzedaży udziału w zabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę nr 1, będącej we wspólności majątkowej małżeńskiej, nie będzie Pan występował w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy. Skoro bowiem Pana udział w zabudowanej nieruchomości wyłącznie Pana żona wykorzystuje do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, to Pana żona w sensie ekonomicznym na gruncie podatku VAT jest właścicielem tej nieruchomości i to ona dokona w efekcie dostawy całej nieruchomości – przeniesienia prawa do rozporządzania zabudowaną nieruchomością jak właściciel, natomiast u Pana czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT.

Uwzględniając powyższe stwierdzić należy, że Pana żona jako prowadząca działalność gospodarczą (najem) w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, dokonując sprzedaży zabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę nr 1, wypełni przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Zatem w związku z faktem, że Pana udział w zabudowanej nieruchomości jest wykorzystywany wyłącznie przez Pana żonę w ramach prowadzonej przez nią działalności gospodarczej – tylko ona będzie zobowiązana do rozliczania VAT należnego w całości z tytułu sprzedaży nieruchomości.

W konsekwencji, z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości zabudowanej stanowiącej działkę nr 1, będącej we wspólności majątkowej małżeńskiej, wyłącznie Pana żona (w związku z prowadzeniem działalności gospodarczej – w której wykorzystuje przedmiotową nieruchomość) będzie podatnikiem podatku od towarów i usług i tylko ona będzie zobowiązana do rozliczania VAT należnego od całej nieruchomości. W związku z powyższym, podatnikiem podatku od towarów i usług z tytułu sprzedaży Pana udziału w zabudowanej nieruchomości stanowiącej działkę nr 1 będzie wyłącznie Pana żona.

Podsumowując, stwierdzam, że nie będzie Pan podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości stanowiącej działkę nr 1, a sprzedaż ta nie będzie stanowiła u Pana odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Ponadto, przedmiotem sprzedaży będzie również niezabudowana nieruchomość stanowiąca działkę nr 2. Nabycia wraz z żoną dokonał Pan na cele prywatne, bez związku ze swoją działalnością gospodarczą. Wskazana działka jest objęta planem zagospodarowania przestrzennego jako tereny zabudowy usługowej i przemysłowej (P/U1). Uchwała w tym przedmiocie została wydana w dniu (…)2020 r. na Pana wniosek. Wyrównał Pan też teren i usunął z niego roślinność. Poza tym nie podejmował Pan jakichkolwiek czynności prawnych czy faktycznych związanych z działką – nie dokonywał jej podziału ani nie przygotowywał jej podziału, nie doprowadzał mediów, nie oddawał działki do używania na podstawie najmu czy dzierżawy, nie uprawiał działki, nie pobierał z niej pożytków, ani też nic na niej nie budował. Przez cały okres posiadania działki przez Pana „leżała ona odłogiem”. Nieruchomość nie była nigdy wprowadzona do ewidencji środków trwałych Spółki, Pana, ani jakiegokolwiek innego podmiotu.

Ponadto, obecnie nie jest Pan w stanie przewidzieć, jakie dokładnie będą warunki transakcji i ustalenia z kupującym. W szczególności nie jest Pan w stanie przewidzieć, czy zawrze z kupującym od razu definitywną umowę sprzedaży, czy też taka umowa zostanie poprzedzona umową przedwstępną. Niewykluczone, że zawrze Pan umowę przedwstępną sprzedaży nieruchomości opisanych we wniosku. Jest możliwe, że jeżeli umowa przedwstępna zostanie zawarta, to będzie ona zawierała upoważnienie nabywcy do dysponowania nieruchomością na cele budowlane.

W odniesieniu do nieruchomości niezabudowanej stanowiącej działkę nr 2 brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostawy udziału w działkach wystąpi Pan w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą w myśl art. 15 ust. 2 ustawy. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za opodatkowaną podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawę towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług. W niniejszej sprawie takich przesłanek brak. Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego nie wynika bowiem taka Pana aktywność, która wykraczałaby poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Nie podjął Pan ciągu działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami. Co prawda wystąpił Pan z wnioskiem o objęcie działki miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, wyrównał teren oraz usunął roślinność, co podniosło wartość działki nr 2. Jednak ww. działania nie mogą świadczyć o zamiarze wykonywania działalności gospodarczej w zakresie profesjonalnego obrotu nieruchomościami, gdyż należy je oceniać w kontekście przedstawionej sprawy.

W konsekwencji, sprzedaż udziału w nieruchomości niezabudowanej stanowiącej działkę nr 2, powinna być rozpoznana jako zdarzenie w ramach sprawowania zarządu majątkiem prywatnym, pozostające poza systemem podatku VAT i w związku z powyższym nie wystąpi Pan dla tej czynności jako podatnik podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a sprzedaż ta nie będzie stanowiła u Pana odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.Powyższe będzie miało zastosowanie pod warunkiem, że w stosunku do działki nr 2 nie zostaną podjęte dodatkowe działania z Pana strony takie jak np.: podpisanie umowy przedwstępnej, w której udzieli Pan pełnomocnictw wraz ze zgodą na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane.

Natomiast, jeśli podejmie Pan dodatkowe działania np.: podpisze Pan umowę przedwstępną, w której udzieli Pan pełnomocnictw wraz ze zgodą na dysponowanie nieruchomością na cele budowlane, to – w połączeniu z działaniami, które już Pan podjął, tj. wystąpienie z wnioskiem o objęcie działki miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, wyrównanie terenu oraz usunięcie roślinności – spowoduje, że sprzedaż działki nr 2 będzie dostawą dokonywaną przez podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a sprzedaż ta będzie stanowiła u Pana odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. Podjęta przez Pana aktywność będzie wykraczała poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności w odniesieniu do działki nr 2, a zaistniały ciąg zdarzeń spowoduje, że jej sprzedaż nastąpi w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, z tytułu której będzie Pan podatnikiem podatku VAT.

Tym samym, Pana stanowisko uznałem za prawidłowe w całości, pod warunkiem, że nie podejmie Pan dodatkowych działań w stosunku do działki nr 2 mogących zmienić analizowany opis sprawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, interpretacja dotyczy tylko Pana jako Wnioskodawcy, który wystąpił z wnioskiem o wydanie interpretacji prawa podatkowego w swojej indywidualnej sprawie i nie wywołuje skutków prawnych dla Pana żony.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług. W zakresie pytania odnoszącego się do podatku dochodowego od osób fizycznych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem zdarzenia przyszłego, ponosi Pan ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym jego przedstawieniem. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zauważyć w tym miejscu należy, że skoro z tytułu dostawynieruchomości zbudowanej stanowiącej działkę nr 1 nie będzie Pan podatnikiem podatku VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, a sprzedaż ta nie będzie stanowiła u Pana odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, to analiza zwolnienia przedmiotowej dostawy na podstawie przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, jest bezzasadna.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).