Interpretacja indywidualna z dnia 21 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4015.155.2024.3.MD

Nabycie środków tytułem podziału majątku wspólnego małżonków nie będzie podlegało w ogóle pod regulację ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od spadków i darowizn jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 czerwca 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 27 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy m.in. podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych podziału majątku wspólnego ze spłatą. Uzupełniła go Pani – samoistnie – 3 lipca 2024 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Jest Pani osobą fizyczną podlegającą opodatkowaniu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej od całości swoich dochodów.

W (…) r. zawarła Pani związek małżeński ze swoim byłym małżonkiem (dalej „Małżonek”; Pani łącznie z Małżonkiem jako „Małżonkowie”).

Z chwilą zawarcia małżeństwa, z mocy ustawy powstała między Małżonkami wspólność majątkowa.

W (…) r. Wydział Rodzinny Sądu Okręgowego orzekł rozwód Małżonków, nie orzekając jednocześnie o podziale majątku. Małżonkowie nie zawarli umowy majątkowej małżeńskiej, która znosiłaby obowiązujący między nimi ustrój wspólności ustawowej.

Na potrzeby uporządkowania spraw związanych z majątkami Małżonków i podziałem majątku wspólnego, Małżonkowie zawarli po rozwodowym orzeczeniu Sądu, umowę o podział majątku wspólnego (dalej „UPM”).

W związku z tym, iż na skutek orzeczenia o rozwodzie Małżonkowie stali się współwłaścicielami łącznymi aktywów takich jak udziały w zagranicznych spółkach, nieruchomości czy też środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych, Małżonkowie postanowili w rzeczonej umowie podzielić te aktywa i dokonać podziału majątku wspólnego w sposób polubowny (na bazie umowy właśnie).

Jednym ze świadczeń, które będzie elementem rozliczenia podziału majątku wspólnego jest zobowiązanie do spłaty przez Małżonka na Pani rzecz znacznej kwoty pieniężnej, przelewem bankowym na wskazany przez Panią rachunek bankowy. Część środków pochodzić ma bezpośrednio ze środków, które wygenerowane zostaną z działalności biznesowej, jaką prowadzić będzie Małżonek, a część ma zostać przekazana po spełnieniu się warunku w postaci sprzedaży części jednej z nieruchomości będącej przedmiotem podziału w ramach UPM. Środki te mają w całości zaspokoić Pani roszczenie („Spłata”).

Kluczowe dla celów analizy przeprowadzonej we wniosku jest jedno z postanowień UPM, w którym to Strony postanawiają, że w przypadku śmierci Małżonka, w jego obowiązki w ramach Spłaty wstąpią spadkobiercy i będą spełniać wynikające świadczenia na Pani rzecz.

Podział składników majątkowych będzie ostateczny i z tego tytułu nie pojawią się żadne roszczenia z wyjątkiem Spłaty. Jeżeli Spłata nie zostanie zatem dokonana do momentu śmierci Małżonka, to może nastąpić sytuacja, w której zgodnie z treścią UPM zawartej pomiędzy Małżonkami, wpłaty w przyszłości na poczet Spłaty dokonane będą przez spadkobierców Małżonka, którymi to osobami mogą być jego dzieci, ale też zupełnie obce osoby trzecie.

Może powstać zatem sytuacja, że przykładowo powołany do spadku nowy partner życiowy Małżonka po jego śmierci dokona przysporzeń w ramach Spłaty na Pani rzecz.

Zaistnieje w tym przypadku relacja pomiędzy osobą trzecią, a Panią.

Z pozoru będzie mogło się wydawać, że jest to darowizna pomiędzy dwiema niepowiązanymi ze sobą osobami, gdy w istocie będzie to dalej czynność realizująca cel podziału majątku wspólnego.

Wyżej opisana konstrukcja zobowiązania została ukształtowana na wzór postanowień umowy kredytowej, której analizę przeprowadził Sąd Apelacyjny w Gdańsku w sentencji wyroku z 11 kwietnia 2018 r., sygn. akt V ACa 54/17. Postanowienia te wskazują, że umowa powinna zostać wykonana przez spadkobierców na dotychczasowych zasadach. W takiej sytuacji Spłata ma stanowić kontynuację wykonania UPM zawartej po orzeczeniu przez sąd rozwodu. Zaistniała zatem konieczność oceny, czy takie przysporzenie będzie dalej mogło kwalifikować się jako dokonane w ramach wykonania obowiązków dotyczących podziału majątku wspólnego, a co za tym idzie wyłączone z opodatkowania.

Pytanie w zakresie podatku od spadków i darowizn

Czy czynność w postaci spłaty może podlegać opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn na podstawie ustawy o podatku od spadków i darowizn? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3).

Pani stanowisko w sprawie

Pani zdaniem, czynności związane z podziałem majątku wspólnego nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Podatkowi temu podlegają czynności prawne, które w sposób wyraźny są wymienione w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Podział majątku wspólnego – pomimo tego, że przejawia cechy podobne do zniesienia współwłasności, która to czynność podlega temu podatkowi – nie jest wymieniony w przepisach tej ustawy jako podlegający podatkowi i brak opodatkowania takiej czynności potwierdzony jest w praktyce orzeczniczej organów podatkowych.

W Pani ocenie podział majątku wspólnego nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn. Zgodnie z art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Wspólność ustawową charakteryzują dwie podstawowe cechy: jest to wspólność dorobku i wspólność o charakterze łącznym.

Z powyższego przepisu wynika również, że wspólność majątkowa małżeńska oparta jest na małżeństwie jako stosunku prawnym osobistym. Oznacza to, że ustanie małżeństwa, w wyniku np. orzeczenia sądu, na podstawie którego zostaje rozwiązane, powoduje ustanie tej wspólności z mocy prawa. Podział majątku wspólnego może w takiej sytuacji dokonać się np. w postaci umowy o podział majątku wspólnego, w której strony szczegółowo opiszą proces podziału wszystkich aktywów objętych wspólnością majątkową i doprowadzą do ostatecznego rozwiązania kwestii majątkowych związanych z ustaniem małżeństwa.

Jak stwierdził Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z 22 marca 2017 r., nr 2461-IBPB-2-1.4514.26.2017.1.MD, podział majątku wspólnego małżonków jest instytucją typową dla prawa rodzinnego i opiekuńczego. Należy podkreślić, że podział majątku wspólnego małżonków wykazuje cechy odrębne od zniesienia współwłasności, unormowanego Kodeksie cywilnym, i w związku z tym nie może być traktowany jako zniesienie współwłasności wymienione w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn. Mimo swoich podobieństw jest to czynność odrębna, wykazującą się swoistą charakterystyką i nie może być utożsamiana z takim zniesieniem współwłasności. Ponieważ podział majątku między małżonkami nie został wymieniony jako czynność podlegająca opodatkowaniu, nie będzie miał znaczenia fakt, że przy podziale majątku wystąpi spłata pieniężna.

Powyżej przywołaliśmy tylko tę część Pani stanowiska, która odnosi się do podatku od spadków i darowizn – zgodnie z zakresem tej interpretacji.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 596):

Stosownie do art. 1 ust. 2 ww. ustawy:

W myśl art. 1a cyt. ustawy:

Stosownie do treści art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Artykuł 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn zawiera zamknięty katalog nabycia rzeczy i praw majątkowych, które podlegają opodatkowaniu tym podatkiem. To oznacza, że tylko nabycie na podstawie tytułów enumeratywnie wymienionych w tym artykule ww. ustawy podlega opodatkowaniu tym podatkiem.

Stosunki między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U z 2023 r. poz. 2809 ze zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Stosownie do art. 32 § 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego:

Z kolei art. 35 ww. Kodeksu stanowi, że:

Wspólność małżeńska została ukształtowana jako wspólność łączna. Charakteryzuje się ona tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą więc rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością ustawową. Obojgu małżonkom przysługuje pełne prawo do całości majątku wspólnego. Zgodnie z ogólną zasadą uregulowaną w art. 43 § 1 ww. Kodeksu:

Natomiast do majątku osobistego każdego z małżonków należą składniki majątkowe (prawa i przedmioty) wymienione w art. 33 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Opisany ustrój majątkowy trwa do ustania lub unieważnienia małżeństwa albo orzeczenia separacji, chyba, że w czasie trwania związku małżeńskiego:

- małżonkowie zawarli małżeńską umowę majątkową,

- z ważnych powodów na żądanie jednego z małżonków sąd orzekł zniesienie wspólności,

- wspólność ustała z mocy prawa na skutek całkowitego lub częściowego ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków lub też ogłoszenia upadłości jednego z małżonków.

Ustanie wspólności ustawowej kreuje prawo małżonków do majątku wspólnego na zasadzie współwłasności w częściach ułamkowych, które z reguły jest stanem przejściowym i prowadzi do podziału tego majątku.

Zgodnie z art. 1037 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061) w związku z art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego podział majątku wspólnego może nastąpić bądź na mocy umowy między małżonkami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek z małżonków.

W następstwie ustania ustawowej wspólności majątkowej dopuszczalnym jest podział majątku małżeńskiego objętego dotychczas ww. wspólnością. Podział majątku małżeńskiego jest instytucją prawa rodzinnego, a nabycie w ramach tego podziału rzeczy i praw majątkowych nie zostało wymienione w enumeratywnym katalogu zawartym w przepisie art. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, jako podlegające opodatkowaniu tym podatkiem. Podział ten wykazuje cechy odrębne od umowy zniesienia współwłasności uregulowanej w Kodeksie cywilnym i w konsekwencji nie należy go utożsamiać ze zniesieniem współwłasności w rozumieniu przepisu art. 1 ust. 1 pkt 4 tejże ustawy czy też innym tytułem określonym cyt. ustawą.

W opisie zdarzenia przyszłego wskazała Pani, że na potrzeby uporządkowania spraw związanych z majątkami Małżonków i podziałem majątku wspólnego, Małżonkowie zawarli po rozwodowym orzeczeniu Sądu, umowę o podział majątku wspólnego. Jednym ze świadczeń, które będzie elementem rozliczenia podziału majątku wspólnego jest zobowiązanie do spłaty przez Małżonka na Pani rzecz znacznej kwoty pieniężnej, przelewem bankowym na wskazany przez Panią rachunek bankowy. Część środków pochodzić ma bezpośrednio ze środków, które wygenerowane zostaną z działalności biznesowej, jaką prowadzić będzie Małżonek, a część ma zostać przekazana po spełnieniu się warunku w postaci sprzedaży części jednej z nieruchomości będącej przedmiotem podziału w ramach UPM. Środki te mają w całości zaspokoić Pani roszczenie. Jeżeli Spłata nie zostanie dokonana do momentu śmierci Małżonka, to może nastąpić sytuacja, w której zgodnie z treścią umowy zawartej pomiędzy Małżonkami, wpłaty w przyszłości na poczet Spłaty dokonane będą przez spadkobierców Małżonka, którymi to osobami mogą być jego dzieci, ale też zupełnie obce osoby trzecie.

Z powołanych wyżej przepisów wynika wprost, że podział majątku objętego wspólnością ustawową po jej ustaniu jest instytucją prawa rodzinnego i nie należy utożsamiać go ze zniesieniem współwłasności. Na takie spojrzenie na sytuację nie będzie miało wpływu to, kto ostatecznie zakończy dokonywanie spłaty na Pani rzecz. Dodatkowo, istnienie spłaty przesądza o tym, że nawet gdyby umowa odpowiadała zniesieniu współwłasności, to nie podlegałaby opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn – obejmuje on bowiem tylko nieodpłatne tytuły nabycia.

Nie może zostać również potraktowana jako darowizna ewentualna spłata dokonywana przez inne osoby, w razie ewentualnej śmierci Pani byłego męża, ponieważ w dalszym ciągu otrzymane od tej osoby (tych osób) środki będą stanowiły wykonanie postanowień umowy o podział majątku, a nie osobne czynności (tytuły prawne) – stąd też nie mogą być odrębnie kwalifikowane.

Zatem, skoro w przepisach ustawy o podatku od spadków i darowizn nie zostało wymienione nabycie w wyniku podziału majątku wspólnego małżonków, jako podlegające podatkowi od spadków i darowizn, to oznacza, że nabycie przez Panią środków tytułem podziału majątku wspólnego małżonków nie będzie podlegało w ogóle pod regulację ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Dotyczy ona wyłącznie podatku od spadków i darowizn. W zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych oraz podatku dochodowego od osób fizycznych wydane zostały odrębne rozstrzygnięcia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi  (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.