Interpretacja indywidualna z dnia 20 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4015.117.2024.1.JKU

Otrzymywanie punktów podlegających wymianie na inne dobra za modyfikacje gier w internecie.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od spadków i darowizn jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

21 maja 2024 r. otrzymałem Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej z 9 maja 2024 r., przekazany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego (…). Wniosek dotyczy podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych otrzymywania „Punktów (…)”.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jako amator gier komputerowych, zajmuje się Pan czasami tworzeniem modyfikacji do gier w jakie Pan gra. Modyfikacje te mają za zadanie zmienić coś w grze (np. wygląd lub zachowanie jakiejś postaci lub menu) i na końcu mają postać plików, które należy umieścić w odpowiednich miejscach po zainstalowaniu oryginalnej gry.

Modyfikacje takie tworzy Pan na własny użytek. Jedynym powodem, dla którego Pan to robi, jest uzyskanie osobistej satysfakcji samego aktu ich tworzenia oraz wzbogaconej dzięki nim rozrywki w trakcie gry.

Nie tworzy Pan modyfikacji w celach komercyjnych ani nie przyjmuje Pan od nikogo zleceń tworzenia jakichkolwiek modyfikacji, nawet nieodpłatnie czy „po koleżeńsku” – tworzy je Pan wyłącznie na podstawie własnych pomysłów i z własnych potrzeb.

Niektórymi z Pana modyfikacji dzieli się Pan całkowicie bezpłatnie i bez żadnych zobowiązań z innymi graczami poprzez serwis internetowy (…). Serwis ten obecnie należy do (…) Zjednoczone Królestwo Wielkiej Brytanii i Irlandii.

Publikowanie i pobieranie modyfikacji w serwisie (…) jest całkowicie dobrowolne, bezpłatne i niezobowiązujące. (…) zastrzega, że publikowane modyfikacje są przeznaczone tylko dla nieodpłatnego użytku domowego i prywatnego (zakaz prowadzenia działalności w celach zarobkowych).

Cytat z regulaminu użytkowania serwisu (…):

„(…)”

(…) nie pobiera żadnych opłat lub świadczeń ani nie wypłaca żadnych wynagrodzeń lub świadczeń z tytułu publikowania modyfikacji. Publikowane modyfikacje są dostępne dla każdego użytkownika serwisu (…), bezpłatnie, bez żadnych ograniczeń. Pobieranie modyfikacji nie wywołuje żadnych zobowiązań w stosunku do osoby pobierającej ani osoby publikującej.

Serwis (…) prowadzi również dobrowolny program darowizn dla osób publikujących modyfikacje, który nazywa się Punkty (…). Obecnie w ramach tego programu, co miesiąc, właściciel serwisu przeznacza uznaniowo jakąś cześć swoich wpływów z różnych źródeł do podziału, którą następnie przelicza na tzw. (…), które przyznawane są osobom uczestniczącym w programie.

Ilość przyznanych punktów jest ustalana indywidualnie dla każdej z publikowanych modyfikacji zgłoszonej do uczestnictwa w programie według reguł ustanawianych tylko i wyłączne przez właściciela serwisu, na podstawie własnego uznania.

Cytat z regulaminu (…):

„(…)”

Punkty (…) można też otrzymać nawet nie przystępując do programu – wystarczy, że jakikolwiek użytkownik uzna, że chce aby ktoś inny otrzymał jego Punkty (…), w części lub całości, i wskaże właścicielowi serwisu (…) do kogo powinien on je skierować.

Osoba, do której przekierowane zostały takie punkty, może nawet nie zdawać sobie sprawy, że je otrzymała gdyż pokaże się to dopiero po zalogowania do serwisu (…), co może nastąpić długo po zaistnieniu takiego wydarzenia, o którym nie można było się wcześniej inaczej dowiedzieć.

Obecnie (…) daje następujące możliwości wykorzystania tych punktów:

- pozostawienie na koncie użytkownika w serwisie (…),

- przekazanie jako darowizny dla wybranych organizacji charytatywnych poprzez serwis (…),

- przekazanie darowizny innym osobom zarejestrowanym w (…),

- opłacenie abonamentu usług „premium” w (…),

- skorzystanie z promocyjnych ofert związanymi z grami, dostępnych tylko w serwisie (…),

- zamienienie na dolary amerykańskie i wypłata w serwisie (…) za pośrednictwem serwisu (...).

Punkty można wykorzystywać na te cele w dowolnej kombinacji. (…) zastrzega sobie, że w każdej chwili może zmienić dostępne sposoby wykorzystywania punktów włącznie z wycofaniem możliwości zamiany ich na cokolwiek wartościowego.

Jak zastrzega serwis (…) w swoim regulaminie, nawet przypisane już do konta Punkty (…) nadal pozostają wyłączną własnością (…) i nie stanowią żadnej wartości dopóki nie zostaną wykorzystane na jeden z powyższych celów.

Poza tym serwisem Punkty (…) są bezwartościowe jako, że nie są przez nikogo uznawane, nie mogą być w żaden sposób wykorzystywane, przekazywane, dziedziczone itp.

Cytat z regulaminu (…):

„(…).”

W momencie wykorzystania, wartość wykorzystywanych Punktów (…) przeliczana jest na dolary amerykańskie według aktualnego obecnie przelicznika: 1000 punktów = 1 USD.

Uczestnictwo w tym programie jest całkowicie dobrowolne i nie rodzi zobowiązań żadnej ze stron. Zarówno uczestnicy jak i (…) mogą w każdej chwili przystąpić lub odstąpić od programu bez konieczności otrzymywania jakichkolwiek zgód lub nawet informowania kogokolwiek o takich zamiarach i bez wywoływana jakichkolwiek zobowiązań.

Jak wyjaśnia (…), System Punktów (…) jest wyrazem dobrej woli i uznania wobec osób publikujący swoje prace w serwisie (…). (…) zastrzega, że przyznawanie Punktów (…) ma charakter uznaniowy, niezobowiązujący, bez gwarancji przyznania jakichkolwiek punktów i bez gwarancji kontynuowania programu.

Cytaty z regulaminu (…):

„(…)”

„(…)”

„(…)”

(…) zastrzega też sobie, że w każdej chwili może zamknąć program i/lub wycofać przyznane punkty, zmienić charakter przyznanych punktów np. na wygasające po upływie czasu, zmienić ich przelicznik wartości lub możliwość ich wykorzystania bez podawania przyczyn i bez żadnych zobowiązań.

Cytat z regulaminu (…):

„(…)”

Powyższe informacje są opisane w regulaminie programu, który jest podany do wiadomości publicznej na stronie internetowej: (…).

Regulamin świadczenia usług udostępniania użytkownikom serwisu (…) jest opublikowany na stronie internetowej: (…).

Pytania

Czy wartość otrzymanych Punktów (…) w serwisie (…) należy opodatkować jako darowiznę od osób z III grupy podatkowej w sposób opisany we własnym stanowisku niżej?

Czy datą powstania obowiązku podatkowego będzie dzień wymiany Punktów (…) na walutę fiducjarną lub inne świadczenie?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, wartość otrzymanych Punktów (…) w serwisie (…) należy opodatkować jako darowiznę od osób z III grupy podatkowej, ze względu na to, że otrzymywane Punkty (…) są przyznawane do wykorzystania w ramach wyrazu dobrej woli właściciela serwisu, w sposób całkowicie dobrowolny, uznaniowy i niezobowiązujący dla każdej ze stron, a jednocześnie istnieje możliwość zamienienia ich na pieniądze lub zakupu usługi premium w serwisie (…).

Uważa Pan, że darowizna wystąpi tylko w przypadku ich wykorzystania (wymianie na dolary amerykańskie) i tylko wtedy powinny one podlegać opodatkowaniu jako darowizna od innych nabywców (III grupa).

Jako, że są one generowane i przyznawane z woli właściciela serwisu (…) i przez niego udostępniane do wykorzystania, należy go uznać za darczyńcę.

Ponieważ Punkty (…) stanowią własność serwisu (…) aż do czasu ich faktycznego wykorzystania i tak długo jak nie są one wykorzystanie, ich właściciel może w każdej chwili dokonać dowolnych zmian włącznie z likwidacją lub odmową ich wykorzystania bez żadnego uprzedzenia ani konsekwencji, za moment otrzymania darowizny należy uznać chwilę, w której zostały one faktycznie wykorzystane i tylko do wysokości kwoty jaka wynikła z przeliczenia wykorzystanych punktów na dolary amerykańskie w serwisie (…).

Jako, że jakiekolwiek niewykorzystane punkty pozostają nadal własnością (…) podlegając wszystkim uprawnieniom i zastrzeżeniom właściciela, nie można ich uznać za darowane, gdyż nie nastąpiło przekazanie własności i w takiej postaci stanowią one formę niezobowiązującej obietnicy przekazania wartości, a nie przekazanej wartości wraz z przeniesieniem własności.

Uzasadniając pytanie drugie Pana zdaniem datą powstania obowiązku podatkowego będzie dzień wymiany Punktów (…) na dolary amerykańskie aby zakupić za nie oferowane dobra lub usługi lub przekazać je na Pana rachunek bankowy. W przypadku darowizny wspomnianym dniem jest dzień złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy – z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia. Formalnie umowa darowizny – każda – powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. Jednocześnie przepis przewiduje, że umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione (oczywiście nie dotyczy to przypadków, gdy przepis wymaga formy szczególnej dla ważności umowy, np. darowizny nieruchomości). Innymi słowy, „zwykłe” darowizny będą ważne, nawet bez zachowania formy aktu notarialnego, jeśli zostaną „wykonane”, czyli jeśli darczyńca spełni świadczenie (np. przekaże pieniądze).

Aby obliczyć wartość wykorzystanych Punktów (…) dla celów podatkowych, można przyjąć kurs średni NBP z Tabeli A obwiązujący w dniu otrzymania darowizny.

Ponieważ po upływie 30 dni, serwis (…) w swoich raportach dla użytkowników nie umożliwia dokładnego ustalenia dnia miesiąca wydarzenia (…) i nie ma prawnej możliwości zobowiązania właściciela do udostępnienia dokładnych dat, w przypadkach gdy nie da się ustalić daty wykorzystania Punktów (…) w inny sposób (np. na podstawie zrzutów z ekranu stworzonych w dniu wydarzenia lub z innych dowodów pozwalających na uściślenie daty), biorąc pod uwagę, że zwyczajowo (…) udostępnia Punkty (…) w przeciągu pierwszych dziesięciu dni miesiąca, przyjmuje Pan, że wydarzenie takie wystąpiło pierwszego dnia roboczego danego miesiąca.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 596):

Stosownie do treści art. 2 ww. ustawy:

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie definiuje pojęcia darowizny. W tym zakresie konieczne jest sięgnięcie do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.).

Jak stanowi art. 888 § 1 ww. Kodeksu:

Z art. 890 § 1 cyt. Kodeksu wynika, że:

Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę.

Umowa darowizny ma charakter umowy zobowiązującej (konsensualnej) – do zawarcia umowy dochodzi z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia woli – jednostronnej, jako nie przynoszącej darczyńcy żadnej opłaty. Do zawarcia umowy darowizny, podobnie jak każdej innej umowy, niezbędne jest zgodne oświadczenie woli przez obie strony umowy. Umowa darowizny dochodzi do skutku dopiero z chwilą złożenia oświadczenia woli przez obdarowanego o przyjęciu darowizny.

W myśl art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Stosownie do art. 6 ust. 1 pkt 4 i ust. 4 cyt. ustawy:

Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 3 oraz ust. 2 ww. ustawy:

W myśl art. 14 ust. 1-3 cyt. ustawy:

Z kolei w myśl art. 17 ust. 4 omawianej ustawy:

Zgodnie z powyższym przepisem, Minister Finansów zmienił określone w art. 15 ust. 1 skale podatkowe. Aktualne skale podatkowe znajdują się w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 28 czerwca 2023 r. w sprawie ustalenia kwot wartości rzeczy i praw majątkowych zwolnionych od podatku od spadków i darowizn i niepodlegających opodatkowaniu tym podatkiem oraz skal podatkowych, według których oblicza się ten podatek (Dz. U. z 2023 r. poz. 1226).

Stosownie do § 2 pkt 3 ww. rozporządzenia, skale podatkowe, o których mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wynoszą:

Jeżeli wartość darowizny od jednego darczyńcy przekroczy kwotę wolną od podatku w okresie wskazanym powyżej, wówczas w myśl art. 17a ust. 1 ww. ustawy:

Katalog czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn określony w art. 1 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn jest katalogiem zamkniętym. Wobec tego jedynie wymienione w nim tytuły nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych stanowią przypadki podlegające opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Określony w zacytowanych przepisach przedmiot opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn wskazuje, iż jest nim co do zasady nieodpłatne nabycie własności rzeczy i praw majątkowych, wyłącznie z tytułów w nim wymienionych. Istota ekonomiczna tego podatku tkwi więc w przyroście majątkowym podatnika, a konkretnie we wzbogaceniu podatnika na skutek przejęcia majątku pod tytułem darmym.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że zajmuje się Pan amatorsko tworzeniem modyfikacji do gier. Niektórymi z nich dzieli się Pan, całkowicie bezpłatnie i bez żadnych zobowiązań, z innymi graczami poprzez serwis internetowy. Publikowanie i pobieranie modyfikacji jest w serwisie całkowicie dobrowolne, bezpłatne i niezobowiązujące. Serwis prowadzi również dobrowolny program darowizn dla osób publikujących modyfikacje – System Punktów (…). W ramach tego programu co miesiąc właściciel serwisu przeznacza uznaniowo część swoich wpływów z różnych źródeł do podziału, którą przelicza na tzw. Punkty (…), przyznawane osobom uczestniczącym w programie. Serwis daje następujące możliwości wykorzystania punktów:

- pozostawienie na koncie użytkownika w serwisie (…),

- przekazanie jako darowizny dla wybranych organizacji charytatywnych poprzez serwis (…),

- przekazanie darowizny innym osobom zarejestrowanym w (…),

- opłacenie abonamentu usług „premium” w (…),

- skorzystanie z promocyjnych ofert związanymi z grami, dostępnych tylko w serwisie (…),

- zamienienie na dolary amerykańskie i wypłata w serwisie (…) za pośrednictwem serwisu (...).

Nawet przypisane już do konta Punkty (…) nadal pozostają wyłączną własnością Serwisu i nie stanowią żadnej wartości dopóki nie zostaną wykorzystane na jeden z powyższych celów.

W momencie wykorzystania, wartość wykorzystywanych Punktów (…) przeliczana jest na dolary amerykańskie według aktualnego obecnie przelicznika: 1000 punktów = 1 USD. Uczestnictwo w programie jest całkowicie dobrowolne i nie rodzi zobowiązań żadnej ze stron.

Pana wątpliwości budzi, w jaki sposób powinien Pan opodatkować otrzymane Punkty (…).

Stoi Pani na stanowisku, że wartość otrzymanych Punktów (…) należy opodatkować jako darowiznę od osób z III grupy podatkowej tylko w przypadku ich wykorzystania (wymiany na dolary amerykańskie) a datą powstania obowiązku podatkowego będzie dzień wymiany Punktów (…) na dolary amerykańskie.

Z takim stanowiskiem nie można się zgodzić.

Jak wynika z przywołanych przepisów, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku. W opisanej sprawie Pan – jako obdarowany – może spożytkować przyznane punkty w rożny sposób, w tym m.in. wymienić Punkty (…) na dolary amerykańskie. Jednakże, nie tylko wskazana powyżej wymiana Punktów (…) na dolary stanowić będzie przysporzenie po Pana stronie jako obdarowanego. Przysporzeniem majątkowym będzie bowiem wymiana Punktów (…) na którykolwiek z możliwych do wykorzystania wariantów, za wyjątkiem tej sytuacji, gdy punkty pozostaną na Pana koncie, tj. na koncie użytkownika.

W przedmiotowej sprawie Darczyńcą jest Serwis (…). Po przekroczeniu kwoty wolnej, która dla III grupy wynosi 5733 (przy uwzględnieniu zasady kumulacji kwoty w okresie 5 lat) otrzymywane przez Pana od ww. serwisu darowizny będą podlegać opodatkowaniu.

W opisanej sprawie przedmiotem darowizny są punkty (…) o określonej wartości (1000 punktów = 1 dolar).

Jak wyżej wskazano, wbrew Pana stanowisku datą powstania obowiązku podatkowego nie będzie dzień wymiany Punktów (…) na dolary amerykańskie, lecz będzie to dzień w którym przestają one być własnością serwisu i stają się Pana własnością.

Natomiast punkty pozostające na koncie użytkownika w serwisie, jako że pozostają własnością (…) nie będą stanowiły dla Pana przysporzenia.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pan sytuacja jest zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a i art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.