Interpretacja indywidualna z dnia 5 sierpnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-1.4012.496.2024.2.MKA

Brak prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją programu.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 lipca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 17 lipca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy braku prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją programu pn. „(…)”.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 25 lipca 2024r., które wpłynęło do Organu 29 lipca 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina jest czynnym podatnikiem VAT, który w ramach swojej działalności statutowej i zadań wynikających z ustawy z 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2023 poz. 40 ze zm.), zajmuje się zaspokajaniem zbiorowych potrzeb wspólnoty miedzy innymi w zakresie ochrony środowiska i przyrody oraz ochrony zdrowia.

Gmina jest tzw. scentralizowanym podatnikiem VAT, który dokonuje rozliczeń z tytułu tego podatku łącznie ze wszystkimi gminnymi jednostkami organizacyjnymi.

Do zakresu zadań własnych Gminy związanych z ochroną środowiska i przyrody oraz ochroną zdrowia, należą sprawy związane z jakością powietrza. W związku z tym Gmina podjęła decyzję o przystąpieniu do programu „(…)” (dalej: Program lub Projekt), który to Program realizowany jest w ramach Priorytetu II „(…)” dla Działania 2(i) „(…)” Funduszy Europejskich dla (…) na lata (…) (dalej: (…).

Przedmiotowy Projekt zakłada doprowadzenie do poprawy jakości powietrza na terenie samorządów do niego przystępujących poprzez zapewnienie sieci ekspertów wyspecjalizowanych w dziedzinie ochrony powietrza i energetyki, a także zapewnienie dostępu do informacji i możliwości aktywnej ich wymiany pomiędzy samorządami a podmiotami zainteresowanymi i profesjonalnie działającymi w obszarze ochrony powietrza.

Całkowity budżet projektu przypadający na Wnioskodawcę na okres pięciu lat trwania Projektu (..) wynosi (…) PLN, przy czym (…) PLN to środki własne Gminy, a (…) PLN stanowić będzie dotację z (…).

W ramach realizacji programu Gmina poniesie wydatki na:

• zatrudnienie specjalisty z zakresu ochrony powietrza oraz koszty wynagrodzenia tej osoby w ramach zawartej umowy o pracę,
• wyposażenie stanowiska pracy specjalisty w narzędzia pracy takie jak samochód osobowy, specjalistyczny dron do badania jakości powietrza i substancji spalanych w piecach, wyposażenie w sprzęt biurowy, informatyczny i inne urządzenia,
• zakup usług od profesjonalnych, zewnętrznych firm i instytucji, które to usługi niezbędne będą do wykonywania zadań z zakresu ochrony środowiska, takich jak specjalistyczne audyty, ekspertyzy, przeglądy, itp.

Część ponoszonych kosztów nie będzie związana z wykonywaniem transakcji opodatkowanych na gruncie VAT i nie będzie dokumentowana fakturami VAT. Przykładem takich kosztów będą koszty wynagrodzenia zatrudnionego specjalisty z zakresu ochrony jakości powietrza.

Natomiast część kosztów będzie ponoszona w ramach dokonywanych przez Gminę nabyć towarów i usług i będzie dokumentowana wystawionymi fakturami VAT, na których to fakturach Gmina występowała będzie jako nabywca towaru/usługi.

Realizując Program Gmina nie będzie wykorzystywała nabytych towarów i usług do działalności opodatkowanej VAT. Realizując Program na żadnym jego etapie Gmina nie będzie świadczyła odpłatnych usług na rzecz innych podmiotów ani nie będzie dokonywała odpłatnych dostaw towarów. Koszty ponoszone przez Gminę w związku z realizacją Programu nie będą zatem służyć do wykonywania przez Gminę działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT.

Pytanie

Czy w stosunku do nabytych w przyszłości towarów i usług związanych z realizacją Programu Gminie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy w stosunku do nabytych w przyszłości towarów i usług związanych z realizacją Programu Gminie nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Uzasadnienie stanowiska wnioskodawcy

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy o VAT.

Z brzmienia tego przepisu wynika, iż prawo do odliczenia podatku naliczonego przysługuje podatnikom VAT w sytuacji, gdy towary i usługi przy nabyciu których został naliczony podatek VAT są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym, w celu skorzystania z prawa do odliczenia podatku naliczonego istotne jest czy nabywane towary i usługi, przy których został naliczony podatek VAT:

• zostały nabyte przez podatnika VAT,
• pozostawały w związku z wykonywanymi przez podatnika czynnościami opodatkowanymi (co do zasady - nie zwolnionymi z tego podatku).

Zgodnie z treścią art. 15 ust. 1 ustawy o VAT podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza w świetle ust. 2 przywołanego artykułu obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie Gmina pragnie zauważyć, iż stosownie natomiast do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały' one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W związku z powyższym Gmina jest podatnikiem podatku od towarów i usług w zakresie czynności, które Gmina wykonuje w ramach działalności gospodarczej i mają charakter cywilnoprawny, a więc są realizowane przez nią na podstawie umów cywilnoprawnych.

Wnioskodawca pragnie poinformować, iż w związku z ponoszonymi w przyszłości wydatkami na realizację Programu Gmina nie będzie wykorzystywała nabytych towarów i usług do odpłatnego świadczenia usług lub odpłatnych dostaw towarów w ramach swojej działalności gospodarczej. W konsekwencji dokonane zakupy towarów i usług związanych z realizacją Programu nie będą związane w sposób pośredni lub bezpośredni z działalnością Gminy podlegającą opodatkowaniu VAT. Nie zostanie zatem spełniony podstawowy warunek wynikający z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, czyli związek z czynnościami opodatkowanymi.

Gmina nie będzie zatem miała prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupami towarów i usług przy realizacji Programu.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości wskazanego stanowiska do zadanego pytania.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej ustawą.

W świetle tego przepisu:

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy:

Stosownie do cytowanych wyżej przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, a więc takich, których następstwem jest określenie podatku należnego.

Przedstawiona zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających temu podatkowi.

Ponadto ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym:

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Na mocy art. 88 ust. 4 ustawy:

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Podkreślić należy, że aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 2 ustawy:

Z kolei, zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy:

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej – (Dz. Urz. UE. L. Nr 347 z 11.12.2006 s. 1 ze zm.), zgodnie z którym:

W świetle unormowań prawa wspólnotowego w przypadku, gdy organy władzy publicznej bądź urzędy obsługujące te organy podejmują takie działania lub dokonują takich transakcji, są uważane za podatników w odniesieniu do tych działań, lub transakcji, gdyby wykluczenie ich z kategorii podatników prowadziło do znaczących zakłóceń konkurencji.

W myśl art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 609 ze zm.):

Zgodnie z art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym:

Katalog zadań własnych gminy został określony w art. 7 ust. 1 ww. ustawy o samorządzie gminnym, zgodnie z którym:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itd., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Oznacza to, że w pozostałym zakresie np. w zakresie zadań własnych nałożonych na gminę na podstawie odrębnych przepisów, jednostki samorządu terytorialnego nie występują jako podatnicy podatku VAT.

Zatem, Gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Natomiast zadania realizowane przez Gminę, wskazane w art. 7 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, tj. zadania własne nałożone na gminę na podstawie odrębnych przepisów, nie stanowią działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z treści wniosku wynika, że w związku z realizacją programu pn. „(…)” nie będą występowali Państwo jako podatnik podatku VAT, lecz będą realizowali go w ramach zadań własnych nałożonych na Państwa przepisami określonymi w ustawie o samorządzie gminnym. Przedmiotowy program zakłada doprowadzenie do poprawy jakości powietrza na terenie samorządów do niego przystępujących poprzez zapewnienie sieci ekspertów wyspecjalizowanych w dziedzinie ochrony powietrza i energetyki, a także zapewnienie dostępu do informacji i możliwości aktywnej ich wymiany pomiędzy samorządami a podmiotami zainteresowanymi i profesjonalnie działającymi w obszarze ochrony powietrza.

W ramach realizacji programu poniesiecie Państwo wydatki na: zatrudnienie specjalisty z zakresu ochrony powietrza oraz koszty wynagrodzenia tej osoby w ramach zawartej umowy o pracę, wyposażenie stanowiska pracy specjalisty w narzędzia pracy takie jak samochód osobowy, specjalistyczny dron do badania jakości powietrza i substancji spalanych w piecach, wyposażenie w sprzęt biurowy, informatyczny i inne urządzenia, zakup usług od profesjonalnych, zewnętrznych firm i instytucji, które to usługi niezbędne będą do wykonywania zadań z zakresu ochrony środowiska, takich jak specjalistyczne audyty, ekspertyzy, przeglądy, itp.

Państwa wątpliwości dotyczą uznania, czy przysługuje Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z realizacją programu pn. „(…)”.

Jak wskazano na wstępie, odliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Zatem podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT, jest związek dokonywanego nabycia towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny.

W omawianej sprawie warunek uprawniający do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego nie będzie spełniony, ponieważ – jak wynika z okoliczności sprawy – realizacja opisanego programu należy do zadań własnych, do których są Państwo zobowiązani ustawą o samorządzie gminnym.

Tym samym w analizowanym przypadku nie będą ponosili Państwo wydatków w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, lecz w związku  z realizacją zadań własnych nałożonych na Państwa przepisami określonymi w ustawie o samorządzie gminnym, z tytułu których nie występują Państwo jako podatnik podatku VAT.

Jak wynika z wniosku, realizując program nie będziecie Państwo świadczyli odpłatnych usług na rzecz innych podmiotów, ani nie będziecie dokonywali odpłatnych dostaw towarów. Koszty ponoszone przez Państwa w związku z realizacją programu nie będą służyły do wykonywania przez Państwa działalności gospodarczej podlegającej opodatkowaniu VAT.

W konsekwencji, na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy, nie będzie przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków poniesionych na realizację programu pn. „(…)”.

Państwa stanowisko uznaję za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Jednocześnie wskazuję, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy zdarzenie przyszłe sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).