Interpretacja indywidualna z dnia 31 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT1.4011.409.2024.1.MK

Podstawa obliczenia daniny solidarnościowej.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 czerwca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 3 czerwca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podstawy obliczenia daniny solidarnościowej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Podatnik A. A, który jest osobą fizyczną prowadzącą działalność gospodarczą pod firmą X, poniósł w 2023 roku stratę w kwocie (...) zł objętą zeznaniem podatkowym PIT-36L za 2023 rok (poz. 59) oraz osiągnął w 2023 roku dochód z tytułu objęcia udziałów w Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny w postaci prawa własności nieruchomości w kwocie (...) zł, objęty zeznaniem podatkowym PIT-38 za 2023 rok (poz. 26).

W deklaracji o wysokości daniny solidarnościowej w 2023 roku DSF-1 podatnik A. A w pozycji 20 (łączne dochody) podał kwotę (...) zł, stanowiącą sumę dochodu/straty podatnika w 2023 roku, tj. (...) zł (dochód z PIT-38 - poz. 26) oraz - (...) zł (strata z PIT-36L - poz. 59).

Pytanie

Czy ustalając podstawę obliczenia daniny solidarnościowej, o której mowa w art. 30h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik może odliczyć od dochodu w kwocie (...) zł uzyskanego z tytułu objęcia udziałów w Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny w postaci prawa własności nieruchomości, objęty zeznaniem podatkowym PIT-38 za 2023 rok (poz. 26), stratę z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem liniowym poniesioną w kwocie (...) zł, objętą zeznaniem podatkowym PIT-36L za 2023 rok (poz. 59)?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie art. 30h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, osoby fizyczne są obowiązane do zapłaty daniny solidarnościowej w wysokości 4% podstawy obliczenia tej daniny, przy czym zgodnie z art. 30h ust. 2 tej ustawy podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad (...) zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f po ich pomniejszeniu o:

1)kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a, oraz składek, o których mowa w art. 30c ust. 2 pkt 2 oraz

2)kwoty, o których mowa w art. 30f ust. 5

–odliczone od tych dochodów.

Ponadto, zgodnie z art. 30h ust. 3 tej ustawy, przy ustalaniu wysokości podstawy obliczenia daniny solidarnościowej w roku kalendarzowym, o którym mowa w ust. 4, uwzględnia się dochody i kwoty pomniejszające te dochody zgodnie z ust. 2 wykazywane w:

1)rocznym obliczeniu podatku, o którym mowa w art. 34 ust. 7, jeżeli podatek wynikający z tego rozliczenia jest podatkiem należnym,

2)zeznaniach wymienionych w art. 45 ust. 1, ust. 1a pkt 1 i 2 oraz ust. 1aa

–których termin złożenia upływa w okresie od dnia następującego po dniu upływu terminu na złożenie deklaracji o wysokości daniny solidarnościowej w roku poprzedzającym ten rok kalendarzowy do dnia upływu terminu, o którym mowa w ust. 4.

W świetle powyższego, podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad (...) zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f, a zatem z obydwu tytułów, z których dochód/stratę osiągnął podatnik w 2023 roku, tj. dochodu uzyskanego z tytułu objęcia udziałów w Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny w postaci prawa własności nieruchomości w kwocie (...) zł, objęty zeznaniem podatkowym PIT-38 za 2023 rok (poz. 26) oraz straty z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem liniowym w kwocie (...) zł, objętą zeznaniem podatkowym PIT-36L za 2023 rok (poz. 59).

Wykładania celowościowa przepisu art. 30h ust. 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych prowadzi do wniosku, że jeżeli brane są pod uwagę dochody podatnika z różnych źródeł podlegające opodatkowaniu na odmiennych określonych w tym przepisie zasadach, to za sumę dochodów, która jako nadwyżka ponad (...) zł stanowi podstawę obliczenia daniny solidarnościowej, należy brać pod uwagę zarówno dochód, jak i stratę podatnika z różnych źródeł opodatkowania podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f.

Solidarnościowy wymiar daniny polega na tym, że środki płacone przez najbogatszych z jej tytułu trafiają na rzecz państwowego Funduszu Solidarnościowego (Solidarnościowy Fundusz Wsparcia Osób Niepełnosprawnych). Fundusz ten wspierać ma osoby z niepełnosprawnościami, emerytów oraz rencistów. Danina solidarnościowa wynosi 4 proc, i naliczana jest od nadwyżki dochodu ponad milion złotych. Przykładowo, jeżeli dana osoba zarobiła w danym roku podatkowym 1,5 mln zł, to od całości odprowadza ona podatek zgodnie z zasadami pierwszego (12%) i drugiego (32%) progu podatkowego, a ponadto od nadwyżki wynoszącej 500 tys. zł płaci dodatkowe 4% daniny. Z tego powodu danina solidarnościowa nazywana jest również trzecim progiem podatkowym. Wobec tego podstawę obliczenia daniny solidarnościowej powinna stanowić suma dochodów i strat podatnika z różnych źródeł opodatkowania podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f. Tym bardziej, że ustawodawca przewidział obowiązek zapłaty jednej daniny solidarnościowej, a nie daniny solidarnościowej od różnych źródeł opodatkowania podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f.

Wykładnia przeciwna mogłaby doprowadzić do sytuacji, że podatnik, którego nie można by uznać za osobę najbogatszą, co do której uzasadnione jest obciążenie na rzecz osób z niepełnosprawnościami, emerytów oraz rencistów, byłby zobowiązany do zapłaty daniny solidarnościowej. Przykładowo, jeżeli dana osoba w danym roku podatkowym miałaby dochód z jednego ze źródeł opodatkowania podlegającego opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f w kwocie 1,5 mln zł, natomiast stratę drugiego ze źródeł opodatkowania podlegającego opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f w kwocie 1,5 mln zł, to mimo, że takiemu podatnikowi strata z jednego ze źródeł dochodu zniwelowała do zera dochód z drugiego ze źródeł dochodu (a zatem trudno byłoby uznać go na podstawie jego wyników finansowych za dany rok podatkowy za osobę bogatą), byłby on zobowiązany do zapłaty daniny solidarnościowej od kwoty 500 tys. zł i nie miałby z czego zapłacić daniny solidarnościowej.

Przepis art. 9 ust. 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych nie dotyczy sytuacji zaistniałej w tej sprawie. Zgodnie z tym przepisem wysokość straty ze źródła przychodów, poniesionej w roku podatkowym, podatnik może:

1)obniżyć dochód uzyskany z tego źródła w najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu latach podatkowych, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty, albo

2)obniżyć jednorazowo dochód uzyskany z tego źródła w jednym z najbliższych kolejno po sobie następujących pięciu lat podatkowych o kwotę nieprzekraczającą5.000.000 zł, nieodliczona kwota podlega rozliczeniu w pozostałych latach tego pięcioletniego okresu, z tym że kwota obniżenia w którymkolwiek z tych lat nie może przekroczyć 50% wysokości tej straty.

Przepis ten dotyczy zatem możliwości odliczenia strat poniesionych w latach poprzednich z tego samego źródła przychodów, a nie odliczenia straty z jednego źródła dochodu od dochodu z drugiego (innego) źródła dochodu w tym samym roku podatkowym.

Podsumowując, skoro ustawodawca przewidział obowiązek zapłaty daniny solidarnościowej od nadwyżki ponad (...) zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f, ustalając podstawę obliczenia daniny solidarnościowej, o której mowa w art. 30h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych, zdaniem podatnika, podatnik może odliczyć od dochodu uzyskanego z tytułu objęcia udziałów w Y spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w zamian za wkład niepieniężny w postaci prawa własności nieruchomości w kwocie (...) zł, objęty zeznaniem podatkowym PIT-38 za 2023 rok (poz. 26) stratę z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej opodatkowanej podatkiem liniowym w kwocie (...) zł, objętą zeznaniem podatkowym PIT-36L za 2023 rok (poz. 59).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 30h ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Osoby fizyczne są obowiązane do zapłaty daniny solidarnościowej w wysokości 4% podstawy obliczenia tej daniny.

Stosownie do brzmienia ustępu 2 tego artykułu:

Podstawę obliczenia daniny solidarnościowej stanowi nadwyżka ponad 1 000 000 zł sumy dochodów podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f po ich pomniejszeniu o:

1)kwoty składek, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 i 2a,oraz składek, o których mowa w art. 30c ust. 2 pkt 2

2)kwoty, o których mowa w art. 30f ust. 5

– odliczone od tych dochodów.

Przepis art. 30h ust. 2 wskazuje na kategorie dochodów, w oparciu o które oblicza się daninę solidarnościową. Należą do nich:

·dochody opodatkowane na tzw. zasadach ogólnych, według skali podatkowej, w tym dochody osiągnięte za granicą, które na mocy art. 27 ust. 9-9a ustawy łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej;

·dochody opodatkowane w trybie art. 30b ustawy, czyli dochody uzyskane z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni, z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny,z umorzenia, odkupienia, wykupienia albo unicestwienia w inny sposób tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych oraz dochody z odpłatnego zbycia walut wirtualnych;

·dochody z działalności gospodarczej opodatkowane na zasadach art. 30c ustawy (tzw. podatkiem liniowym);

·dochody zagranicznej jednostki kontrolowanej.

Posługując się w art. 30h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odesłaniem do art. 27 ust. 1, 9 i 9a, art. 30b, art. 30c oraz art. 30f ustawy ustawodawca mówi wyłącznie o dochodach podlegających opodatkowaniu na zasadach określonych w tych przepisach.

W myśl art. 30h ust. 3 ww. ustawy:

Przy ustalaniu wysokości podstawy obliczenia daniny solidarnościowej w roku kalendarzowym, o którym mowa w ust. 4, uwzględnia się dochody i kwoty pomniejszające te dochody zgodnie z ust. 2 wykazywane w:

1)rocznym obliczeniu podatku, o którym mowa w art. 34 ust. 7, jeżeli podatek wynikający z tego rozliczenia jest podatkiem należnym,

2)zeznaniach wymienionych w art. 45 ust. 1, ust. 1a pkt 1 i 2 oraz ust. 1aa

–których termin złożenia upływa w okresie od dnia następującego po dniu upływu terminu na złożenie deklaracji o wysokości daniny solidarnościowej w roku poprzedzającym ten rok kalendarzowy do dnia upływu terminu, o którym mowa w ust. 4.

W myśl art. 30h ust. 4 tej ustawy:

Osoby fizyczne, o których mowa w ust. 1, są obowiązane składać urzędom skarbowym deklarację o wysokości daniny solidarnościowej, według udostępnionego wzoru, w terminie do dnia 30 kwietnia roku kalendarzowego i w tym terminie wpłacić daninę solidarnościową. Przepisy art. 45 ust. 1b i 1c stosuje się odpowiednio.

Danina solidarnościowa jest podatkiem odrębnym od podatku dochodowego od osób fizycznych. Zostało to wyraźnie wskazane w art. 1 ustawy:

Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych oraz daninę solidarnościową.

Z opisu zdarzenia wynika, że w roku 2023 osiągał Pan przychody z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej oraz z kapitałów pieniężnych.

W myśl art. 30b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

Od dochodów uzyskanych (…) z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Art. 30c ust. 1 ww. ustawy stanowi:

Podatek dochodowy od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej uzyskanych przez podatników, o których mowa w art. 9a ust. 2 lub 7, z zastrzeżeniem art. 29 i art. 30, wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Sposób sformułowania art. 30h ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że ustawodawca nie przewidział szczególnych zasad ustalania dochodu z poszczególnych źródeł przy obliczaniu podstawy daniny solidarnościowej. Nie można bowiem przyjąć, że przepisy regulujące zasady ustalania podstawy obliczenia daniny solidarnościowej stanowią przepisy szczególne, określające możliwe do zastosowania przy tej daninie odliczenia i stanowią autonomiczne regulacje odrębne od przepisów regulujących zasady ustalania podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem ustalając wysokość dochodu stanowiącego podstawę ustalenia daniny solidarnościowej może Pan uwzględnić straty z lat ubiegłych, jednakże straty te muszą dotyczyć dochodu, który powstał w określonym źródle przychodu i który jednocześnie jest uwzględniony w podstawie obliczenia daniny solidarnościowej za dany okres.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm).