Interpretacja indywidualna z dnia 9 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.243.2024.1.RM

Opodatkowanie usług międzynarodowego transportu towarów stawką VAT 0%.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 10 maja 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania usług międzynarodowego transportu towarów stawką VAT w wysokości 0%. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

A. S.A. dalej: [Spółka] lub [Wnioskodawca]) jest spółką kapitałową, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Podstawowym przedmiotem działalności Spółki jest (...). Spółka jest zarejestrowana jako podatnik VAT czynny.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności wykonuje również usługi transportu międzynarodowego, o których mowa w art. 83 ust. 1 pkt 23, art. 83 ust. 3 ustawy o VAT, realizując dla swoich klientów usługi przewozowe z krajów trzecich (np. z Ukrainy) na terytorium Polski. W wielu przypadkach Spółka wykonuje usługi wyłącznie na terytorium Polski, tj. towar jest transportowany z Ukrainy do polskiej stacji przez podmiot trzeci, przeładowywany, dalej wieziony przez Wnioskodawcę do miejsca docelowego.

Usługobiorcami są firmy polskie, zarejestrowane jako podatnicy podatku od towarów i usług.

Spółka posiada dokumenty transportowe (listy przewozowe) potwierdzające miejsce rozpoczęcia transportu na terytorium kraju trzeciego oraz przewóz do miejsca docelowego na terytorium kraju.

Wnioskodawca otrzymuje kopie dokumentów celnych, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług. W dokumentach celnych zawarta jest informacja o warunkach handlowych DDP wg Incoterms - z uwagi na fakt, że dla potrzeb celnych, wartość transportu wliczana jest do wartości towaru, stawka podatku VAT dla całego zgłoszenia, w tym dla usług transportu wynosi 8%.

Dokumenty celne to komunikaty (...) otrzymywane w formacie XML lub wydruki zgłoszenia celnego otrzymywane w formie papierowej lub elektronicznej (format PDF).

Pytanie

Czy Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0% dla transportu międzynarodowego, w sytuacji gdy importer wlicza wartość usługi transportowej do ceny towaru i opodatkowuje ją według stawki 8%?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, Spółka ma prawo do zastosowania stawki 0%.

Zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy, podstawa opodatkowania obejmuje: koszty dodatkowe, takie jak prowizje, koszty opakowania, transportu i ubezpieczenia, pobierane przez dokonującego dostawy lub usługodawcę od nabywcy lub usługobiorcy.

Taka dokładnie sytuacja występuje w analizowanym przykładzie, gdzie towar zgłoszony jest do odprawy celnej łącznie z wartością usługi transportu.

Jest to wynikiem zastosowanej reguły międzynarodowych warunków sprzedaży (Incoterms). Zgodnie z tą regułą to sprzedający odpowiedzialny jest za organizację transportu i opłacenie cła i podatków oraz zasad rozliczeń przyjętych przez klientów Wnioskodawcy.

Tym samym, wartość usługi świadczonej przez Spółkę może być wliczona do podstawy opodatkowania podatkiem towarów opodatkowanych według stawki 8% i w takim przypadku jest to stawka właściwa dla tej usługi.

Zdaniem Wnioskodawcy, nie ma znaczenia, że to nie Spółka jest sprzedawcą przewożonego towaru. Przepisy ustawy warunkują zastosowanie stawki 0% dla transportu międzynarodowego od faktu wliczenia wartości usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów. Przy czym, ustawodawca nie wskazuje czy następnie ta podstawa ma być opodatkowana stawką właściwą dla usługi transportu wykonywanej w oderwaniu od sprzedaży towaru (23%) czy też stawką właściwą dla sytuacji, w której zgodnie z art. 29a ust. 6 pkt 2 ustawy koszty transportu są wliczane do podstawy, a następnie opodatkowane są stawką właściwą dla danego towaru (0%, 5%, 8% lub 23%).

Tym samym, w przypadku transportu międzynarodowego towarów importowanych, zastosowanie przez Spółkę stawki 0% jest dopuszczalne, w przypadku posiadania opisanych powyżej dokumentów celnych, przy czym nie jest istotne czy transport został opodatkowany wraz z towarem jako jedna pozycja ze stawką podatku właściwą dla towaru czy osobno, oraz posiadania dokumentów, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

Z powyższego przepisu wynika tzw. zasada terytorialności, zgodnie z którą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają określone czynności, ale tylko w sytuacji, gdy miejscem ich świadczenia jest terytorium kraju.

Stosownie do art. 2 pkt 1 i 5 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 7 ustawy:

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy:

Towarami zaś, na mocy art. 2 pkt 6 ustawy, są:

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy:

Zgodnie z art. 15 ust. 2 ustawy:

Zgodnie z art. 19a ust. 9 ustawy:

Oznacza to, że w przypadku gdy na podstawie przepisów celnych powstaje dług celny w związku z dopuszczeniem towarów do obrotu wówczas także, co do zasady, powstanie obowiązek podatkowy w podatku VAT z tytułu importu tych towarów.

Zgodnie z art. 26a ust. 1 ustawy:

W myśl art. 26a ust. 2 ustawy:

Zatem, za import towarów, o którym mowa w art. 2 pkt 7 ustawy uważa się przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej. Definicja ta stanowi implementację art. 30 dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE L 347 z 11.12.2006 str. 1 ze zm.), w myśl którego „import towarów” oznacza wprowadzenie na terytorium Wspólnoty towarów, które nie znajdują się w swobodnym obrocie w rozumieniu art. 24 Traktatu.

Oznacza to, że importem jest przywóz towarów z kraju trzeciego na terytorium Unii Europejskiej, natomiast to, w którym państwie członkowskim podlega on opodatkowaniu - określa przepis art. 26a ustawy. Miejscem importu jest bowiem terytorium tego państwa członkowskiego, na którym towary znajdują się w momencie ich wprowadzenia na terytorium Unii Europejskiej, przy czym w przypadku objęcia towarów z momentem ich wprowadzenia np. procedurą tranzytu miejscem importu takich towarów jest terytorium państwa członkowskiego, na którym towary te przestaną podlegać tej procedurze. Zatem tylko import na terytorium kraju stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 3 ustawy.

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi, od tego bowiem zależy, czy dane świadczenie podlega opodatkowaniu tym podatkiem w Polsce, czy też nie.

Stosownie do art. 28a ustawy, na potrzeby stosowania ww. rozdziału:

Powyższy artykuł wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy, która ma zastosowanie tylko w przypadku ustalenia miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji jest osoba wykonująca samodzielnie działalność gospodarczą. W tym celu ustawodawca odwołuje się do definicji działalności gospodarczej zawartej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy:

Natomiast w myśl art. 28b ust. 2 ustawy:

Z powyższych przepisów wynika, że miejscem świadczenia usług na rzecz podatnika, w rozumieniu art. 28a ustawy, dla których ustawodawca nie przewidział szczególnych zasad ustalania miejsca świadczenia usług jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę swojej działalności gospodarczej. Jeżeli jednak usługi te są świadczone na rzecz stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika znajdującego się w miejscu innym niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Stosownie do art. 28f ust. 1a ustawy:

Z przedstawionych okoliczności sprawy wynika, że Spółka jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej, Spółka świadczy usługi transportu międzynarodowego.

Spółka powzięła wątpliwości dotyczące prawa do opodatkowania świadczonych usług międzynarodowego transportu towarów stawką VAT w wysokości 0%.

Spółka będąca czynnym podatnikiem VAT świadczy usługi transportu towarów na trasie Ukraina-Polska. Ponadto, Spółka wykonuje usługi transportowe wyłącznie na terytorium Polski. Dotyczy to przypadku, gdy towar jest transportowany z Ukrainy do polskiej stacji przez podmiot trzeci, przeładowywany i przewożony dalej przez Spółkę do miejsca docelowego. Spółka wskazała, że usługi objęte wnioskiem stanowią usługi, o których mowa w art. 83 ust 3 ustawy. Usługobiorcą usług są firmy polskie, zarejestrowane jako podatnicy podatku od towarów i usług.

Przedstawione okoliczności wskazują, że w analizowanej sprawie nie znajdują zastosowania szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług, w szczególności nie ma zastosowania art. 28f ust. 1a pkt 1 i 2 ustawy, gdyż co prawda usługobiorcą świadczonej przez Państwa usługi jest polski podatnik, niemniej jednak transport ten nie jest wykonywany w całości poza terytorium Unii Europejskiej. W konsekwencji, miejscem świadczenia a tym samym opodatkowania realizowanych przez Państwa usług transportowych jest - zgodnie z art. 28b ust. 1 ustawy - terytorium kraju.

Odnosząc się do kwestii opodatkowania świadczonych usług transportowych stawką VAT 0% należy wskazać, że stosownie do art. 83 ust. 1 pkt 23:

Według art. 83 ust. 3 pkt 1 lit. b) ustawy:

W myśl art. 83 ust. 5 ustawy:

Ponadto, jak stanowi § 4 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 9 grudnia 2023 r. w sprawie obniżonych stawek podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2023 r. poz. 2670; dalej jako: „rozporządzenie”):

Zgodnie z § 4 ust. 2 rozporządzenia:

Z powołanych przepisów wynika, że polskiemu podatnikowi świadczącemu usługę transportu towarów na rzecz innego polskiego podatnika, przysługuje prawo do zastosowania stawki podatku VAT w wysokości 0% pod warunkiem, że posiada on dokumenty wymienione w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy, tj. list przewozowy lub dokument spedytorski (kolejowy, lotniczy, samochodowy, konosament morski, konosament żeglugi śródlądowej), stosowany wyłącznie w komunikacji międzynarodowej, lub inny dokument, z którego jednoznacznie wynika, że w wyniku przewozu z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim, oraz fakturę wystawioną przez przewoźnika (spedytora). Przy czym, jeżeli przewożone towary mają charakter towarów importowanych, wówczas dowodem świadczenia usług transportu jest dodatkowo dokument potwierdzony przez właściwy organ celno-skarbowy, z którego jednoznacznie wynika fakt wliczenia wartości usługi transportowej do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów.

Preferencyjna stawka podatku może więc mieć zastosowanie jedynie do tej wartości usługi transportowej, która została wliczona do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów.

W analizowanej sprawie, towar przemieszczany jest z kraju trzeciego (Ukraina) do Polski. Skoro towar będzie transportowany do Polski z terytorium państwa trzeciego, to transakcja „przywozu” towaru z terytorium państwa trzeciego na terytorium kraju stanowi import towaru (tj. przywóz towarów z terytorium państwa trzeciego na terytorium Unii Europejskiej), w rozumieniu art. 2 pkt 7 ustawy. Oznacza to, że mamy do czynienia z międzynarodowym transportem towarów importowanych.

Powyższe potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 marca 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 1034/16, w którym Sąd, powołując się na ustawową definicję importu towarów, stwierdził, że: „warunek, o którym mowa w art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy o VAT (posiadanie dokumentu wystawionego przez właściwy urząd), obowiązuje niezależnie od tego, czy import miał miejsce w kraju, czy na terytorium innego państwa członkowskiego”.

W związku z powyższym, świadcząc usługę transportu międzynarodowego towarów importowanych powinni Państwo posiadać, oprócz dokumentu przewozowego, o którym mowa w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy, dokument potwierdzony przez organy celne, z którego wynika fakt wliczenia wartości tej usługi do podstawy opodatkowania z tytułu importu towarów, tj. dokument, o którym mowa w art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy. Wynika to wprost z art. 83 ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy i odnosi się również do usług, o których mowa w § 4 ust. 1 i 2 rozporządzenia. Regulacja § 4 ust. 2 rozporządzenia odsyła bowiem do dokumentów wymienionych w art. 83 ust. 5 pkt 1 ustawy, który z kolei zawiera zastrzeżenie odnoszące do pkt 2 (tj. towarów importowanych).

Wskazali Państwo, że na potwierdzenie wykonania usług związanych z transportem towarów z kraju trzeciego do Polski posiadają Państwo dokumenty transportowe (listy przewozowe), które potwierdzają miejsce rozpoczęcia transportu towarów na terytorium kraju trzeciego oraz ich przewóz do miejsca docelowego na terytorium kraju. Spółka otrzymuje również dokumenty celne, o których mowa w art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy. Są to komunikaty ZC299 otrzymywane w formacie XML lub wydruki zgłoszenia celnego otrzymywane w formie papierowej lub elektronicznej format PDF. Z uwagi na fakt, że dla potrzeb celnych, wartość transportu wliczana jest do wartości towaru, stawka podatku VAT dla całego zgłoszenia, w tym dla usług transportu wynosi 8%.

Zatem, skoro w związku ze świadczeniem opisanych we wniosku usług transportowych, Spółka posiada listy przewozowe, które potwierdzają, że w wyniku przewozu towarów z miejsca nadania do miejsca przeznaczenia nastąpiło przekroczenie granicy z państwem trzecim oraz posiada dokumenty celne potwierdzające wliczenie świadczonej usługi transportu towarów do podstawy opodatkowania importu towarów, tj. dokument, o którym mowa w art. 83 ust. 5 pkt 2 ustawy należy uznać, że Spółka ma prawo opodatkować świadczone usługi transportu towarów stawką podatku VAT w wysokości 0%, na podstawie art. 83 ust. 1 pkt 23 w zw. z art. 83 ust. 5 pkt 1 i 2 ustawy w zw. z § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia.

Tym samym, stanowisko, z którego wynika, że Spółka ma prawo do zastosowania stawki VAT 0% jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Jednocześnie informujemy, że wydana interpretacja nie rozstrzyga kwestii, czy importer towaru prawidłowo opodatkował dokonaną dostawę stawką VAT w wysokości 8%. Wyjaśniamy, że od 1 lipca 2020 r. wysokość stawki podatku od towarów i usług dla dostawy lub świadczenia usług może być określona wyłącznie w ramach Wiążącej Informacji Stawkowej, wydanej na podstawie art. 42a ustawy, na wniosek podmiotu wskazanego w art. 42b ustawy.

Przy tym, zastrzegamy, że wydając interpretację nie przeprowadzamy postępowania dowodowego i opieramy się wyłącznie na elementach zdarzenia przedstawionych we wniosku. Wszystkie gromadzone dokumenty na okoliczność przemieszczania towarów z kraju trzeciego do Polski mogą być przedmiotem postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej, przeprowadzanej przez właściwy organ podatkowy.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).