Interpretacja indywidualna z dnia 8 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP1-2.4012.209.2024.2.AP

Podleganie opodatkowaniu w Polsce usług kolokacji sprzętu informatycznego.

Interpretacja indywidualna - stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku od towarów i usług jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 kwietnia 2024 r. wpłynął za pośrednictwem ePUAP Państwa wniosek z 23 kwietnia 2023 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podlegania opodatkowaniu w Polsce usług kolokacji sprzętu informatycznego oraz prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych z estońskim numerem VAT Spółki. Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 21 czerwca 2024 r. (wpływ 21 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego:

Wnioskodawca (dalej: Spółka, Wnioskodawca) jest Spółką nieposiadającą siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny w Polsce, wpisaną do rejestru działalności gospodarczej w Estonii. Przedmiotem działalności Spółki jest sprzedaż hurtowa komputerów, telefonów komórkowych, urządzeń peryferyjnych i oprogramowania.

Wnioskodawca podpisał umowę o świadczenie usług kolokacji sprzętu informatycznego i usług powiązanych (połączenia krzyżowe, koszty gwarantowanego zasilania, LAN, miesięczne zużycie energii, usługi zdalnego wsparcia IT, itp.) z usługodawcą mającym siedzibę na terytorium kraju, będącym czynnym podatnikiem VAT. Usługi kolokacji obejmują umieszczenie serwerów w serwerowni (Data Center) mieszczącej się w Polsce.

Wnioskodawca, jako że w momencie podpisania umowy nie był jeszcze zarejestrowany jako podatnik VAT w Polsce, podał usługodawcy jedynie swój estoński numer VAT. Faktury za zakupione usługi są wystawiane przez usługodawcę na rzecz Wnioskodawcy z jego estońskim numerem VAT i z zastosowaniem stawki VAT 23%.

W uzupełnieniu wskazali Państwo, że od (…) marca 2019 r. jesteście zarejestrowani jako podatnik VAT-UE.

Mają Państwo swobodny dostęp do swoich serwerów umieszczonych w Data Center. Istnieje lista osób, które posiadają ten dostęp. Przychodząc do serwerowni osoby są weryfikowane na podstawie posiadanych dokumentów. Serwery znajdują się bezpośrednio w szafie zamykanej na klucz.

Powierzchnia serwerowni jest współdzielona - szafy znajdują się w module, w którym znajdują się też szafy innych klientów.

Serwery nie stanowią integralnej części budynku. Serwer jest elementem ruchomym. Mogą Państwo wnosić i wynosić serwery. Serwer nie jest przytwierdzony do podłoża, ścian ani sufitu budynku, można go zdemontować. Demontaż skutkowałby jednak zaprzestaniem bieżącego działania serwera.

Szafa serwerowa stoi na podłodze. Serwery są wkładane do szaf za pomocą szyn montażowych, podłączone do sieci w celu ich uruchomienia. Serwery leżą na szynach montażowych zainstalowanych w szafach serwerowych.

Zdemontowanie i przeniesienie serwera nie wpłynęłoby na uszkodzenie ani na zmianę stanu fizycznego budynku. Jednocześnie, zdemontowanie serwerów spowodowałoby, że serwery same w sobie nie mogłyby funkcjonować, z uwagi na konieczność stałego powiązania z instalacjami budynku, w tym prądu.

Istotą świadczonych na Państwa rzecz usług jest przechowywanie serwerów, zapewnienie warunków do prawidłowego ich funkcjonowania, a także ich bezpieczeństwa i ewentualnej pomocy techniczno-informatycznej.

Pytania

1)Czy zakupione przez Spółkę usługi kolokacji sprzętu informatycznego podlegają opodatkowaniu w Polsce zgodnie z art. 28e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług i usługodawca powinien naliczać 23% VAT za świadczone usługi, czy też miejsce opodatkowania ww. usług znajduje się, zgodnie z art. 28b ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów usług, w miejscu którym Spółka będąca usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, tj. w Estonii i usługodawca nie powinien naliczać VAT za świadczone usługi?

2)Jeśli ww. usługi podlegają opodatkowaniu w Polsce, czy Spółka ma prawo odliczyć podatek VAT w deklaracji VAT w Polsce z faktur zakupu za ww. usługi, które zostały wystawiane z estońskim numerem VAT Spółki?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1. Zdaniem Wnioskodawcy, usługi kolokacji i usługi ściśle z nimi powiązane (udostępnienie szaf serwerowych, połączenia krzyżowe, koszty gwarantowanego zasilania, LAN, miesięczne zużycie energii, usługi zdalnego wsparcia IT, itp.) podlegają opodatkowaniu w kraju położenia nieruchomości, w której znajduje się serwerownia (Data Center) zgodnie art. 28e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, i w związku z tym usługodawca powinien naliczać podatek VAT w Polsce.

Wnioskodawca umieszcza swoje serwery w serwerowni (Data Center) usługodawcy. Podmiot, który udostępnia serwerownię (Data Center), czyli świadczy usługi kolokacji, zapewnia więc miejsce w nieruchomości położnej na terytorium Polski, oferując przy tym dodatkowo obsługę techniczną i informatyczną. Usługodawca zapewnia więc nie tylko miejsce do przechowywania samego urządzenia, ale również zabezpiecza i zapewnia odpowiednie warunki do prawidłowego funkcjonowania dla powierzonego sprzętu.

Zdaniem Wnioskodawcy, usługi kolokacji są ściśle związane z nieruchomością, w związku z czym znajduje tu zastosowanie art. 28e ustawa o VAT, zgodnie z którym miejscem świadczenia tych usług jest kraj położenia serwerowni (Data Center), a więc w tym przypadku Polska.

Usługi związane z nieruchomością wymienione w art. 28e ustawy VAT są przykładowymi czynnościami mieszczącymi się w niepełnej definicji zakresowej tego pojęcia, co potwierdzą również użyte przez ustawodawcę wyrażeń „w tym” oraz „takich jak”. W artykule wskazano, że do usług związanych z nieruchomością należą także usługi, których wykonywanie związane jest z użytkowaniem i używaniem nieruchomości.

Podobne stanowisko wynika z Wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie III SA/Wa 3505/12 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego I FSK 1656/13.

Ad 2. Zdaniem Wnioskodawcy, jeśli zakupione przez niego usługi podlegają opodatkowaniu w Polsce i usługodawca działa poprawnie naliczając podatek VAT na fakturach dla Wnioskodawcy, to ma on prawo odliczyć podatek VAT z ww. faktur nawet pomimo faktu, że zawierają one estoński numer VAT Wnioskodawcy, gdyż jest to jedynie błąd formalny nie pozbawiający podatnika prawa do odliczenia VAT, a faktura odzwierciedla prawdziwe zdarzenie gospodarcze.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361 ze zm.), zwanej dalej „ustawą”:

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Na podstawie art. 7 ust. 1 ustawy:

przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).

W myśl postanowień art. 8 ust. 1 ustawy:

Przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).

W przypadku świadczenia usług, istotnym dla prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług jest określenie miejsca świadczenia danej usługi. Od poprawności określenia miejsca świadczenia zależy, czy dana usługa podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w Polsce, czy też nie.

Kwestie dotyczące miejsca świadczenia przy świadczeniu usług uregulowane zostały w rozdziale 3 działu V ustawy.

Zgodnie z art. 28a ustawy:

Na potrzeby stosowania niniejszego rozdziału:

1) ilekroć jest mowa o podatniku - rozumie się przez to:

a) podmioty, które wykonują samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2, lub działalność gospodarczą odpowiadającą tej działalności, bez względu na cel czy rezultat takiej działalności, z uwzględnieniem art. 15 ust. 6,

b) osobę prawną niebędącą podatnikiem na podstawie lit. a, która jest zidentyfikowana lub obowiązana do identyfikacji do celów podatku lub podatku od wartości dodanej;

2) podatnika, który prowadzi również działalność lub dokonuje transakcji nieuznawanych za podlegające opodatkowaniu dostawy towarów lub świadczenia usług zgodnie z art. 5 ust. 1, uznaje się za podatnika w odniesieniu do wszystkich świadczonych na jego rzecz usług

Art. 28a ustawy wprowadza drugą definicję podatnika do ustawy. Definicja ta ma zastosowanie tylko w przypadku ustalania miejsca świadczenia usług. Podatnikiem według tej regulacji, jest podmiot wykonujący samodzielnie działalność gospodarczą. Ustawodawca odwołuje się w tym celu do definicji działalności gospodarczej ustalonej w art. 15 ust. 2 ustawy. Za podatników są uznawane również podmioty wykonujące działalność gospodarczą zgodnie z regulacjami innych państw członkowskich oraz państw trzecich.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 28b ust. 1 ustawy:

Miejscem świadczenia usług w przypadku świadczenia usług na rzecz podatnika jest miejsce, w którym podatnik będący usługobiorcą posiada siedzibę działalności gospodarczej, z zastrzeżeniem ust. 2-4 oraz art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n.

W myśl art. 28b ust. 2 ustawy:

W przypadku gdy usługi są świadczone dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej podatnika, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, miejscem świadczenia tych usług jest to stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej.

Z powołanych przepisów ustawy wynika zatem, że co do zasady usługa świadczona na rzecz podatnika, inna niż wskazana w art. 28e, art. 28f ust. 1 i 1a, art. 28g ust. 1, art. 28i, art. 28j ust. 1 i 2 oraz art. 28n ustawy, podlega opodatkowaniu w miejscu siedziby działalności gospodarczej usługobiorcy, chyba że jest świadczona dla stałego miejsca prowadzenia działalności gospodarczej usługobiorcy, które znajduje się w innym miejscu niż jego siedziba działalności gospodarczej, wówczas miejscem świadczenia tej usługi jest stałe miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, dla którego ta usługa jest świadczona.

Od powyższej zasady ustawodawca przewidział szereg wyjątków, wskazując m.in. szczególne zasady ustalania miejsca świadczenia usług związanych m.in. z nieruchomościami.

I tak zgodnie z art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług:

Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług świadczonych przez rzeczoznawców, pośredników w obrocie nieruchomościami, usług zakwaterowania w hotelach lub obiektach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, użytkowania i używania nieruchomości oraz usług przygotowywania i koordynowania prac budowlanych, takich jak usługi architektów i nadzoru budowlanego, jest miejsce położenia nieruchomości.

Wskazany przepis stanowi implementację przepisu art. 47 Dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej z dnia 28 listopada 2006 r. (Dz. Urz. UE. L Nr 347, str. 1), zgodnie z którym:

Miejscem świadczenia usług związanych z nieruchomościami, w tym usług rzeczoznawców i agentów nieruchomości, usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub w miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, przyznawanie prawa użytkowania nieruchomości oraz usług związanych z przygotowywaniem i koordynacją prac budowlanych, takich jak usługi architektów i biur nadzoru budowlanego, jest miejsce, w którym znajduje się dana nieruchomość.

Ustawa nie zawiera definicji pojęcia „nieruchomość” oraz pojęcia „usługi związanej z nieruchomościami”. Niemniej jednak ustawodawca unijny wychodząc naprzeciw oczekiwaniom państw członkowskich wprowadził rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z dnia 7 października 2013 r. (Dz. Urz. UE L Nr 284 z 26.10.2013 r., s. 1) zmianę do rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 z 23.03.2011, str. 1 ze zm.) – zwanego dalej rozporządzeniem 282/2011 – pojęcie „nieruchomość”, jak również wyjaśnił, na czym polegają „usługi związane z nieruchomościami”.

Zgodnie z art. 13b rozporządzenia 282/2011:

Do celów stosowania dyrektywy 2006/112/WE za „nieruchomość” uznaje się:

a) każdą określoną część ziemi, na jej powierzchni lub pod jej powierzchnią, która może stać się przedmiotem własności i posiadania;

b) każdy budynek lub każdą konstrukcję przytwierdzone do gruntu lub w nim osadzone powyżej lub poniżej poziomu morza, których nie można w łatwy sposób zdemontować lub przenieść;

c) każdy zainstalowany element stanowiący integralną część budynku lub konstrukcji, bez którego budynek lub konstrukcja są niepełne, taki jak drzwi, okna, dachy, schody i windy;

d) każdy element, sprzęt lub maszynę zainstalowane na stałe w budynku lub konstrukcji, które nie mogą być przeniesione bez zniszczenia lub zmiany budynku lub konstrukcji.

W myśl art. 31a ust. 1 rozporządzenia 282/2011:

Usługi związane z nieruchomościami, o których mowa w art. 47 dyrektywy 2006/112/WE, obejmują jedynie te usługi, które mają wystarczająco bezpośredni związek z daną nieruchomością. Usługi uważa się za mające wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością w następujących przypadkach:

a) gdy wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług;

b) gdy są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Jednocześnie w art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych usług, które należy uznać za związane z nieruchomościami, czyli usług objętych zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE. Co więcej w art. 31a ust. 3 rozporządzenia 282/2011 zawarto wykaz przykładowych usług, których nie należy traktować jako usług związanych z nieruchomościami, czyli usług nieobjętych zakresem stosowania art. 47 dyrektywy 2006/112/WE.

Jak stanowi art. 31a ust. 2 rozporządzenia 282/2011:

Ustęp 1 obejmuje w szczególności:

a)opracowanie planów budynku lub jego części przeznaczonych na określoną działkę, bez względu na to, czy budynek został wzniesiony;

b)świadczenie usług nadzoru budowlanego lub ochrony na miejscu;

c)wznoszenie budynku na terenie oraz prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące budynku lub jego części;

d)budowę stałych struktur na terenie, jak również prace budowlane i rozbiórkowe dotyczące stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;

e)prace terenowe, łącznie z usługami rolniczymi, takimi jak orka, siew, nawadnianie i nawożenie;

f)badanie i ocenę ryzyka dla nieruchomości i jej stanu;

g)szacowanie wartości nieruchomości, łącznie z przypadkami, kiedy taka usługa jest wymagana na potrzeby ubezpieczenia, w celu ustalenia wartości nieruchomości jako zabezpieczenia kredytu lub w celu oszacowania ryzyka i strat w przypadku sporów;

h)wynajem lub wydzierżawianie nieruchomości inne niż opisane w ust. 3 lit. c), łącznie z przechowywaniem towarów w wyznaczonej do tego określonej części nieruchomości przeznaczonej do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;

i)świadczenie usług zakwaterowania w sektorze hotelarskim lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, łącznie z prawem do przebywania w określonym miejscu na podstawie praw do korzystania z nieruchomości w oznaczonym czasie i podobnych;

j)przyznanie lub przeniesienie praw innych niż objęte lit. h) oraz i) do wykorzystania nieruchomości w całości lub w części, łącznie z zezwoleniem na korzystanie z części nieruchomości, np. udzielanie pozwoleń na połów lub polowanie, przyznawanie dostępu do poczekalni w portach lotniczych lub korzystanie z infrastruktury, za którą pobiera się opłaty, takiej jak most lub tunel;

k)utrzymanie, remont i naprawę budynku lub jego części, łącznie z takimi pracami jak sprzątanie, układanie płytek, tapetowanie i układanie parkietu;

l)utrzymanie, remont i naprawę stałych struktur, takich jak systemy rurociągów gazowych, wodnych, kanalizacyjnych i podobnych;

m)instalację lub montaż maszyn lub sprzętu, które po zainstalowaniu lub zamontowaniu są uznane za nieruchomość;

n)utrzymanie i naprawę oraz kontrolę maszyn lub sprzętu, jak również nadzór nad maszynami lub sprzętem, jeżeli maszyny lub sprzęt są uznane za nieruchomość;

o)zarządzanie nieruchomościami inne niż zarządzanie portfelem inwestycji w nieruchomości objęte ust. 3 lit. g), obejmujące obsługę nieruchomości komercyjnej, przemysłowej lub mieszkalnej przez właściciela nieruchomości lub na jego rzecz;

p)pośrednictwo w sprzedaży, dzierżawie lub wynajmie nieruchomości oraz ustanowieniu lub przeniesieniu określonych udziałów w nieruchomościach lub praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one traktowane jako majątek rzeczowy, czy nie), inne niż pośrednictwo objęte ust. 3 lit. d);

q)usługi prawne związane z przeniesieniem tytułu do nieruchomości, ustanowieniem lub przeniesieniem określonych udziałów w nieruchomościach lub praw rzeczowych dotyczących nieruchomości (bez względu na to, czy są one traktowane tak jak rzeczy), takie jak czynności notarialne lub sporządzanie umów kupna lub sprzedaży nieruchomości, nawet jeżeli transakcja, w wyniku której dochodzi do zmiany stanu prawnego nieruchomości, nie zostaje przeprowadzona.

W art. 31a ust. 3 Rozporządzenia wykonawczego 282/2011 zdefiniowano katalog przesłanek negatywnych tj. usług które nie są uznawane za związane z nieruchomościami:

a)opracowania planów budynku lub jego części, jeżeli nie są one przeznaczone na określoną działkę;

b)przechowywania towarów na terenie nieruchomości, jeżeli żadna część nieruchomości nie jest przeznaczona do wyłącznego użytku przez usługobiorcę;

c)świadczenia usług reklamowych, nawet jeżeli wiąże się to z wykorzystaniem nieruchomości;

d)pośrednictwa w świadczeniu usług zakwaterowania hotelowego lub sektorach o podobnej funkcji, takich jak ośrodki wczasowe lub miejsca przeznaczone do użytku jako kempingi, jeżeli pośrednik działa w imieniu i na rzecz osoby trzeciej;

e)udostępniania miejsca na stoisko podczas targów lub wystaw, łącznie z innymi powiązanymi usługami umożliwiającymi wystawcy przedstawienie towarów, takimi jak projekt stoiska, transport i przechowywanie towarów, udostępnianie maszyn, okablowanie, ubezpieczenie i reklama;

f)instalacji lub montażu maszyn lub sprzętu, utrzymania i naprawy oraz kontroli maszyn lub sprzętu, jak również nadzoru nad maszynami lub sprzętem, które nie są lub nie stają się częścią nieruchomości;

g)zarządzania portfelem inwestycji w nieruchomości;

h)usług prawnych powiązanych z umowami, innych niż objęte ust. 2 lit. q), łącznie z doradztwem dotyczącym warunków umowy dotyczącej przeniesienia nieruchomości lub wykonania takiej umowy lub też udowodnienia istnienia takiej umowy, jeżeli takie usługi nie dotyczą przeniesienia tytułu do nieruchomości.

Rozwiązania wprowadzone powyższym rozporządzeniem 282/2011 mają na celu doprowadzić w całej Unii Europejskiej do wspólnej wykładni i spójnego stosowania przepisu szczególnego, jakim jest art. 47 dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że jesteście Państwo wpisani do rejestru działalności gospodarczej w Estonii, a przedmiotem Państwa działalności jest sprzedaż hurtowa komputerów, telefonów komórkowych, urządzeń peryferyjnych i oprogramowania. Nie posiadacie Państwo siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski. Jesteście Państwo zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce oraz od (…) marca 2019 r., jesteście zarejestrowani jako podatnik VAT-UE. Podpisaliście Państwo umowę o świadczenie usług kolokacji sprzętu informatycznego i usług powiązanych (połączenia krzyżowe, koszty gwarantowanego zasilania, LAN, miesięczne zużycie energii, usługi zdalnego wsparcia IT, itp.) z usługodawcą mającym siedzibę na terytorium kraju, będącym czynnym podatnikiem VAT. Usługi kolokacji obejmują umieszczenie serwerów w serwerowni (Data Center) mieszczącej się w Polsce. Mają Państwo swobodny dostęp do swoich serwerów umieszczonych w Data Center. Istnieje lista osób posiadających dostęp. Osoby przychodzące do serwerowni są weryfikowane na podstawie posiadanych dokumentów. Serwery znajdują się bezpośrednio w szafie zamykanej na klucz. Powierzchnia serwerowni jest współdzielona – szafy znajdują się w module, w którym znajdują się też szafy innych klientów. Serwery nie stanowią integralnej części budynku. Serwer jest elementem ruchomym. Mogą Państwo wnosić i wynosić serwery. Serwer nie jest przytwierdzony do podłoża, ścian ani sufitu budynku, można go zdemontować. Serwery są wkładane do szaf za pomocą szyn montażowych, podłączone do sieci w celu ich uruchomienia. Zdemontowanie i przeniesienie serwera nie wpłynęłoby na uszkodzenie ani na zmianę stanu fizycznego budynku. Istotą świadczonych na Państwa rzecz usług jest przechowywanie serwerów, zapewnienie warunków do prawidłowego ich funkcjonowania, a także ich bezpieczeństwa i ewentualnej pomocy techniczno-informatycznej.

W związku z tak przedstawionym stanem sprawy, powzięli Państwo wątpliwość, czy zakupione przez Państwa usługi kolokacji sprzętu informatycznego podlegają opodatkowaniu w Polsce.

Wskazać w tym miejscu należy, że co do zasady każde świadczenie dla celów opodatkowania podatkiem od towarów i usług powinno być traktowane jako odrębne i niezależne, jednak w sytuacji, gdy jedna usługa obejmuje z ekonomicznego punktu widzenia kilka świadczeń, usługa ta nie powinna być sztucznie dzielona dla celów podatkowych. Zatem, z ekonomicznego punktu widzenia usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli jednak w skład świadczonej czynności wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Koncepcję opodatkowania świadczeń kompleksowych wypracował Trybunał Sprawiedliwości UE, w wydanych orzeczeniach na podstawie pierwotnie obowiązującej Szóstej Dyrektywy Rady (77/388/EWG) oraz obecnie obowiązującej Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r., w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L nr 347, str. 1 z późn. zm.). W szczególności w wyroku w sprawie C-349/96 Card Protection Plan Ltd., Trybunał uznał, że każde świadczenie usług powinno być, co do zasady, traktowane jako świadczenie odrębne i niezależne. Jeżeli jednak dwa lub więcej niż dwa świadczenia (czynności) dokonane przez podatnika na rzecz konsumenta są tak ściśle powiązane, że obiektywnie tworzą w aspekcie gospodarczym jedną całość, to wszystkie te świadczenia lub czynności stanowią jednolite świadczenie dla celów podatku od wartości dodanej.

Aby móc wskazać, że dana usługa jest usługą złożoną (kompleksową), powinna składać się ona z różnych świadczeń, których realizacja prowadzi do jednego celu. Na usługę złożoną składa się więc kombinacja różnych czynności, prowadzących do realizacji określonego celu - do wykonania świadczenia głównego, na które składają się różne świadczenia pomocnicze. Natomiast usługę należy uznać za pomocniczą, jeśli nie stanowi ona celu samego w sobie, lecz jest środkiem do pełnego zrealizowania lub wykorzystania usługi zasadniczej. Pojedyncza usługa traktowana jest zatem jak element usługi kompleksowej wówczas, gdy cel świadczenia usługi pomocniczej jest zdeterminowany przez usługę główną oraz nie można wykonać lub wykorzystać usługi głównej bez usługi pomocniczej.

Z wniosku wynika, że usługi polegające na udostępnieniu szaf serwerowych, połączeń krzyżowych, LAN, zużyciu energii, czy usługi zdalnego wsparcia IT, są ściśle powiązane ze świadczonymi na Państwa rzecz usługami kolokacji. Celem świadczonych usług jest więc nie tylko zapewnienie miejsca w nieruchomości (serwerowni) ale również zabezpieczenie obsługi technicznej i informatycznej. Usługodawca zapewnia Państwu miejsce do przechowywania urządzenia oraz zabezpiecza i zapewnia odpowiednie warunki do prawidłowego funkcjonowania powierzonego sprzętu. Skoro zasadniczym celem wykonywanych usług jest funkcjonowanie serwerów Panstwa Spółki w serwerowni (Data Center), a poszczególne czynności przyczyniają się do prawidłowego realizowania usługi podstawowej, to opisane powyżej świadczenia stanowią łącznie usługę kompleksową, składającą się z różnych czynności. Tym samym świadczone na Państwa na rzecz usługi kolokacji sprzętu informatycznego i usługi powiązane stanowią usługę kompleksową, gdzie elementem dominującym jest kolokacja sprzętu informatycznego.

Odnosząc się do miejsca świadczenia i opodatkowania usług będących przedmiotem Państwa wniosku w pierwszej kolejności należy zastrzec, że art. 28e ustawy jest przepisem szczególnym, którego zakres nie może być interpretowany rozszerzająco. Z orzecznictwa Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wynika, że aby świadczenie usług mogło zostać uznane za związane z nieruchomością w rozumieniu tego przepisu, konieczne jest, by świadczenie to było związane z wyraźnie określoną nieruchomością i by sama nieruchomość stanowiła przedmiot owego świadczenia. Tak jest w szczególności wówczas, gdy wyraźnie określoną nieruchomość należy uznać za konstytutywny element świadczenia usług, jako że stanowi ona centralny i nieodzowny element tego świadczenia (zob. podobnie wyrok z dnia 27 czerwca 2013 r., RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland, C-155/12, EU:C:2013:434, pkt 34, 35).

Zgodnie z przepisami art. 31a ust. 3 lit. b rozporządzenia wykonawczego, usługi związane z przechowywaniem (magazynowaniem) towarów nie mogą być uznane za usługi związane z nieruchomością, jeżeli usługobiorcy nie przysługuje wyłączne prawo do używania części nieruchomości, w której przechowuje towar.

Powyższe potwierdził TSUE w sprawie C-215/19, wskazując, że: „Artykuł 47 dyrektywy 2006/112, zmienionej dyrektywą 2008/8, oraz art. 31a rozporządzenia wykonawczego Rady (UE) nr 282/2011 z 15 marca 2011 r. ustanawiającego środki wykonawcze do dyrektywy 2006/112, zmienionego rozporządzeniem wykonawczym Rady (UE) nr 1042/2013 z 7 października 2013 r., należy interpretować w ten sposób, że usługi przechowywania w centrum danych, w ramach których świadczący je usługodawca udostępnia swoim klientom szafy serwerowe, by mogli oni zainstalować w nich własne serwery, oraz dostarcza im dodatkowe towary i świadczy na ich rzecz dodatkowe usługi, takie jak energia elektryczna i różne usługi w celu zapewnienia użytkowania tych serwerów w optymalnych warunkach, nie stanowią usług związanych z nieruchomością w rozumieniu tych przepisów, jeżeli owym klientom nie przysługuje – czego zbadanie należy do sądu odsyłającego – wyłączne prawo do używania części nieruchomości, w której zainstalowano szafy”.

Orzecznictwo, jak wskazuje Trybunał w wyroku C-215/19, zostało zasadniczo skodyfikowane w art. 31a ust. 1 lit. a) i b) rozporządzenia wykonawczego nr 282/2011, stanowiącym, że usługi związane z nieruchomością, o których mowa w art. 47 dyrektywy VAT, obejmują jedynie te usługi, które wykazują wystarczająco bezpośredni związek z nieruchomością, co ma miejsce, po pierwsze, w przypadku, gdy usługi te wywodzą się z nieruchomości, a dana nieruchomość stanowi element składowy usługi i jest elementem centralnym oraz niezbędnym z punktu widzenia świadczonych usług, a po drugie, w przypadku, gdy usługi te są świadczone w odniesieniu do nieruchomości lub dla niej przeznaczone i mają na celu zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości.

Analizując przedstawione okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prawa należy stwierdzić, że świadczone na Państwa na rzecz usługi kompleksowe, w skład których wchodzą usługi kolokacji sprzętu informatycznego i usługi powiązane, nie stanowią usług związanych z nieruchomościami w rozumieniu art. 28e ustawy i art. 31a rozporządzenia 282/2011. W przypadku przedmiotowych usług, mimo tego, że odnoszą się i będą odnosić się do konkretnie określonej nieruchomości (w której znajduje się serwerownia - Data Center), identyfikowalnej co do jej położenia, to jednak Państwa celem jest uzyskanie kompletnej i spójnej usługi polegającej na prawidłowym funkcjonowaniu powierzonych przez Państwa usługodawcy serwerów. Ze specyfiki świadczonych usług wynika, że nie mają one wpływu na zmianę prawnego lub fizycznego stanu danej nieruchomości. W takim sensie nieruchomość nie jest i nie będzie elementem centralnym świadczonych usług, a więc nie można ich kwalifikować jako usług związanych z nieruchomością. Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że nieruchomość (serwerownia) nie jest przeznaczona do Państwa - jako usługobiorcy - wyłącznego użytku. Choć Państwa serwery znajdują się w szafie zamykanej na klucz, to same szafy znajdują się w module, który jest powierzchnią współdzieloną z innymi klientami. Z samego charakteru usług kolokacji wynika, że co do zasady polegają one bardziej na współdzieleniu przestrzeni i obsłudze serwerów usługobiorcy przez wyspecjalizowane firmy, niż wynajmie (przez usługobiorcę) na własny użytek konkretnej nieruchomości. To, że serwerownia (Data Center) usługodawcy jest zlokalizowana w danej, konkretnej nieruchomości, nie oznacza, że staje się ona automatycznie częścią nieruchomości, a więc nie można wywieść wniosku, że usługi kolokacji będą wiązały się bezpośrednio z konkretną nieruchomością. Serwer jest elementem ruchomym, umiejscowionym tymczasowo w serwerowni w związku z zawartą umową, a realizacja usługi nie wpływa w żaden sposób na strukturę własnościową elementów niezbędnych dla usługi kolokacji świadczonej na Państwa rzecz. Z punktu widzenia Spółki - jako usługobiorcy - istotna jest możliwość użytkowania serwerów, a nie sama nieruchomość, w której te serwery się znajdują. Serwer nie jest przytwierdzony do podłoża, ścian ani sufitu budynku, można go zdemontować. Zdemontowanie i przeniesienie serwera nie wpłynęłoby na uszkodzenie ani na zmianę stanu fizycznego budynku. Istotą świadczonych na Państwa rzecz usług jest przechowywanie serwerów, zapewnienie warunków do ich prawidłowego funkcjonowania i ich bezpieczeństwa oraz udzielenie ewentualnej pomocy techniczno-informatycznej.

Tym samym należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku świadczenie kompleksowe, polegające na świadczeniu usług kolokacji i usług powiązanych nie jest związane z nieruchomością. W konsekwencji do przedmiotowych usług art. 28e ustawy nie znajduje zastosowania. W tym przypadku, miejsce świadczenia, a tym samym miejsce opodatkowania przedmiotowych usług należy ustalić na podstawie art. 28b ust. 1 ustawy. Co istotne, wskazali Państwo, że nie macie siedziby ani stałego miejsca prowadzenia działalności na terytorium Polski, a zatem miejscem świadczenia, a zarazem opodatkowania usługi kolokacji sprzętu informatycznego i usług powiązanych nie będzie terytorium Polski, ale miejsce gdzie Państwa Spółka (jako usługobiorca) posiada siedzibę działalności gospodarczej.

Podsumowując, Państwa stanowisko, że zakupione przez Państwa usługi kolokacji sprzętu informatycznego podlegają opodatkowaniu w Polsce zgodnie z art. 28e ustawy o podatku od towarów i usług, tj. w miejscu położenia nieruchomości, w której znajduje się serwerownia (Data Center), należy uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie wyjaśniam, że nie odniosłem się do pytania 2 ponieważ oczekiwali Państwo odpowiedzi na ww. pytanie w przypadku uznania, że ww. usługi podlegają opodatkowaniu w Polsce. Z niniejszego rozstrzygnięcia wynika natomiast, że usługi kolokacji świadczone na Państwa rzecz, powinny być opodatkowane w miejscu siedziby usługobiorcy, tj. na terytorium Estonii.

Odnosząc się do powołanych przez Państwa wyroków należy wskazać, że wyroki są wydawane w indywidualnych sprawach i nie wiążą w sprawach innych podatników, co jest zrozumiałe zważywszy na różnorodność i odmienność okoliczności faktycznych występujących w każdej z indywidualnych spraw podlegających rozstrzygnięciu.

Przytoczone orzeczenia Organ potraktował jako element Państwa argumentacji, lecz nie mogły mieć one wpływu na ocenę prawną rozpatrywanej sprawy. Nie negując powołanego orzeczenia jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego należy zwrócić uwagę, że organ podatkowy jest zobowiązany traktować indywidualnie każdą sprawę. Tym samym, powołane wyroki nie mogą wpłynąć na ocenę prawidłowości rozstrzygnięcia przyjętego w przedmiotowej sprawie.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dniu zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosujecie się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).