Interpretacja indywidualna z dnia 5 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.459.2024.2.BS

Opodatkowanie wypłaty zysków ze spółki cywilnej po przekształceniu w sp. z o.o.

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 maja 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie wypłaty zysków wypracowanych przez spółkę cywilną, po przekształceniu w spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą prawną mającą siedzibę i zarząd na terytorium Polski - Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością pod firmą (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedziba w (…) (dalej: Spółka z o.o.). Udziałowcami Spółki z o.o. są dwie osoby fizyczne - A.K. oraz P. K. - posiadające miejsce zamieszkania na terytorium Polski, wspólnicy Spółki z o.o. są polskimi rezydentami podatkowymi.

Spółka z o.o. powstała w wyniku przekształcenia spółki cywilnej pod firmą (…) spółka cywilna (…) w trybie określonym w art. 551 § 2 i następnych Kodeksu spółek handlowych. Dotychczasowi wspólnicy spółki cywilnej stali się z mocy prawa udziałowcami Spółki z o.o., natomiast majątek spółki cywilnej stał się majątkiem Spółki z o.o. Powstała z przekształcenia Spółka z o.o. wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki spółki cywilnej w ramach zasady kontynuacji podmiotowej i kontynuuje dotychczasową działalność. Skład osobowy wspólników spółki przekształcanej i przekształconej jest tożsamy.

Spółka z o.o. powstała 13 maja 2024 roku - 13 maja 2024 roku jest dniem przekształcenia, tj. dniem wpisu Spółki z o.o. do KRS. Do dnia przekształcenia spółka cywilna nie była podatnikiem podatku dochodowego - przychody i koszty spółki cywilnej rozpoznawali jej wspólnicy na zasadach wynikających z art. 8 Ustawy PIT.

Przed przekształceniem (dnia 29 lutego 2024 r.) wspólnicy spółki cywilnej podjęli uchwałę, w której postanowili dokonać podziału zysku z lat ubiegłych, oraz przeznaczyć do wypłaty wspólnikom przypadający na nich zysk za lata ubiegłe, w równych częściach zgodnie z postanowieniami umowy spółki cywilnej. W związku z podjęciem przedmiotowej uchwały zyski z lat ubiegłych zostały ujęte w księgach spółki cywilnej jako zobowiązanie spółki cywilnej wobec wspólników. W sprawozdaniu finansowym sporządzonym na potrzeby przekształcenia kwoty te również zostały wykazane jako zobowiązanie spółki cywilnej w pozycji bilansowej „zobowiązania długoterminowe”.

W związku z przekształceniem spółki cywilnej w Spółkę z o.o., Spółka z o.o. zobowiązana jest do wypłaty na rzecz wspólników zobowiązania spółki cywilnej, o którym mowa w uchwale z dnia 29 lutego 2024 r. Kwota zysków z lat ubiegłych, które uchwałą wspólników spółki cywilnej przeznaczone zostały do wypłaty na rzecz wspólników, zostanie wypłacona jednorazowo lub w ratach. Wypłata nastąpi więc po przekształceniu spółki cywilnej w Spółkę z o.o. Wypłata ww. kwoty nie będzie wiązać się ze statusem A.K. i P.K. jako wspólników Spółki, a jedynie z działalnością jaką prowadzili przed przekształceniem spółki cywilnej.

Na skutek wypłaty nie zmieni się w żaden sposób zakres uprawnień A.K. i P.K. jako udziałowców Spółki. Wypłata zysku nie będzie się również wiązać ze zmniejszeniem ilości ani wartości nominalnej udziałów, a także nie wpłynie na poziom prawa do udziału w zyskach Spółki.

Przedmiotowe środki zostały przekazane do wypłaty na rzecz wspólników przed przekształceniem, tj. były (od momentu podjęcia uchwały o przeznaczeniu zysków do wypłaty) i nadal są zobowiązaniem spółki. Wypłaty będą zmniejszać pozycję bilansową „zobowiązania długoterminowe”.

Dnia 20 maja 2024 r. Spółka z o.o. złożyła zawiadomienie ZAW-RD w którym wskazała, że wybiera opodatkowanie w formie ryczałtu od dochodów spółek, o którym mowa w Rozdziale 6b Ustawy CIT na okres na okres czterech kolejnych lat podatkowych, tj. od 13 maja 2024 r. do 31 grudnia 2027 r.

Pytanie

1)Czy wypłata zysków wypracowanych przez spółkę cywilną, opisanych w zdarzeniu przyszłym, która zostanie dokonana po przekształceniu spółki cywilnej w Spółkę z o.o. i po złożeniu przez Spółkę z o.o. zawiadomienia o wyborze opodatkowania ryczałtem, będzie podlegała w momencie jej faktycznej wypłaty opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a Spółka jako płatnik będzie zobowiązana do pobrania i odprowadzenia tego podatku?

2)Czy wypłata zysków wypracowanych przez spółkę cywilną, opisanych w zdarzeniu przyszłym, która zostanie dokonana po przekształceniu spółki cywilnej w Spółkę z o.o. i po złożeniu przez Spółkę z o.o. zawiadomienia o wyborze opodatkowania ryczałtem, będzie podlegała w momencie jej faktycznej wypłaty opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. Na pytanie nr 2 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Państwa stanowisko w sprawie

W ocenie Wnioskodawcy, wypłata zysków wypracowanych przez spółkę cywilną, opisanych w zdarzeniu przyszłym, dokonana po przekształceniu spółki cywilnej w Spółkę z o.o. i po złożeniu przez Spółkę z o.o. zawiadomienia o wyborze opodatkowania ryczałtem nie będzie podlegała w momencie jej faktycznej wypłaty opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym Spółka z o.o. nie będzie zobowiązana do pobrania podatku jako płatnik.

Zgodnie z art. 551 § 1 KSH: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Zgodnie z art. 551 § 2 i § 3 KSH: Spółka cywilna może być przekształcona w spółkę handlową inna niż spółka jawna. (…) Do przekształcenia spółki cywilnej w spółkę handlową stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące przekształcenia spółki jawnej w inną spółkę handlową (…).

Zgodnie z art. 552 KSH: Spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia).

Natomiast zgodnie z art. 553 § 1 KSH, spółce przekształconej przysługują wszystkie prawa i obowiązki spółki przekształcanej. Wspólnicy spółki przekształcanej uczestniczący w przekształceniu stają się z dniem przekształcenia wspólnikami spółki przekształconej (art. 553 § 3 KSH).

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów KSH powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu.

Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu, majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Kwestię podatkowej sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych reguluje Ordynacja podatkowa. Stosownie do art. 93a § 1 pkt 2 OP, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej, wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

W konsekwencji, ponieważ przekształcenie spółki cywilnej w Spółkę z o.o. zostało przeprowadzone zgodnie z przepisami KSH, to Sp. z o.o. wstąpiła we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego, prawa i obowiązki przekształcanej spółki cywilnej. Spółka cywilna, której wspólnikami były wyłącznie osoby fizyczne, nie była podatnikiem podatków dochodowych. Opodatkowaniu podlegały dochody poszczególnych wspólników spółki cywilnej. Ponieważ wspólnikami były osoby fizyczne, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów OP zaniechano poboru podatku. Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. poprzez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

Zgodnie z art. 5b ust. 2 Ustawy PIT, jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3. Przy czym, w myśl art. 5a pkt 26, przez spółkę niebędącą osobą prawną należy rozumieć spółkę niebędącą podatnikiem podatku dochodowego.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 Ustawy PIT, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zgodnie natomiast z art. 8 ust. 2 pkt 1, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat. W konsekwencji, wspólnik spółki cywilnej, niebędącej podatnikiem podatku dochodowego, przychody i koszty podatkowe rozlicza w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i obowiązany do rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów tej spółki.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 Ustawy PIT, za przychód z działalności gospodarczej uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług. Co do zasady należą do niego wszystkie przychody osiągane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem przychodów wymienionych w art. 14 ust. 3 tej ustawy.

Zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 Ustawy PIT, podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f- 3h.

Z treści powołanych przepisów wynika, że podatnicy prowadzący pozarolniczą działalność gospodarczą (w tym w formie spółki cywilnej osób fizycznych), opodatkowują dochody uzyskane z tej działalności poprzez uiszczanie w trakcie roku podatkowego zaliczek na podatek, a następnie dokonują rocznego rozliczenia tego dochodu oraz wpłaconych zaliczek w składanym zeznaniu podatkowym. Jeżeli podatek należny wynikający ze złożonego zeznania jest wyższy od sumy zaliczek wpłaconych za dany rok podatnicy są zobowiązani wpłacić stosowną różnicę. Przychodu podlegającego opodatkowaniu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie będzie generowała wypłata zysku, który wcześniej zgodnie z obowiązującymi przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podlegał opodatkowaniu u wspólnika, na rzecz którego Spółka z o.o. dokona tej wypłaty.

Zgodnie z art. 868 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, wspólnik może żądać podziału i wypłaty zysków dopiero po rozwiązaniu spółki. Jednakże gdy spółka została zawarta na czas dłuższy, wspólnicy mogą żądać podziału i wypłaty zysków z końcem każdego roku obrachunkowego. Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia wynika, że spółka cywilna została przekształcona w Spółkę z o.o. Wspólnicy spółki cywilnej jeszcze przed przekształceniem zrealizowali swoje prawa majątkowe poprzez zgłoszenie żądania podziału oraz wypłaty zysku spółki cywilnej. Wspólnicy spółki cywilnej przed przekształceniem podjęli uchwałę, zgodnie z którą wszystkie wygenerowane w ramach spółki cywilnej zyski z lat ubiegłych, które wcześniej nie zostały wypłacone wspólnikom, zostały przeznaczone do wypłaty na rzecz dotychczasowych wspólników. Od momentu podjęcia przedmiotowej uchwały, spółka cywilna miała więc zobowiązanie wobec wspólników do wypłaty na ich rzecz określonej kwoty obejmującej zyski z lat ubiegłych tj. zyski wygenerowane przed 1 stycznia 2024 r. Po przekształceniu żądanie zgłoszone przez wspólników przed przekształceniem zobowiązana jest zrealizować Spółka z o.o.

W ocenie Wnioskodawcy, wypłata przez Wnioskodawcę jako Spółkę z o.o. (spółkę przekształconą) zysków wypracowanych przez spółkę cywilną i opodatkowanych uprzednio po stronie wspólników, w sytuacji kiedy żądanie ich wypłaty w trybie art. 868 § 2 Kodeksu cywilnego zostało zgłoszone przez wspólników przed dokonaniem przekształcenia spółki cywilnej w spółkę kapitałową i potwierdzone zostało uchwałą wspólników spółki cywilnej, nie będzie stanowiła dla wspólników przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, w związku z czym Spółka z o.o. nie będzie zobowiązana jako płatnik do pobrania od wypłacanych kwot podatku dochodowego.

Takie podejście potwierdza DKIS w wielu wydanych interpretacjach, w szczególności:

1)Interpretacja z dnia 4 stycznia 2023 r., sygn. 0114-KDIP3-1.4011.1056.2022.2.EC Po przekształceniu istnieje spółka, która posiada określony majątek i to niezależnie od tego, czy całość majątku przekształcanej spółki cywilnej zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy. Wspólnicy spółki cywilnej - w wyniku przekształcenia - stają się wspólnikami spółki przekształconej, a "ich uprawnienia" do majątku tej osoby prawnej wyrażone są w przyznanych udziałach lub akcjach. Wspólnicy spółki cywilnej po jej przekształceniu stają się uprawnionymi do majątku spółki przekształconej jedynie w zakresie praw właścicielskich wynikających z posiadanych udziałów/akcji, które mogą realizować wyłącznie w zakresie określonym przepisami Kodeksu spółek handlowych. Jednakże, mając na uwadze okoliczności przedstawione we wniosku, w szczególności fakt, że uchwała o podziale zysku zostanie podjęta przed przekształceniem spółki cywilnej - wypłata zysków przez spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością (spółkę przekształconą) wypracowanych przez spółkę cywilną i opodatkowanych uprzednio przez wspólników, nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

2)Interpretacja z dnia 1 marca 2022 r., sygn. 0115-KDIT3.4011.1017.2021.2.AW Skoro spółka z o.o. - powstała w wyniku przekształcenia spółki cywilnej - wypłaci Panu kwoty odpowiadające części zysku wypracowanego do dnia przekształcenia, do których wypłaty będzie zobowiązana przed przekształceniem (uprawnienie do ich wypłaty powstanie przed przekształceniem) to nie wypłaci swojego wypracowanego zysku, a zysk z działalności, wypracowany przed przekształceniem. W konsekwencji wypłata ta nie będzie wiązała się z obowiązkiem opodatkowania uzyskanych środków podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Wypłata ta będzie dla Pana czynnością prawną neutralną podatkowo na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Interpretacje uwzględniające stanowisko wnioskodawców wydawano również w innych analogicznych sprawach, m.in.:

• interpretacja z dnia 21 września 2022 r., sygn. 0115-KDIT1.4011.366.2022.1.AS;
• interpretacja z dnia 10 listopada 2022 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.855.2022.3.SJ;
• interpretacja z dnia 2 marca 2023 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.63.2023.1.NM;
• interpretacja z dnia 26 stycznia 2023 r., sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.64.2023.1.NM.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1963 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez wniesienie wkładów.

Przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2024 r. poz. 18) dopuszczają możliwość przekształcenia spółki cywilnej w spółkę osobową.

Zgodnie z art. 551 § 2 Kodeksu spółek handlowych:

Spółka cywilna może być przekształcona w spółkę handlową, inną niż spółka jawna. Przepis ten nie narusza przepisów art. 26 § 4-6.

W myśl art. 551 § 3 ww. Kodeksu:

Do przekształcenia, o którym mowa w § 2 zdanie pierwsze, stosuje się odpowiednio przepisy dotyczące przekształcenia spółki jawnej w inną spółkę handlową, z tym że do skutków przekształcenia stosuje się art. 26 § 5.

Przekształcenie spółek w rozumieniu przepisów Kodeksu spółek handlowych, powoduje przeniesienie majątku jednej spółki działającej w określonej formie prawnej na inny podmiot, który dalszą działalność ma prowadzić jako spółka handlowa innego typu. Zgodnie z zasadą tożsamości podmiotów biorących udział w przekształceniu majątek spółki przekształcanej z dniem przekształcenia staje się majątkiem spółki przekształconej. Wartość tego majątku zostaje w toku przekształcenia ustalona, zatem w dniu przekształcenia wiadomo dokładnie, jaki jest majątek spółki przekształcanej.

Z przekształceniem podmiotów powiązany jest także temat następstwa prawnego, którego zasady w odniesieniu do podatków zostały określone w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2838 ze zm.).

Zgodnie z postanowieniami art. 93a § 1 pkt 2 ww. ustawy:

Osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku przekształcenia spółki niemającej osobowości prawnej - wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki przekształcanej osoby lub spółki.

Następstwo prawne polega na przejściu z jednego podmiotu na drugi określonych praw i obowiązków. W przypadku prawa podatkowego mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, kiedy to następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Jest to nabycie translatywne, gdyż dotyczy praw poprzednio już istniejących. W prawie podatkowym z reguły ma miejsce następstwo prawne pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), kiedy to mocą jednego zdarzenia prawnego dochodzi do nabycia całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że

• są Państwo spółką z o.o., która powstała w wyniku przekształcenia spółki cywilnej;
• wspólnikami Spółki z o.o. są dwie osoby fizyczne, które wcześniej były wspólnikami spółki cywilnej;
• majątek spółki cywilnej stał się majątkiem Spółki z o.o.;
• powstała z przekształcenia Spółka z o.o. wstąpiła we wszystkie prawa i obowiązki spółki cywilnej w ramach zasady kontynuacji podmiotowej i kontynuuje dotychczasową działalność;
• do dnia przekształcenia spółka cywilna nie była podatnikiem podatku dochodowego - przychody i koszty spółki cywilnej rozpoznawali jej wspólnicy na zasadach wynikających z art. 8 Ustawy PIT;
• przed przekształceniem (dnia 29 lutego 2024 r.) wspólnicy spółki cywilnej podjęli uchwałę, w której postanowili dokonać podziału zysku z lat ubiegłych, oraz przeznaczyć do wypłaty wspólnikom przypadający na nich zysk za lata ubiegłe, w równych częściach zgodnie z postanowieniami umowy spółki cywilnej;
• w związku z podjęciem przedmiotowej uchwały zyski z lat ubiegłych zostały ujęte w księgach spółki cywilnej jako zobowiązanie spółki cywilnej wobec wspólników;
• w sprawozdaniu finansowym sporządzonym na potrzeby przekształcenia kwoty te również zostały wykazane jako zobowiązanie spółki cywilnej w pozycji bilansowej „zobowiązania długoterminowe”;
• wypłata nastąpi po przekształceniu spółki cywilnej w Spółkę z o.o.;
• wypłata ww. kwoty nie będzie wiązać się ze statusem A.K. i P.K. jako wspólników Spółki, a jedynie z działalnością jaką prowadzili przed przekształceniem spółki cywilnej;
• na skutek wypłaty nie zmieni się w żaden sposób zakres uprawnień A.K. i P.K. jako udziałowców Spółki;
• wypłata zysku nie będzie się również wiązać ze zmniejszeniem ilości ani wartości nominalnej udziałów, a także nie wpłynie na poziom prawa do udziału w zyskach Spółki;
• wypłaty będą zmniejszać pozycję bilansową „zobowiązania długoterminowe”.

Wobec powyższego, kwestia będąca przedmiotem złożonego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczy skutków podatkowych planowanej wypłaty przez Spółkę z o.o. (spółkę przekształconą) zysku wypracowanego, lecz niewypłaconego przez Spółkę cywilną (spółkę przekształcaną), której wspólnikami były 2 osoby fizyczne.

Konieczne jest zatem wskazanie zasad opodatkowania dochodów wspólnika spółki cywilnej.

I tak, w myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Powyższy przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym, zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).

W myśl art. 5a pkt 26 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną - oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Zgodnie z art. 5a pkt 28 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce - oznacza to:

a)spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b)spółkę kapitałową w organizacji,

c)spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d)spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e)spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

W myśl natomiast art. 8 ust. 1 ww. ustawy:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat (art. 8 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).

W konsekwencji, wspólnik spółki niebędącej osobą prawną przychody i koszty podatkowe powinien rozliczać w wysokości ustalonej stosownie do jego udziału w spółce i w takim zakresie w jakim, jako wspólnik tej spółki, jest upoważniony i obowiązany do rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów tej spółki.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 7 ww. ustawy:

Źródłem przychodów są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym również:

a)dywidendy z akcji złożonych przez członków pracowniczych funduszy emerytalnych na rachunkach ilościowych,

b)oprocentowanie udziałów członkowskich z nadwyżki bilansowej (dochodu ogólnego) w spółdzielniach,

c)podział majątku likwidowanej osoby prawnej lub spółki,

d)wartość dokonanych na rzecz wspólników spółek, nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, określoną według zasad wynikających z art. 11 ust. 2-2b.

Zacytowana regulacja definiuje dochód pochodzący z kapitałów pieniężnych, stanowiąc, że dochodem tym jest dochód faktycznie uzyskany z udziału, a przysługujący podatnikowi, tj. część zysku przypadająca temu podatnikowi na podstawie tytułu prawnego.

Stosownie do art. 24 ust. 5 pkt 8 wskazanej ustawy:

Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału (…) wartość niepodzielonych zysków w spółce oraz wartość zysku przekazanego na inne kapitały niż kapitał zakładowy w spółce przekształcanej - w przypadku przekształcenia spółki w spółkę niebędącą osobą prawną; przychód określa się na dzień przekształcenia.

Za dochód faktycznie uzyskany należy uznać taki dochód, którym podatnik może sam rozporządzać, a więc dochód rzeczywiście mu wypłacony lub pozostawiony do dyspozycji.

Zauważam, że przekształcenie spółki cywilnej w spółkę będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych oznacza następstwo prawne podmiotów, a spółka przekształcona nie stanowi nowego podmiotu rozpoczynającego działalność, lecz stanowi kontynuację działalności gospodarczej prowadzonej w formie spółki cywilnej w zmienionej formie prawnej. Oznacza to, że dochód wypracowany w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej w formie spółki przekształcanej staje się odpowiednio zyskiem spółki przekształconej.

Po przekształceniu istnieje spółka, która posiada określony majątek i to niezależnie od tego, czy całość majątku przekształcanej spółki cywilnej zostanie przekazana na kapitał zakładowy, czy też częściowo na kapitał zapasowy. Wspólnicy spółki cywilnej - w wyniku przekształcenia - stają się wspólnikami spółki przekształconej, a „ich uprawnienia” do majątku tej osoby prawnej wyrażone są w przyznanych udziałach lub akcjach. Wspólnicy spółki cywilnej po jej przekształceniu stają się uprawnionymi do majątku spółki przekształconej jedynie w zakresie praw właścicielskich wynikających z posiadanych udziałów/akcji, które mogą realizować wyłącznie w zakresie określonym przepisami Kodeksu spółek handlowych.

Jednakże, mając na uwadze okoliczności przedstawione we wniosku, w szczególności fakt, że uchwała o podziale zysku zostanie podjęta przed przekształceniem Spółki cywilnej - wypłata zysków przez Spółkę z o.o. (spółkę przekształconą) wypracowanych przez Spółkę cywilną i opodatkowanych uprzednio przez wspólników, nie powoduje powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Państwa stanowisko należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, stwierdzić należy, że są one rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określony stanach faktycznych/zdarzeniach przyszłych i tylko do nich się odnoszących.

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie nr 1 dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych. Na pytanie nr 2 dotyczące podatku dochodowego od osób prawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2838 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

•  w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA),

 albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2838 ze zm.).