Interpretacja

TEMATY:

Interpretacja indywidualna z dnia 1 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.316.2024.1.MS2

Uczestnictwo w programie motywacyjnym (obowiązek płatnika).

Interpretacja indywidualna - stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

2 kwietnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 2 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy uczestnictwa w programie motywacyjnym.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

(…) S.A. („Wnioskodawca” albo „Spółka”) jest spółką akcyjną z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegającą obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

Akcje Wnioskodawcy nie są przedmiotem obrotu na rynku regulowanym lub w alternatywnym systemie obrotu.

W celu dodatkowego motywowania członków Zarządu oraz innych osób o kluczowym znaczeniu dla Spółki lub dla spółek z jej grupy kapitałowej w rozumieniu ustawy o rachunkowości z dnia 29 września 1994 r. („Grupa”) - tj. spółek, w stosunku do których Spółka jest jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości („Spółki Zależne”), do uczestnictwa w budowaniu wartości Grupy (a tym samym zwiększaniu wartości Spółki) i zbudowania dodatkowej przestrzeni do długoterminowego powiązania biznesowego pomiędzy tymi osobami a Grupą, Wnioskodawca planuje wprowadzenie programu motywacyjnego opartego o wartość akcji Spółki (zwanego dalej „Programem Motywacyjnym” albo „Programem”).

Świadczenia realizowane przez Spółkę na rzecz osób objętych Programem („Osoby Uprawnione”) będą dokonywane z inicjatywy Spółki i w jej własnym imieniu, a nie w imieniu Spółek Zależnych czy na ich zlecenie.

Program Motywacyjny zostanie utworzony na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Spółki. Program Motywacyjny będzie miał na celu motywowanie członków Zarządu oraz innych osób o kluczowym znaczeniu dla Spółki lub dla Grupy, przez powiązanie ich interesów z celami i strategią Spółki w celu zwiększenia wartości Spółki w długiej perspektywie oraz utrzymania ich zaangażowania w sprawy Spółki i Grupy. Uchwała Walnego Zgromadzenia będzie upoważniać Radę Nadzorczą oraz Zarząd do uchwalenia Regulaminu Programu Motywacyjnego, określającego szczegółowe warunki wdrożenia i realizacji Programu, oraz do podjęcia wszelkich czynności niezbędnych do realizacji uchwały („Regulamin Programu Motywacyjnego”).

Kluczowe elementy Programu zostały opisane poniżej.

Program Motywacyjny będzie programem długoterminowym, który będzie realizowany w odniesieniu do okresu 2022-2026. Program będzie realizowany poprzez przyznanie Osobom Uprawnionym praw do imiennych warrantów subskrypcyjnych (stanowiących prawa majątkowe, o których mowa w art. 3 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi), po zakończeniu okresu trwania Programu i weryfikacji, czy zostały spełnione określone warunki Programu (związane m.in. ze wzrostem wartości aktywów netto Spółki). Emisja i przydział warrantów Osobom Uprawnionym nastąpi po zakończeniu okresu trwania Programu, w terminie określonym w Regulaminie Programu Motywacyjnego.

Uchwała Walnego Zgromadzenia Spółki będzie przewidywać maksymalną liczbę warrantów subskrypcyjnych, które będą mogły zostać wyemitowane w ramach Programu. Warranty będą emitowane nieodpłatnie, w formie zdematerializowanej i zostaną zarejestrowane zgodnie z właściwymi przepisami prawa.

Rada Nadzorcza Spółki zweryfikuje i potwierdzi, czy Osoby Uprawnione będące Członkami Zarządu spełniają Warunki Programu Motywacyjnego. Zarząd Spółki zweryfikuje i potwierdzi, czy Osoby Uprawnione niebędące Członkami Zarządu spełniają Warunki Programu Motywacyjnego.

Każdy warrant subskrypcyjny emitowany w ramach Programu będzie uprawniał do objęcia jednej akcji zwykłej imiennej Spółki („Akcje”).

Akcje, które będą przeznaczone do objęcia w wykonaniu praw z warrantów subskrypcyjnych, zostaną wyemitowane na podstawie odrębnej uchwały Walnego Zgromadzenia Spółki w sprawie warunkowego podwyższenia kapitału zakładowego Spółki, która zostanie podjęta w trybie art. 448 § 2 pkt 3 k.s.h.

Warunkiem objęcia Akcji będzie zapłata przez Osobę Uprawnioną ceny emisyjnej (tj. wniesienie wkładu pieniężnego) na pokrycie obejmowanych Akcji, ustalonej w Regulaminie Programu Motywacyjnego, w wysokości ich wartości nominalnej, która może być niższa niż wartość rynkowa obejmowanych Akcji w momencie ich objęcia. Objęcie Akcji nastąpi jedynie po ich pełnym pokryciu wkładem pieniężnym (uiszczeniu ceny emisyjnej).

Przydział warrantów subskrypcyjnych uczestnikom (Osobom Uprawnionym) zostanie dokonany zgodnie z warunkami określonymi w uchwale Walnego Zgromadzenia w sprawie przyjęcia Programu i Regulaminie Programu Motywacyjnego, oraz uchwale Walnego Zgromadzenia w sprawie emisji warrantów subskrypcyjnych.

Uchwała Walnego Zgromadzenia Spółki w sprawie Programu będzie przewidywać, że prawo objęcia Warrantów Subskrypcyjnych przysługiwać będzie Osobom Uprawnionym, tj. Członkom Zarządu Spółki pełniącym swoje funkcje na dzień podjęcia niniejszej Uchwały oraz innym osobom o kluczowym znaczeniu dla Spółki lub dla Grupy wskazanym przez Radę Nadzorczą w uchwale, z zastrzeżeniem warunków określonych w Regulaminie Programu Motywacyjnego.

W praktyce Osobami Uprawnionymi mogą być osoby, które będą otrzymywały od Spółki lub Spółek Zależnych przychody z następujących tytułów określonych w ustawie z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych („UPDOF”) (w zależności od stosunku prawnego łączącego daną Osobę Uprawnioną ze Spółką lub Spółką Zależną):

a)przychody ze stosunku pracy (art. 12 UPDOF), uzyskiwane od Spółki;

b)przychody z tytułu kontraktów menedżerskich lub z tytułu powołania do pełnienia sprawowanej funkcji, tj. z działalności wykonywanej osobiście (art. 13 pkt. 7 UPDOF), uzyskiwane od Spółki lub Spółki Zależnej; lub

c)przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 14 UPDOF), uzyskiwane od Spółki na podstawie umowy o świadczenie usług zawartych pomiędzy daną Osobą Uprawnioną a Spółką.

Jak wskazano powyżej, Programem mogą być objęte także osoby współpracujące ze Spółką na podstawie umowy zawartej w ramach prowadzonej przez te osoby działalności gospodarczej. Umowy będące podstawą współpracy ze Spółką zawarte z tymi osobami w ramach prowadzonej przez nie działalności gospodarczej będą wskazywać, że po zawarciu odpowiedniej umowy uczestnictwa przewidzianej w Regulaminie Programu Motywacyjnego, dana osoba będzie mogła uczestniczyć w Programie. Jednocześnie, świadczenia uzyskane w ramach uczestnictwa w Programie przez Osobę Uprawnioną współpracującą ze Spółką nie będą stanowić bezpośredniego wynagrodzenia za usługi świadczone przez taką osobę na rzecz Spółki. Objęcie Programem osób współpracujących ze Spółką na podstawie umów o świadczenie usług ma stanowić czynnik motywujący dla tych osób do utrzymania wysokiego standardu usług świadczonych na rzecz Spółki oraz zachęcający do kontynuowania współpracy ze Spółką, z uwagi na istotność usług świadczonych przez te osoby dla interesów i działalności gospodarczej Spółki. Udział w Programie będzie więc ściśle związany z rodzajem usług oraz z działalnością gospodarczą prowadzoną przez te osoby (gdyby te osoby nie były związane ze Spółką umową o świadczenie usług, nie miałyby możliwości wzięcia udziału w Programie). Wnioskodawca ani Spółki Zależne nie posiadają i nie będą posiadać informacji o zasadach rozliczania przez takie osoby podatku dochodowego. Wnioskodawca pragnie zaznaczyć, że po stronie tych osób może występować opodatkowanie każdym z możliwych sposobów właściwych dla tego źródła przychodu (tj. opodatkowanie skalą podatkową, podatkiem liniowym lub ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych).

Może również wystąpić sytuacja, w której dana Osoba Uprawniona będzie otrzymywać jednocześnie przychody od Spółki lub Spółki Zależnej na podstawie więcej niż jednego tytułu prawnego, tzn. mieszczące się w różnych kategoriach przychodów wskazanych powyżej (np. przychody z tytułu powołania do pełnienia sprawowanej funkcji ze Spółką Zależną oraz, na podstawie odrębnej umowy, przychody z działalności gospodarczej ze Spółką). Przy czym, zawsze tylko jeden tytuł będzie stanowić podstawę do zawarcia z daną osobą umowy o uczestnictwo w Programie Motywacyjnym.

Uprawnienie do objęcia warrantów subskrypcyjnych zależne będzie od spełnienia określonych warunków, w szczególności dotyczących wzrostu wartości aktywów netto Spółki w okresie trwania Programu o minimalną wartość procentową, określoną w Regulaminie Programu Motywacyjnego. Ponadto, Program będzie przewidywał szczegółowe warunki dotyczące zasad rozwiązania przez Osobę Uprawnioną relacji służbowej bądź współpracy ze Spółką lub Spółką Zależną w okresie trwania Programu oraz braku naruszeń przez Osobę Uprawnioną zobowiązań wobec Spółki lub Zależnej.

Przydział puli warrantów do objęcia dla każdej z Osób Uprawnionych zostanie określony następująco:

a)w stosunku do Prezesa Zarządu Spółki, przez Radę Nadzorczą,

b)w stosunku do pozostałych Osób Uprawnionych - przez Prezesa Zarządu Spółki za zgodą Rady Nadzorczej, zgodnie z zasadami określonymi w załączniku do Regulaminu Programu Motywacyjnego.

Po zakończeniu okresu Programu Rada Nadzorcza potwierdzi, w drodze uchwały, czy zostały spełnione warunki Programu. Po weryfikacji warunków przez Radę Nadzorczą, Spółka poinformuje Osoby Uprawnione o liczbie przydzielonych im warrantów subskrypcyjnych. Warranty subskrypcyjne zostaną zaoferowane do objęcia Osobom Uprawnionym w dwóch transzach:

a)część przydzielonych warrantów subskrypcyjnych zostanie zaoferowana Osobom Uprawnionym niezwłocznie po weryfikacji spełnienia warunków Programu,

b)pozostała część warrantów subskrypcyjnych zostanie zaoferowana Osobom Uprawnionym po upływie określonego w Regulaminie Programu Motywacyjnego okresu (pod warunkiem, że stosunek wiążący daną Osobę Uprawnioną ze Spółką Zależną nie ulegnie rozwiązaniu w określonych przypadkach).

Osoby Uprawnione będą mogły realizować uprawnienie do objęcia Akcji wynikające z objętych Warrantów Subskrypcyjnych do dnia 30 czerwca 2027 roku. Niewykonane w tym terminie uprawnienia z warrantów subskrypcyjnych do objęcia Akcji wygasną z upływem tego terminu.

Warranty subskrypcyjne będą niezbywalne, podlegają jednakże dziedziczeniu.

Z tytułu posiadania warrantów subskrypcyjnych emitowanych w ramach Programu Osobom Uprawnionym nie będą przysługiwały prawa korporacyjne, majątkowe, prawo głosu ani prawo do dywidendy, poza prawem do objęcia Akcji.

Regulamin Programu Motywacyjnego będzie przewidywał, zgodnie z Uchwałą Walnego Zgromadzenia w sprawie Programu, określone warunki dotyczące zbywalności Akcji nabytych w ramach Programu, w szczególności:

a)po objęciu Akcji, zbycie ich w ciągu pierwszych pięciu lat będzie wymagać zgody Rady Nadzorczej Spółki, zgodnie ze statutem Spółki;

b)Spółka może żądać zbycia Akcji przez Osobę Uprawnioną w określonych warunkach po upływie 6 miesięcy od daty objęcia Akcji przez osobę Uprawnioną lub w każdym czasie w przypadku wystąpienia określonych przesłanek związanych z potencjalną dezinwestycją ze Spółki przez jej większościowego wspólnika;

c)Osoba Uprawniona może żądać nabycia Akcji przez Spółkę w określonych warunkach po upływie 6 miesięcy od daty objęcia Akcji.

Pytania

1)Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do Osób Uprawnionych, dla których tytułem prawnym kwalifikującym do zawarcia umowy uczestnictwa w Programie Motywacyjnym będzie stosunek pracy lub zrównany albo działalność wykonywana osobiście - na podstawie którego takie Osoby Uprawnione będą w okresie trwania Programu uzyskiwać od Spółki przychody kwalifikowane jako przychody ze stosunku pracy (o których mowa w art. 12 UPDOF) lub przychody z działalności wykonywanej osobiście (o których mowa w art. 13 UPDOF):

a)w momencie przyznania przez Spółkę takiej Osobie Uprawnionej praw do objęcia warrantów subskrypcyjnych w ramach Programu, po stronie takiej Osoby Uprawnionej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu, w związku z czym na Spółce nie będzie ciążył obowiązek płatnika ani żaden z obowiązków informacyjnych, o których mowa w przepisach UPDOF?

b)w momencie objęcia przez taką Osobę Uprawnioną warrantów subskrypcyjnych w ramach Programu, po stronie takiej Osoby Uprawnionej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu, w związku z czym na Spółce nie będzie ciążył obowiązek płatnika ani żaden z obowiązków informacyjnych, o których mowa w przepisach UPDOF?

c)w momencie objęcia przez taką Osobę Uprawnioną Akcji Spółki w wykonaniu praw z warrantów subskrypcyjnych otrzymanych w ramach Programu, po stronie takiej Osoby Uprawnionej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu, w związku z czym na Spółce nie będzie ciążył obowiązek płatnika ani żaden z obowiązków informacyjnych, o których mowa w przepisach UPDOF?

d)w momencie odpłatnego zbycia przez taką Osobę Uprawnioną Akcji Spółki objętych w ramach Programu, w tym w szczególności w przypadku nabycia tych Akcji przez Spółkę, po stronie takiej Osoby Uprawnionej powstanie przychód kwalifikowany jako przychód z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 6 UPDOF, w związku z czym na Spółce nie będzie ciążył obowiązek płatnika ani żaden z obowiązków informacyjnych, o których mowa w przepisach UPDOF?

2)Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do Osób Uprawnionych, dla których tytułem prawnym kwalifikującym do zawarcia umowy uczestnictwa w Programie Motywacyjnym będzie powołanie do pełnienia funkcji w Spółce Zależnej albo kontrakt menedżerski zawarty ze Spółką Zależną - na podstawie którego takie Osoby Uprawnione będą w okresie trwania Programu uzyskiwać od Spółki Zależnej przychody kwalifikowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście (o których mowa w art. 13 UPDOF):

3)Czy w okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do Osób Uprawnionych, dla których tytułem prawnym kwalifikującym do zawarcia umowy uczestnictwa w Programie Motywacyjnym będzie umowa o świadczenie usług zawarta w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ze Spółką - na podstawie którego takie Osoby Uprawnione będą w trakcie trwania Programu uzyskiwać od Spółki przychody kwalifikowane jako przychody z działalności gospodarczej (o których mowa w art. 14 UPDOF):

a)w momencie przyznania przez Spółkę takiej Osobie Uprawnionej praw do objęcia warrantów subskrypcyjnych w ramach Programu, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek płatnika ani żaden z obowiązków informacyjnych, o których mowa w przepisach UPDOF (niezależnie od tego, czy takie zdarzenie będzie skutkować powstaniem po stronie Osoby Uprawnionej przychodu podlegającego opodatkowaniu)?

b)w momencie objęcia przez taką Osobę Uprawnioną warrantów subskrypcyjnych w ramach Programu, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek płatnika ani żaden z obowiązków informacyjnych, o których mowa w przepisach UPDOF (niezależnie od tego, czy takie zdarzenie będzie skutkować powstaniem po stronie Osoby Uprawnionej przychodu podlegającego opodatkowaniu)?

c)w momencie objęcia przez taką Osobę Uprawnioną Akcji Spółki w wykonaniu praw z warrantów subskrypcyjnych otrzymanych w ramach Programu, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek płatnika ani żaden z obowiązków informacyjnych, o których mowa w przepisach UPDOF (niezależnie od tego, czy takie zdarzenie będzie skutkować powstaniem po stronie Osoby Uprawnionej przychodu podlegającego opodatkowaniu)?

d)w momencie odpłatnego zbycia przez taką Osobę Uprawnioną Akcji Spółki objętych w ramach Programu, w tym w szczególności w przypadku nabycia tych Akcji przez Spółkę, na Spółce nie będzie ciążył obowiązek płatnika ani żaden z obowiązków informacyjnych, o których mowa w przepisach UPDOF (niezależnie od tego, czy takie zdarzenie będzie skutkować powstaniem po stronie Osoby Uprawnionej przychodu podlegającego opodatkowaniu)?

Państwa stanowisko w sprawie

1)W okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do Osób Uprawnionych, dla których tytułem prawnym kwalifikującym do zawarcia umowy uczestnictwa w Programie Motywacyjnym będzie stosunek pracy ze Spółkę lub zrównany, albo powołanie do pełnienia funkcji w Spółce albo kontrakt menedżerski zawarty ze Spółką - na podstawie którego takie Osoby Uprawnione będą w okresie trwania Programu uzyskiwać od Spółki przychody kwalifikowane jako przychody ze stosunku pracy (o których mowa w art. 12 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm. , dalej ”UPDOF”) lub przychody z działalności wykonywanej osobiście (o których mowa w art. 13 UPDOF):

oraz

2)W okolicznościach przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do Osób Uprawnionych, dla których tytułem prawnym kwalifikującym do zawarcia umowy uczestnictwa w Programie Motywacyjnym będzie powołanie do pełnienia funkcji w Spółce Zależnej albo kontrakt menedżerski zawarty ze Spółką Zależną - na podstawie którego takie Osoby Uprawnione będą w okresie trwania Programu uzyskiwać od Spółki Zależnej przychody kwalifikowane jako przychody z działalności wykonywanej osobiście (o których mowa w art. 13 UPDOF):

oraz

1. Uwagi ogólne

1.1 Obowiązek płatnika

UPDOF przewiduje dwa „tryby” zapłaty/poboru podatku:

a)tzw. samoobliczenie (samowymiar) i zapłatę podatku przez podatnika;

b)obliczenie i pobór zaliczki na podatek przez płatnika.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach.

Obowiązek obliczenia i poboru zaliczek na podatek przez płatnika dotyczy natomiast wyłącznie przypadków określonych w ustawie (w art. 32, 33, 34, 35, 41 i 42e UPDOF).

Ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:

a)określenie rodzaju podmiotu, który dokonuje wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników - przy czym ustawodawca określa rodzaj podmiotu poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem; oraz

b)określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

I tak, wymienione przepisy nakładają obowiązki płatnika m.in. na:

a)osoby prawne, zwane „zakładami pracy” - w odniesieniu do uzyskiwanych od tych zakładów pracy przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy (art. 32 UPDOF)

b)osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej - w odniesieniu do dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-17 UPDOF oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13 UPDOF, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21 UDPOF (art. 41 ust. 4 ustawy UPDOF).

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązku płatnika jest jednak istnienie relacji: udzielający świadczenia (płatnik) - uzyskujący świadczenie (podatnik). Co do zasady udzielaniem świadczenia jest sytuacja, w której świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika.

1.2 Pojęcie przychodu

Ogólne określenie „przychodów” zawiera art. 11 ust. 1 UPDOF. Przychodami, z zastrzeżeniem wyjątków wskazanych w ustawie, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Pojęcie przychodu wiąże się z przysporzeniem majątkowym po stronie podatnika, z wartością wchodzącą do jego majątku. Ustawodawca odróżnia przy tym przysporzenia, które mają charakter:

a)pieniężny - pieniądze i wartości pieniężne;

b)niepieniężny - świadczenia w naturze (otrzymane rzeczy lub prawa), nieodpłatne świadczenia inne niż świadczenia w naturze (otrzymane usługi lub świadczenia polegające na udostępnianiu rzeczy lub praw).

Zasady ustalania wartości świadczeń w naturze, innych nieodpłatnych świadczeń i świadczeń częściowo odpłatnych regulują przy tym art. 11 ust. 2-2b UPDOF, a także art. 11 ust. 2c UDPOF.

1.3 Źródła przychodów

Źródła przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 1-9 UPDOF. Katalog zawarty w tym przepisie ma charakter rozłączny. To oznacza, że dany przychód osoby fizycznej jest przypisywany tylko i wyłącznie do jednego określonego źródła przychodów. Aby prawidłowo zakwalifikować przychód do konkretnego źródła przychodów należy uwzględnić wszystkie okoliczności związane z jego powstaniem (uzyskaniem).

Źródłami przychodów są m.in.:

a)stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (art. 10 ust. 1 pkt 1 UPDOF);

b)działalność wykonywana osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2 UPDOF);

c)pozarolnicza działalność gospodarcza (art. 10 ust. 1 pkt 3 UPDOF);

d)kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7 UPDOF);

e)inne źródła (art. 10 ust. 1 pkt 9 UPDOF), czyli źródła inne niż te wymienione w art. 10 ust. 1 pkt 1-8b ustawy UPDOF.

1.4 Przychody ze stosunku pracy

O tym, co jest przychodem ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy stanowi art. 12 ust. 1 UPDOF.

Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy zgodnie z tym przepisem uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Pojęcie przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy ma szerokie znaczenie. Obejmuje ono zarówno świadczenia pieniężne, jak i wartość świadczeń niepieniężnych, w tym świadczeń nieodpłatnych. Ustawodawca nie ogranicza omawianego pojęcia do wynagrodzenia za pracę, a wskazany przez niego katalog rodzajów przychodów ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych jest jedynie przykładowym wyliczeniem (świadczy o tym użyte sformułowanie „w szczególności”).

O tym, czy świadczenie jest przychodem ze stosunku pracy decyduje okoliczność, czy może je otrzymać wyłącznie pracownik, czy także inna osoba, niezwiązana z pracodawcą. Istotne jest także to, czy istnieje związek prawny lub faktyczny danego świadczenia z istniejącym stosunkiem pracy. Nie ma natomiast znaczenia, z jakiego źródła pracodawca pokrywa wypłatę danych świadczeń dla pracowników – czy pokrywa wypłatę tych świadczeń bezpośrednio ze środków własnych czy pośrednio poprzez zapewnienie wypłaty świadczeń ze źródeł bezpośrednio z pracodawcą niezwiązanych.

Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika (pracownika) powstaniem przysporzenia majątkowego, uzyskane bezpośrednio lub pośrednio od pracodawcy i mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

1.5 Przychody z kapitałów pieniężnych

Do kategorii przychodów z kapitałów pieniężnych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 UPDOF ustawodawca zaliczył m.in. przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych (art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a UPDOF).

Jednocześnie, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 UPDOF, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 UPDOF stosuje się odpowiednio.

1.6 Przychody z działalności gospodarczej

Definicję przychodów osiąganych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej zawiera art. 14 UPDOF. Zgodnie z tym przepisem, za przychód (…) uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Za przychody z działalności gospodarczej - stosownie do art. 14 ust. 2 pkt 8 UPDOF - uznaje się także wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b UPDOF, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2g UPDOF i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a UPDOF.

2. Obowiązki płatnika wobec Osób Uprawnionych do uczestniczenia w Programie Motywacyjnym i uzyskujących od Spółki przychody, o których mowa w art. 12 lub art. 13 UPDOF

Jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka zamierza realizować Program Motywacyjny, w którym wezmą udział m.in. osoby uzyskujące od Spółki przychody ze źródeł przychodów, o których mowa w art. 12 i art. 13 UPDOF.

Powyższe relacje pomiędzy Spółką a pracownikami i osobami zaangażowanymi na podstawie art. 13 UPDOF wskazują, że pozyskiwane przez te osoby świadczenia kwalifikują się do źródła przychodów odpowiednio ze stosunku pracy (art. 10 ust. 1 pkt 1 UPDOF) oraz działalności wykonywanej osobiście (art. 10 ust. 1 pkt 2 UPDOF).

Przyznanie Osobie Uprawnionej w ramach Programu praw do objęcia warrantów subskrypcyjnych, jak również objęcie przez Osobą Uprawnioną samych warrantów subskrypcyjnych, stanowić będzie jedynie potencjalną możliwość uzyskania korzyści w przyszłości (w przypadku realizacji wynikających z warrantów praw do objęcia Akcji). Nie sposób w takim przypadku mówić o powstaniu przychodu podatkowego.

Przyznanie Osobie Uprawnionej prawa do objęcia warrantów subskrypcyjnych nie będzie więc skutkować żadnym przysporzeniem majątkowym po stronie Osoby Uprawnionej.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1(a) należy uznać za prawidłowe.

Z objęciem warrantów również nie będą związane żadne finansowe korzyści dla Osoby Uprawnionej. W szczególności, warranty będą co do zasady niezbywalne (poza możliwością ich dziedziczenia). Nie będzie tym samym istniał rynek, na którym warranty mogłyby zostać zbyte przez Osoby Uprawnione, a tym samym nie można mówić, aby posiadały one wartość rynkową według której można by określić przysporzenie po stronie Osoby Uprawnionej wynikające z faktu nieodpłatnego nabycia (objęcia) warrantów.

Z uwagi na powyższe, przyznanie Osobom Uprawnionym uzyskującym od Spółki przychody wymienione w art. 12 lub art. 13 UPDOF warrantów subskrypcyjnych w ramach Programu (ich objęcie przez daną Osobę Uprawnioną) nie spowoduje powstania przychodu po ich stronie i na Spółce nie będą ciążyły z tego tytułu obowiązki płatnika ani obowiązki informacyjne.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1(b) należy uznać za prawidłowe.

Dalsza ocena obowiązków Spółki jako płatnika wobec osób uzyskujących świadczenia realizowane w ramach planowanego Programu Motywacyjnego wymaga analizy szczególnych regulacji dotyczących spełnienia legalnych przesłanek definicji programu motywacyjnego.

Zgodnie z art. 24 ust. 11b ww. UPDOF, przez program motywacyjny, o którym mowa w art. 24 ust. 11 UPDOF, rozumie się system wynagradzania utworzony na podstawie uchwały walnego zgromadzenia przez:

a)spółkę akcyjną, dla osób uzyskujących od niej świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 UPDOF lub art. 13 UPDOF, albo

b)spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania uzyskują świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 UPDOF lub art. 13 UPDOF

- w wyniku którego osoby uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach tego systemu wynagradzania bezpośrednio lub w wyniku realizacji praw z pochodnych instrumentów finansowych lub realizacji praw z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi, lub realizacji innych praw majątkowych, nabywają prawo do faktycznego objęcia lub nabycia akcji spółki określonej w pkt (a) lub (b).

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanych okolicznościach zdarzenia przyszłego spełnione są przesłanki uznania Programu za program motywacyjny w rozumieniu art. 24 ust. 11b UPDOF. Jak bowiem wskazano:

a)celem Programu Motywacyjnego jest motywowanie osób będących członkami Zarządu Spółki i innych osób o kluczowym znaczeniu dla Spółki lub Grupy poprzez związanie ich wynagrodzeń z realizacją celów strategicznych Spółki na lata 2022-2026;

b)Program zostanie utworzony na podstawie uchwały Walnego Zgromadzenia Spółki;

c)Spółka jest spółką akcyjną i podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych;

d)Spółka jest spółką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do Spółek Zależnych, których członkowie zarządu i inne osoby o kluczowym znaczeniu dla Spółki lub Spółek Zależnych uczestniczą w zorganizowanym przez Spółkę programie o charakterze motywacyjnym;

e)Osoby Uprawnione, do których odnosi się niniejsza część uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy, będą uzyskiwać od Spółki świadczenia z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 UPDOF;

f)Osoby Uprawnione do otrzymania świadczeń w ramach Programu subskrypcyjnych nabędą prawo do nabycia (objęcia) akcji Wnioskodawcy w wyniku realizacji warrantów subskrypcyjnych, stanowiących inne prawa majątkowe.

Należy w tym miejscu zaznaczyć, że warranty subskrypcyjne nie są pochodnymi instrumentami finansowych lub prawami z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy o obrocie instrumentami finansowymi, ale są „innymi prawami majątkowymi”, o których mowa w art. 24 ust. 11b ustawy o PIT, których realizacja prowadzi do nabycia/objęcia akcji. Znajduje to potwierdzenie w licznych interpretacjach indywidualnych dotyczących skutków podatkowych programów motywacyjnych, w szczególności interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej dnia: (i) 9 czerwca 2023 r. (0113-KDIPT2-3.4011.288.2023.1.KKA); (ii) 7 czerwca 2023 r. (0112-KDIL2-1.4011.316.2023.2.KF); (iii) 28 marca 2023 r. (0114-KDIP3-1.4011.108.2023.1.MG); (iv) 17 czerwca 2022 r. (0112-KDIL2-1.4011.298.2022.1.JK); (v) 7 czerwca 2022 r. (0115-KDIT1.4011.185.2022.1.MT).

W konsekwencji, planowany Program Motywacyjny, który zostanie utworzony przez Spółkę, należy uznać za program motywacyjny w rozumieniu art. 24 ust. 11b UPDOF.

Powyższe powoduje, że - na podstawie powołanych powyżej przepisów - nastąpi„przesunięcie” momentu opodatkowania uzyskiwanych w wyniku realizacji tego Programu świadczeń do chwili odpłatnego zbycia akcji objętych (nabytych) przez Osoby Uprawnione uzyskujące od Spółki przychody, o których mowa w art. 12 lub art. 13 UPDOF.

Stosownie bowiem do art. 24 ust. 11 UPDOF, jeżeli w wyniku realizacji programu motywacyjnego utworzonego przez:

a)spółkę akcyjną, od której podatnik uzyskuje świadczenia lub inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 UPDOF,

b)spółkę akcyjną będącą jednostką dominującą w rozumieniu art. 3 ust. 1 pkt 37 ustawy o rachunkowości w stosunku do spółki, od której podatnik uzyskuje świadczenia oraz inne należności z tytułów określonych w art. 12 lub art. 13 UPDOF

- podatnik faktycznie obejmuje lub nabywa akcje tej spółki lub akcje spółki w stosunku do niej dominującej, przychód z tego tytułu powstaje w momencie odpłatnego zbycia tych akcji.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższy wniosek pozostaje trafny również w odniesieniu do Osób Uprawnionych, które, obok przychodów kwalifikujących się jako przychody, o których mowa w art. 12 lub art. 13 UPDOF, będą uzyskiwać od Spółki lub Spółek Zależnych inne rodzaje przychodów (w szczególności przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 UPDOF).

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1(c) należy uznać za prawidłowe.

Jednocześnie przywołane powyżej przepisy rozstrzygają, że przychody uzyskane w wyniku realizacji programu motywacyjnego - niezależnie od ich związku ze stosunkiem zatrudnienia Osoby Uprawnionej lub działalnością wykonywaną osobiście przez Osobę Uprawnioną - podlegają opodatkowaniu w ramach źródła „kapitały pieniężne”.

Na mocy art. 24 ust. 11a UPDOF, dochodem z odpłatnego zbycia akcji nabytych (objętych) w ramach programu motywacyjnego jest różnica między przychodem uzyskanym z odpłatnego zbycia akcji, a kosztami uzyskania przychodu określonymi na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 38 UPDOF.

Przychody uzyskane ze zbycia akcji nabytych (objętych) w ramach programu motywacyjnego będą stanowić przychody z kapitałów pieniężnych, (art. 10 ust. 1 pkt 7 UPDOF w zw. z art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a UPDOF).

Na podstawie art. 17 ust. 1ab pkt 1 UPDOF, przychód określony w art. 17 ust. 1 pkt 6 UPDOF z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych powstaje w momencie przeniesienia na nabywcę własności udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 UPDOF, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Stosownie do art. 30b ust. 5 UPDOF, dochodów, o których mowa w art. 30b ust. 1 UPDOF, nie łączy się z dochodami opodatkowanymi na zasadach określonych w art. 27 UPDOF oraz art. 30c UPDOF.

Po zakończeniu roku podatkowego Osoba Uprawniona jest obowiązana w zeznaniu, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 1 UPDOF, wykazać dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia papierów wartościowych, a także dochody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) - i obliczyć należny podatek dochodowy (art. 30b ust. 6 pkt 1 UPDOF).

Powyższy przepis stanowi, że w przypadku odpłatnego zbycia akcji rozliczenie uzyskanych przez podatnika dochodów następuje w drodze samoopodatkowania.

Tym samym Spółka nie będzie pełniła obowiązków płatnika w przypadku zbycia przez Osoby Uprawnione Akcji nabytych w ramach Programu, również w przypadku, w którym Akcje te zostaną zbyte przez Osoby Uprawnione na rzecz Spółki. Na Spółce nie będą również ciążyły obowiązki informacyjne, określone w przepisach UPDOF.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 1 (d) należy uznać za prawidłowe.

3. Obowiązki płatnika wobec Osób Uprawnionych do uczestniczenia w Programie Motywacyjnym i uzyskujących od Spółek Zależnych przychody, o których mowa w art. 13 UPDOF

Jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka zamierza realizować świadczenia w ramach ustanowionego Programu Motywacyjnego również na rzecz osób, które uzyskują przychody, o których mowa w art. 13 UPDOF, od Spółek Zależnych.

Spółka nie zamierza realizować świadczeń na rzecz tych osób w ramach planowanego Programu Motywacyjnego w imieniu Spółek Zależnych czy na ich zlecenie. Spółka – w ramach opisanego Programu - przyzna tym osobom uprawnienia lub świadczenia działając we własnym imieniu i z własnej inicjatywy.

Działania Osób Uprawnionych pozostają bowiem w bezpośrednim związku ze wzrostem wartości aktywów netto Spółki, który to wskaźnik jest brany pod uwagę przy spełnieniu warunków Programu Motywacyjnego.

Jak szczegółowo wykazano powyżej, w stosunku do takich Osób Uprawnionych - tj. osób, które będą uzyskiwać od Spółek Zależnych przychody określone art. 13 UPDOF - Program będzie stanowił program motywacyjny, o którym mowa w art. 24 ust. 11-11a UPDOF.

W związku z tym, podobnie jak w przypadku Osób Uprawnionych uzyskujących przychody z działalności wykonywanej osobiście bezpośrednio od Spółki, również w przypadku Osób Uprawnionych uzyskujących takie przychody od Spółek Zależnych nastąpi przesunięcie momentu opodatkowania przychodów (świadczeń) uzyskiwanych przez takie Osoby Uprawnione w całym cyklu zdarzeń związanych z realizacją Programu Motywacyjnego aż do odpłatnego zbycia Akcji uzyskanych w ramach Programu.

W ocenie Wnioskodawcy, powyższy wniosek pozostaje trafny również w odniesieniu do Osób Uprawnionych, które, obok otrzymywania od Spółek Zależnych przychodów kwalifikujących się jako przychody, o których mowa w art. 13 UPDOF, będą uzyskiwać od Spółki lub Spółek Zależnych inne rodzaje przychodów (w szczególności przychody z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 14 UPDOF).

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 2(a) do 2(c) należy uznać za prawidłowe.

Również przychody ze zbycia Akcji nabytych w ramach Programu, uzyskiwane przez takie Osoby Uprawnione otrzymujące od Spółek Zależnych przychody, o których mowa w art. 13 UPDOF, należy zakwalifikować do źródła kapitały pieniężne, zgodnie z przepisami UPDOF wskazanymi powyżej. Rozliczenie uzyskanych przez danego podatnika (Osobę Uprawnioną) dochodów nastąpi w drodze samoopodatkowania, również w przypadku zbycia Akcji na rzecz Spółki. Tym samym Spółka nie będzie pełniła obowiązków płatnika i nie będą na niej ciążyć obowiązki informacyjne określone w przepisach UPDOF.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 2(d) należy uznać za prawidłowe.

4. Obowiązki płatnika wobec Osób Uprawnionych do uczestniczenia w Programie Motywacyjnym współpracujących ze Spółką na podstawie umów zawartych w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej

4.1 Uwagi ogólne

W Programie Motywacyjnym, którego wprowadzenie planuje Spółka, mogą uczestniczyć także Osoby Uprawnione, które będą współpracować ze Spółką na podstawie umów zawartych ze Spółką w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez te Osoby Uprawnione, które jednocześnie nie będą uzyskiwać ani od Spółki, ani od Spółek Zależnych przychodów, o których mowa w art. 12 lub art. 13 UPDOF.

Wobec faktu, że przepisy UPDOF dotyczące programów motywacyjnych nie przewidują możliwości spełnienia jego przesłanek w przypadkach osób uzyskujących przychody w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej (ma on zastosowanie wyłącznie do osób uzyskujących od spółki akcyjnej albo spółki, dla której spółka akcyjna jest jednostką dominującą w rozumieniu ustawy o rachunkowości, przychodów ze stosunku pracy lub z działalności wykonywanej osobiście), to art. 24 ust. 11-12a UPDOF nie znajdzie wobec tej kategorii Osób Uprawnionych zastosowania. Tym samym każde z opisanych we wniosku zdarzeń dla określenia jego skutków podatkowych musi być rozpatrzone oddzielnie.

4.2 Przyznanie praw do objęcia warrantów subskrypcyjnych i nieodpłatne objęcie warrantów

W ramach realizowanego programu o charakterze motywacyjnym Osobom Uprawnionym prowadzącym pozarolniczą działalność gospodarczą i świadczącym w ramach tej działalności usługi na rzecz Spółki przyznane zostanie prawo do objęcia warrantów subskrypcyjnych, które:

a)zostaną przyznane (objęte) nieodpłatnie;

b)będą niezbywalne;

c)będą podlegać dziedziczeniu na zasadach ogólnych;

d)z tytułu ich posiadania Osobie Uprawnionej nie będą przysługiwały prawa korporacyjne, majątkowe, prawo głosu ani prawo do dywidendy, poza prawem objęcia Akcji,

e)w przypadku niewykonania praw z warrantów prawa te wygasną i będą podlegały umorzeniu.

Jak już wskazano powyżej, samo przyznanie Osobie Uprawnionej w ramach Programu prawa do objęcia warrantów subskrypcyjnych, jak również objęcie przez Osobą Uprawnioną samych warrantów subskrypcyjnych, stanowić będzie jedynie potencjalną możliwość uzyskania korzyści w przyszłości (w przypadku realizacji wynikających z warrantów praw do objęcia Akcji). Nie sposób w takim przypadku mówić o powstaniu przychodu podatkowego.

Wobec sytuacji, że nie istnieje rynek obrotu tymi prawami, a warranty subskrypcyjne nie będą prezentowały określonej wartość rynkowej w momencie ich przyznania, jednocześnie będą dawać jedynie potencjalną możliwość uzyskania korzyści w przyszłości poprzez potencjalnie preferencyjne nabycie Akcji Spółki - określenie ich wartości na moment ich przyznania nie będzie możliwe.

Z uwagi na powyższe nieodpłatne przyznanie Osobom Uprawnionym świadczącym na rzecz Spółki usługi w ramach prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej praw do objęcia warrantów subskrypcyjnych w ramach Programu oraz samo objęcie warrantów nie spowoduje powstania przychodu po ich stronie i na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika i obowiązki informacyjne określone w przepisach UPDOF.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytań nr 3(a) i 3(b) należy uznać za prawidłowe.

4.3 Objęcie Akcji w zamian za wkład pieniężny

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 UPDOF, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze - w przypadku wniesienia do spółki albo do spółdzielni wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 UPDOF stosuje się odpowiednio.

I tak, w przypadku objęcia udziałów (akcji) w spółce:

a)w zamian za wkład niepieniężny - po stronie wnoszącego wkład powstaje przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 UDPOF, przy czym:

(i) jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład - przychód ten jest wolny od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy;

(ii) jeżeli wkład niepieniężny ma postać inną niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część - ustawa nie przewiduje zwolnienia tego przychodu od podatku;

(b) w zamian za wkład inny niż niepieniężny, czyli pieniężny - po stronie wnoszącego wkład nie powstaje przychód podatkowy (art. 17 ust. 1 pkt 9 UPDOF a contrario).

Wskazane różnice w podatkowym traktowaniu sytuacji objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład pieniężny i niepieniężny wynikają z tego, że:

b)w przypadku wkładu pieniężnego podmiot wnoszący wkład dokonuje po prostu odpłatnego „nabycia” (w potocznym znaczeniu tego pojęcia) udziałów (akcji) za środki pieniężne;

c)w przypadku wkładu niepieniężnego podmiot wnoszący wkład dokonuje natomiast:

(i) odpłatnego „nabycia” (w potocznym znaczeniu tego pojęcia) udziałów (akcji) w zamian za „cenę” w wartości przedmiotu wkładu, oraz jednocześnie

(ii) odpłatnego zbycia przedmiotu wkładu - wnoszący wkład przenosi własność przedmiotu wkładu na spółkę w zamian za określoną „cenę”, tj. wartość objętych udziałów (akcji) w spółce.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje przy tym pojęć „wkład niepieniężny” i „wkład pieniężny”. Nie odsyła również do stosowania w tym zakresie definicji z innych dziedzin prawa, w tym do przepisów prawa cywilnego (handlowego) na gruncie których spółki są tworzone. Wobec powyższego, przepisy prawa cywilnego (handlowego) stanowiące podstawy prawne wnoszenia wkładów do spółek mogą być pomocne dla kwalifikacji danego wkładu jako pieniężny albo niepieniężny dla celów podatkowych. Nie mają one jednak znaczenia decydującego, z uwagi na zasadę autonomii prawa podatkowego. Znaczenie określeń „wkład niepieniężny” i „wkład pieniężny” na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy odczytywać z uwzględnieniem językowego znaczenia tych pojęć oraz ratio legis przepisów regulujących skutki podatkowe wnoszenia wkładów do spółek.

Należy więc wskazać, że przymiotnik „pieniężny” pochodzi od słowa „pieniądz”, czyli „środek płatniczy przyjmowany w zamian za towary i usługi lub zwalniający od zobowiązań”, „moneta lub banknot obiegowy”. Niepieniężny to przeciwieństwo pieniężnego, „inny niż pieniężny” (Słownik Języka Polskiego PWN - wersja internetowa, https://sjp.pwn.pl).

Można zatem stwierdzić, że „wkład pieniężny” to przekazywana spółce w celu pokrycia kapitału zakładowego określona liczba znaków pieniężnych wnoszonych w gotówce albo też w formie transferu pieniądza bankowego, czy pocztowego. Wkład niepieniężny natomiast to przekazywane spółce w celu pokrycia kapitału zakładowego wartości majątkowe, które nie są pieniądzem (w szczególności zbywalne rzeczy lub prawa).

W konsekwencji uregulowania zawartego w art. 17 ust. 1 pkt 9 UPDOF, objęcie przez Osobę Uprawnioną akcji w Spółce w zamian za wkład pieniężny odpowiadający cenie emisyjnej równej ich wartości nominalnej, niższej niż wartość rynkowa obejmowanych akcji, nie będzie skutkować powstaniem po stronie Osoby Uprawnionej przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z powyższym, objęcie akcji za wkład pieniężny, nawet jeśli jego wartość nominalna jest niższa niż wartość rynkowa akcji, jest neutralne podatkowo, a skutek wywiera dopiero w momencie odpłatnego zbycia akcji.

Nawet jednak gdyby uznać, że w momencie objęcia Akcji Spółki w wykonaniu praw z warrantów subskrypcyjnych objętych w ramach Programu Motywacyjnego po stronie Osób Uprawnionych powstaje jakikolwiek przychód podlegający opodatkowaniu, to taki ewentualny przychód należałoby zakwalifikować do źródła - pozarolnicza działalność gospodarcza, ponieważ uzyskanie takiego przychodu przez Osoby Uprawnione byłoby bezpośrednio związane z prowadzoną przez nie działalnością gospodarczą i świadczeniem w ramach tej działalności usług na rzecz Spółki.

W związku z powyższym, nawet w przypadku powstania po stronie Osoby Uprawnionej przychodu z tytułu objęcia Akcji Spółki, przychód taki podlegałby rozliczeniu na zasadzie samoopodatkowania przez daną Osobę Uprawnioną w sposób właściwy dla osiąganych przez nią przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, w związku z czym na Spółce nie ciążyłby obowiązek płatnika ani żadne z obowiązków informacyjnych określonych w UPDOF.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3(c) należy uznać za prawidłowe.

4.4 Odpłatne zbycie Akcji nabytych w ramach Programu

Podlegający opodatkowaniu przychód po stronie Osób Uprawnionych współpracujących ze Spółką jedynie w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej powstanie w momencie sprzedaży Akcji objętych w ramach Programu Motywacyjnego. W przypadku odpłatnego zbycia Akcji objętych w wyniku realizacji warrantów subskrypcyjnych rozliczenie uzyskanych przez podatników dochodów nastąpi w drodze samoopodatkowania - jako przychody z działalności gospodarczej (jeżeli Osoba Uprawniona dokona zbycia Akcji w ramach prowadzonej przez siebie pozarolniczej działalności gospodarczej) lub jako przychody z kapitałów pieniężnych, określone w art. 17 ust. 1 pkt 6 UPDOF.

W każdym przypadku, na Spółce nie będzie w związku z powyższym ciążył obowiązek płatnika ani obowiązki informacyjne określone w UPDOF - niezależnie od tego, czy dana Osoba Uprawniona zbędzie Akcje na rzecz Spółki, czy też na rzecz osoby trzeciej.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania nr 3(d) należy uznać za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Odnośnie do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych, interpretacje te dotyczą konkretnych spraw podatników osadzonych w określonym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.

Sygnaliści w biurze rachunkowym

Dane dokumentu

Interpretacja

Interpretacja indywidualna z dnia 1 lipca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP3-1.4011.316.2024.1.MS2