Interpretacja indywidualna z dnia 25 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB3-1.4012.229.2024.2.MSO

Interpretacja indywidualna w zakresie zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawy zabudowanych działek o nr ewidencyjnych A i B.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług dostawy zabudowanych działek o nr ewidencyjnych A i B.

W odpowiedzi na wezwanie uzupełnili Państwo opis zdarzenia przyszłego pismem z 20 maja 2024 r. (data wpływu 22 maja 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Miasto (…) (dalej: Gmina) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Gmina wyposażona jest w osobowość prawną i posiada zdolność do czynności cywilnoprawnych oraz wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność. Do zadań własnych gminy należy gospodarowanie mieniem komunalnym.

Gmina przeznacza do sprzedaży następujące nieruchomości gruntowe:

1.Działkę nr A o powierzchni (…) ha, arkusz mapy (…), obręb (…), stanowiącą własność Skarbu Państwa, w użytkowaniu wieczystym na lat 99 do dnia (…) (…) r. Gminy (…). Działka jest częściowo ogrodzona murem z kamienia oraz cegły – od strony zachodniej (ogrodzenie wspólne z działką sąsiednią nr B), wzniesionym przed 1960 rokiem – część muru znajduje się na terenie działki nr A. Mur o szerokości około (…) cm, stabilny, nie wymaga rozbiórki. Na gruncie nie były wykonywane od czasu jego wzniesienia żadne nakłady i ulepszenia. Grunt nie był wykorzystywany przez Gminę pod żadną działalność.

Księga wieczysta dla nieruchomości Nr (…), prowadzona jest przez Sąd Rejonowy w (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych – Centralną Informację Ksiąg Wieczystych.

Prawo użytkowania wieczystego gruntu zostało nabyte przez Gminę (…) aktem notarialnym – Oświadczenie o wykonaniu prawa pierwokupu, Rep. A (…) z dnia (…) 1996 roku, Not. (…).

Dla nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego Uchwała NR (…) z dnia (…) 2020 r., zgodnie z którym nieruchomość przeznaczona jest pod tereny zabudowy mieszkaniowej i usługowej – symbol planu (…), na obszarze strefy „B” pośredniej ochrony historycznego układu urbanistycznego oraz strefy „(…)”. Rada Miasta podjęła Uchwałę Nr (…) z dnia (...) 2024 r. w sprawie wyrażenia zgody na zbycie nieruchomości w trybie przetargu ustnego nieograniczonego. Dla nieruchomości został sporządzony operat szacunkowy, określający jej wartość rynkową.

2.Działkę nr B o powierzchni (…) ha, arkusz mapy (…), obręb (…), stanowiącą własność Gminy (…). Działka przylega wschodnią granicą do opisanej powyżej działki nr A. Na działce nr B znajdował się budynek kamienicy (…) nr (…) oraz skrzydło (...) i budynki gospodarcze (komórki), które zostały rozebrane w roku 2019. W części (...) działki znajdują się fundamenty wyburzonego budynku gospodarczego. Ściana nośna budynków na sąsiedniej działce od strony (...), obejmującej posesję ul. (…) została po wyburzeniu budynków na działce sprzedawanej wzmocniona (...). (...). Równocześnie w roku 2019 teren działki został częściowo utwardzony (...). Działka częściowo ogrodzona (...). Ogrodzenie zostało wzniesione przed 1960 r. Mur o szerokości od (…) cm, stabilny, nie wymaga rozbiórki. Na gruncie nie były wykonywane od czasu wzniesienia (...). Grunt nie był wykorzystywany przez Gminę pod żadną działalność.

Księga wieczysta dla nieruchomości Nr (…), prowadzona jest przez Sąd Rejonowy w (…), (…) Wydział Ksiąg Wieczystych – Centralną Informację Ksiąg Wieczystych.

Prawo własności nieruchomości zostało nabyte przez Gminę (…) aktem notarialnym – Umowa przeniesienia własności nieruchomości, Rep. (…) z dnia (…) 2024 roku, Not. (…), (…). Spółka zbywająca nieruchomość w ramach umorzenia udziałów wystawiła dla tej transakcji fakturę nr (…) z zastosowaniem stawki VAT zw. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r.

Dla nieruchomości obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego Uchwała NR (…) Rady Miejskiej w (…) z dnia (…) 2020 r., zgodnie z którym nieruchomość przeznaczona jest pod tereny zabudowy mieszkaniowej i usługowej – symbol planu 14MU oraz w minimalnej części wzdłuż północnej granicy tereny dróg publicznych klasy lokalnej – symbol planu 1KDL, na obszarze strefy „B” pośredniej ochrony historycznego układu urbanistycznego oraz strefy „E” ochrony ekspozycji. Rada Miasta podjęła Uchwałę Nr (…) z dnia (...) 2024 r. w sprawie wyrażenia zgody na zbycie nieruchomości w trybie przetargu ustnego nieograniczonego. Dla nieruchomości został sporządzony operat szacunkowy, określający jej wartość rynkową. Obie nieruchomości przylegają do siebie i będą zbyte przez Gminę w ramach jednego przetargu.

Pismem z 20 maja 2024 r. (data wpływu 22 maja 2024 r.) uzupełnili Państwo opis sprawy o następujące informacje:

Ad. 1

Działka nr A :

-mur z kamienia i cegły jest trwale związany z gruntem, został wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych i stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2024 r. poz. 725),

Działka nr B:

-fundamenty budynku gospodarczego są trwale związane z gruntem, zostały wzniesione z użyciem wyrobów budowlanych i stanowią budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2024 r. poz. 725),

-przypory wspornikowe stanowią element konstrukcyjny ściany nośnej kamienicy na działce sąsiedniej, przeciwdziałający jej pękaniu po rozebraniu budynku znajdującego się na działce nr B, są trwale związane z gruntem, zostały wzniesione z użyciem wyrobów budowlanych i stanowią budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2024 r. poz. 725),

-parking utwardzony (...) jest trwale związany z gruntem, został wykonany z użyciem wyrobów budowlanych i stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2024 r. poz. 725),

-mur z kamienia i cegły jest trwale związany z gruntem, został wzniesiony z użyciem wyrobów budowlanych i stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2024 r. poz. 725),

Ad. 2

Ogrodzenie na działce nr B znajdujące się od strony (...) wykonane zostało jako ogrodzenie posesji (…), związane z obiektem budowlanym i stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz.U. z 2024 r. poz. 725).

Ad. 3

Działka nr A:

-mur z kamienia i cegły jest trwale związany z gruntem, został wzniesiony przed 1960 r. i w tym okresie nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r. poz. 361),

Działka nr B:

-fundamenty budynku gospodarczego zostały wzniesione przed 1960 r. i w tym okresie nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r. poz. 361),

-przypory wspornikowe zostały wzniesione w 2019 r. i w tym roku nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r. poz. 361),

-parking utwardzony (...) zostały wykonany w 2019 zostały wybudowany w 2019 r. i w tym roku nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r. poz. 361),

-mur z kamienia i cegły został wzniesiony przed 1960 r. i w tym okresie nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r. poz. 361),

-ogrodzenie na działce nr B znajdujące się od strony (...) wykonane zostało przed 1960 r. i w tym roku nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2024 r. poz. 361).

Ad. 4.

Działka nr A:

-mur z kamienia i cegły jest trwale związany z gruntem, został wzniesiony przed 1960 r. i w tym okresie nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą obiektu upłynie okres co najmniej 2 lat.

Działka nr B:

-fundamenty budynku gospodarczego zostały wzniesione przed 1960 r. i w tym okresie nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą obiektu upłynie okres co najmniej 2 lat,

-przypory wspornikowe zostały wzniesione w 2019 r. i w tym roku nastąpiło ich pierwsze zasiedlenie – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą obiektu upłynie okres co najmniej 2 lat,

-parking utwardzony (...) zostały wykonany w 2019 zostały wykonany w 2019 r. i w tym roku nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą obiektu upłynie okres co najmniej 2 lat,

-mur z kamienia i cegły został wzniesiony przed 1960 r. i w tym okresie nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą obiektu upłynie okres co najmniej 2 lat,

-ogrodzenie na działce znajdujące się od strony (...) wykonane zostało przed 1960 r. i w tym roku nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą obiektu upłynie okres co najmniej 2 lat.

Ad. 5.

Działka nr A:

-działka stanowi otwarty teren z zielenią dostępny ogólnie, Gmina nie prowadzi na niej żadnej działalności,

Działka nr B:

-Działka została nabyta przez Gminę dnia 3 stycznia 2024 r. i jest przeznaczona do zbycia, Gmina nie prowadzi na nieruchomości żadnej działalności.

Ad. 6.

Działka nr A:

-Gmina nabyła prawo użytkowania wieczystego działki gruntu aktem notarialnym – Oświadczenie o wykonaniu prawa pierwokupu, Rep. (…) z dnia (…) 1996 roku, Not(…). W odniesieniu do muru z kamienia i cegły nie przysługiwało Gminie prawo do doliczenia podatku naliczonego przy nabyciu obiektu.

Działka nr B:

-Prawo własności nieruchomości zostało nabyte przez Gminę (…) aktem notarialnym – Umowa przeniesienia własności nieruchomości, Rep. (…) z dnia (…) 2024 roku, Not. (…). Spółka zbywająca nieruchomość w ramach umorzenia udziałów wystawiła dla tej transakcji fakturę nr (…) z zastosowaniem stawki VAT zw. na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. Od momentu nabycia własności Gmina nie dokonywała żadnych nakładów na wymienione obiekty istniejące już w momencie nabycia własności na gruncie.

I tak:

-fundamenty budynku gospodarczego – Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy wytworzeniu/nabyciu obiektu,

-przypory wspornikowe – Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy wytworzeniu/nabyciu obiektu,

-parking utwardzony (...) – Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy wytworzeniu/nabyciu obiektu,

-mur z kamienia i cegły – Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy wytworzeniu/nabyciu obiektu,

-ogrodzenie na działce znajdujące się od strony (...) – Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy wytworzeniu/nabyciu obiektu.

Pytania

Czy sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki nr A wraz z prawem własności budowli na gruncie oraz sprzedaż prawa własności działki nr B wraz z budowlami na gruncie będą zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o podatku od towarów i usług?

Państwa stanowisko w sprawie

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy o VAT – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy o VAT – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast stosownie do art. 15 ust. 6 ustawy o VAT, za podatnika VAT nie uznaje się organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jako że jednostki samorządu terytorialnego są wyposażone w osobowość prawną oraz w określonym zakresie wykonują samodzielnie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, należy uznać, iż spełniają zawartą w tym przepisie definicję podatnika VAT. Oznacza to, że w zakresie czynności cywilnoprawnych dokonywanych przez jednostki samorządu terytorialnego, nawet, gdy dotyczą zadań własnych gmin nałożonych na nie odrębnymi przepisami prawa, podmioty te powinny być uznawane za podatników VAT.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 Ustawy o samorządzie gminnym z dnia 8 marca 1990 r., do zadań własnych gminy należy m.in. gospodarka nieruchomościami. Jednakże gmina dokonując sprzedaży swoich nieruchomości wykonuje czynności o charakterze cywilnoprawnym. Jak wykazano powyżej, pomimo, że gmina wykonuje swoje zadania własne, lecz czynności te są realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych, gmina występuje jako podatnik VAT.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Natomiast zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Dostawa gruntu przez gminę dokonywana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem VAT. Dostawa taka może być opodatkowana według stawki 23% bądź może być zwolniona z podatku.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwolniona z podatku VAT jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Art. 2 pkt 33 ustawy o VAT określa tereny budowlane jako grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Przedmiotowe działki objęte są miejscowym planem zagospodarowanie przestrzennego oznaczona symbolem 14MU – tereny zabudowy mieszkaniowej i usługowej

Nieruchomości przeznaczone na sprzedaż nie stanowią terenów niezabudowanych, ponieważ obie działki zabudowane są murem, trwale związanym z gruntem. Dodatkowo jedna z działek posiada parking utwardzony kostką betonową trylinką oraz wsporniki murowane z pustaka.

Zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Jeżeli zatem dostawa budynku, budowli lub ich części jest opodatkowana podatkiem VAT wówczas dostawa gruntu jest opodatkowana tą samą stawką. Jeżeli natomiast dostawa budynku, budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia korzysta także dostawa gruntu, na którym ten budynek, budowla lub ich część jest posadowiona.

Pojęcie „budowli” nie zostało zdefiniowane w przepisach ustawy o VAT, dlatego też właściwym jest odwołanie się do definicji zawartych w innych przepisach prawa, np.: w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Zgodnie z art. 3 pkt 3 prawa budowlanego, budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak np.: obiekty liniowe.

Zgodnie natomiast z art. 3a prawa budowlanego, obiektem liniowym jest obiekt budowlany, którego charakterystycznym parametrem jest długość.

W opinii Gminy, mur jest obiektem liniowym związanym trwale z gruntem, co sprowadza się do posadowienia obiektu na tyle trwale, by zapewnić mu stabilność i możliwość przeciwdziałania czynnikom zewnętrznym.

Także przypory wspornikowe murowane z pustaka oraz parking utwardzony (...), którymi zabudowana jest jedna z przedmiotowych nieruchomości gruntowych, stanowią budowle trwale związane z gruntem.

W związku z powyższym gmina będzie dokonywać dostawy działki zabudowanej, czyli dostawy budowli.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt. 10 dostawa budowli zwolniona jest z podatku VAT, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata;

Z powyższego uregulowania wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Przepis art. 2 ust.14 ustawy o VAT stanowi, że przez pierwsze zasiedlenie – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Ustawodawca nie uzależnia pierwszego zasiedlenia, od oddania do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Do pierwszego zasiedlenia wystarczy rozpoczęcie jego użytkowania.

Gmina nie posiada dokładnych informacji kiedy przedmiotowy mur został wybudowany.

Prawdopodobnie został wzniesiony przed 1960 rokiem. Przypory wspornikowe murowane z pustaka oraz parking częściowo utwardzony (...) zostały wybudowane w 2019 r. przez poprzedniego właściciela. Od 2019 r. ani poprzedni właściciel, ani Gmina nie ponosiła żadnych wydatków na ulepszenie budowli.

Gmina (…) stoi na stanowisku, że sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki nr A wraz z prawem własności budowli na gruncie oraz sprzedaż prawa własności działki nr B wraz z budowlami będą zwolnione z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 Ustawy o podatku od towarów i usług.

Ocena stanowiska

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawa o VAT” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 pkt 6 i 7 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

-oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;

-zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o towarach – rozumie się przez to rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Stosownie do art. 2 pkt 22 ustawy sprzedaż to odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W świetle powołanych powyżej przepisów budynki, budowle oraz grunt spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o VAT.

Ponadto zarówno oddanie nieruchomości w użytkowanie wieczyste, jak również sprzedaż prawa użytkowania wieczystego, stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Należy zaznaczyć, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według zapisu art. 15 ust. 1 ustawy podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych) – tylko w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zatem gmina wykonując we własnym imieniu i na własny rachunek czynności spełniające definicję działalności gospodarczej, określonej w art. 15 ust. 2 ustawy, działa w charakterze podatnika podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Zamierzacie Państwo sprzedać prawo użytkowania wieczystego zabudowanej działki nr A i prawo własności zabudowanej działki nr B.

Działka nr A jest częściowo ogrodzona murem z kamienia oraz cegły.

Z kolei na działce nr B znajdują się fundamenty wyburzonego budynku gospodarczego, przypory wspornikowe murowane, parking utwardzony kostką betonową trylinką oraz mur z kamienia oraz cegły i pustaka. Działka nr B jest częściowo ogrodzona.

Wskazali Państwo, że wszystkie wymienione powyżej naniesienia (oprócz ogrodzenia znajdującego się na działce nr B) stanowią budowle w rozumieniu Prawa budowlanego, natomiast ogrodzenie na działce nr B znajdujące się od strony zachodniej i północnej stanowi urządzenie budowlane w rozumieniu art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane.

W stosunku do wszystkich budowli znajdujących się na działkach nr A i B nastąpiło pierwsze zasiedlenie w rozumieniu art. 2 pkt 14 ustawy o podatku od towarów i usług, a ponadto – jak Państwo wskazali – pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą poszczególnych obiektów upłynie okres co najmniej 2 lat. Nie ponosili Państwo żadnych nakładów na poszczególne obiekty.

Wskazali Państwo ponadto, że nie przysługiwało Państwu prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu poszczególnych obiektów. Nie wykorzystywali Państwo ich również przez cały okres posiadania wyłącznie do czynności zwolnionych.

Na tle tak przedstawionego opisu sprawy Państwa wątpliwości dotyczą kwestii zwolnienia od podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, sprzedaży prawa użytkowania wieczystego zabudowanej działki o nr ewidencyjnym A i sprzedaży prawa własności zabudowanej działki nr B.

Jak już wcześniej wyjaśniono, w zakresie czynności wykonywanych na podstawie umów cywilnoprawnych podlegają Państwo obowiązkowi podatkowemu na zasadach ogólnych (zgodnie z dyspozycją art. 15 ust. 2 ustawy). Będąc czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług będą Państwo również podatnikiem tegoż podatku w zakresie sprzedaży, o której mowa wcześniej.

Czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, może być albo opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

W treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewiduje bowiem dla niektórych czynności obniżone stawki podatku, bądź zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

I tak, stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jak wynika z powyższych uregulowań, zwolnienie od podatku wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich powstało pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem, a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części należy przywołać definicję pierwszego zasiedlenia zawartą w ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pierwszym zasiedleniu pierwszym zasiedleniu – rozumie się przez to oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

1)wybudowaniu lub

2)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku, budowli lub ich części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku budowli lub ich części oddano go w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku, budowli lub ich części na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika – bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku, budowli lub ich części.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a lub pkt 2 tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a)w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b)dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 oraz ustawy, ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

-towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,

-przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 stanie się bezzasadne.

Kwestię opodatkowania dostawy gruntu, na którym posadowione zostały budynki, budowle lub ich części rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w myśl którego w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Ww. przepis ma zastosowanie również do dostawy prawa użytkowania wieczystego gruntu.

W świetle tego przepisu przy sprzedaży budynków lub budowli, dokonywanej wraz z dostawą gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków oraz budowli w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu) stosuje się analogiczną stawkę podatku lub zwolnienie, jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu (prawa użytkowania wieczystego gruntu), na którym obiekt jest posadowiony.

Należy zauważyć, że przepisy ustawy o podatku od towarów i usług nie definiują pojęcia „budynku”, „budowli” oraz „urządzenia budowlanego”. W tym zakresie należy odnieść się do przepisów ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725).

W myśl art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o budowli – należy przez to rozumieć każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: obiekty liniowe, lotniska, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem tablice reklamowe i urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki, a także części budowlane urządzeń technicznych (kotłów, pieców przemysłowych, elektrowni jądrowych, elektrowni wiatrowych, morskich turbin wiatrowych i innych urządzeń) oraz fundamenty pod maszyny i urządzenia, jako odrębne pod względem technicznym części przedmiotów składających się na całość użytkową.

Jak stanowi art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane ilekroć w ustawie jest mowa o urządzeniach budowlanych – należy przez to rozumieć urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym, zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, jak przyłącza i urządzenia instalacyjne, w tym służące oczyszczaniu lub gromadzeniu ścieków, a także przejazdy, ogrodzenia, place postojowe i place pod śmietniki.

Zgodnie z Prawem budowlanym urządzenia budowlane nie mieszczą się w definicji budowli. A zatem, w myśl powyższych przepisów Prawa budowlanego, obiekt (ogrodzenie znajdujące się na działce od strony zachodniej i północnej) stanowi odmienny rodzaj obiektu niż budowle, czy budynki zdefiniowane w ww. ustawie.

Urządzenia budowlane stanowią urządzenia techniczne związane z obiektem budowlanym zapewniające możliwość użytkowania obiektu zgodnie z jego przeznaczeniem, nie są to samodzielne budowle zdefiniowane w art. 3 pkt 3 ww. ustawy Prawo budowlane, które uznaje się za towar na gruncie podatku od towarów i usług. Jednakże urządzenia te należy traktować, jako elementy przynależne do budynku, budowli i opodatkować łącznie z tym budynkiem, budowlą, z którym są powiązane. Brak podstaw do stosowania przepisów ustawy o podatku od towarów w zakresie stawki podatku VAT lub zwolnień dla ww. urządzeń w oderwaniu od budynków/budowli, do których przynależą, gdyż w świetle obowiązujących przepisów nie mają one samodzielnego bytu. Zatem sprzedaż urządzeń budowlanych będzie opodatkowana analogiczną stawką podatku lub będzie korzystała ze zwolnienia, jak dostawa obiektów z którymi są związane.

W celu ustalenia czy w odniesieniu do planowanej transakcji sprzedaży prawa użytkowania wieczystego zabudowanej działki nr A i sprzedaży własności zabudowanej działki nr B zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku, należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy i kiedy względem budowli znajdujących się na ww. działkach doszło do pierwszego zasiedlenia.

Jak sami Państwo wskazali, mur z kamienia i cegły znajdujący się na działce nr A został wzniesiony przed 1960 r. i w tym okresie nastąpiło jego pierwsze zasiedlenie. Z kolei poszczególne budowle znajdujące się na działce nr B, zostały zasiedlone odpowiednio: fundamenty budynku gospodarczego w 1960 r., przypory wspornikowe w 2019 r., parking utwardzony kostką betonową trylinką w 2019 r., mur z kamienia i cegły przed 1960 r. Zatem od pierwszego zasiedlenia poszczególnych budynków znajdujących się na działkach nr A i B minął już okres 2 lat. Ponadto nie ponosili Państwo nakładów na poszczególne, ww. wymienione obiekty.

Zatem w odniesieniu do wszystkich budowli znajdujących się na działkach nr A i B będą spełnione przesłanki wymagane dla zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

W związku z tym, że planowana dostawa ww. budowli będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, dalsza analiza zwolnień ww. dostawy – wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a lub pkt 2 ustawy – jest bezzasadna.

W konsekwencji dostawa gruntów (prawa użytkowania wieczystego działki nr A i prawa własności działki nr B) z którymi ww. budowle są związane – przy uwzględnieniu treści art. 29a ust. 8 ustawy – również będzie objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług.

Mając na względzie powyższe, uznać należy, że planowana sprzedaż prawa użytkowania wieczystego działki nr A zabudowanej murem z kamienia i cegły oraz dostawa prawa własności działki nr B zabudowanej fundamentami budynku gospodarczego, przyporami wspornikowymi murowanymi, parkingiem utwardzonym kostką betonową trylinką oraz murem z kamienia oraz cegły, jak również urządzeniem budowlanym w postaci ogrodzenia, będzie czynnością zwolnioną od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy w związku z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT.

Tym samym Państwa stanowisko jest prawidłowe.

Dodatkoweinformacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Ponoszą Państwo ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Nadmienia się, że niniejsza interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W przypadku zmiany któregokolwiek z elementów opisu zdarzenia przyszłego w szczególności błędnej kwalifikacji przepisów prawa budowlanego obiektów znajdujących się na działkach będących przedmiotem planowanej dostawy, wydana interpretacja traci swoją aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem sprawy i zastosują się Państwo do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.) dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.