Interpretacja indywidualna z dnia 25 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4014.221.2024.1.JS

Skutki podatkowe w zakresie zawarcia umowy przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej.

 Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

26 kwietnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 26 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca, będący wspólnikiem spółki jawnej planuje na przełomie maja i czerwca 2024 r. nabyć ogół praw i obowiązków innego wspólnika tej samej spółki jawnej.

Nabycie ma nastąpić w zamian za przekazanie przez Wnioskodawcę kwoty pieniężnej (przelew). Do nabycia ma dojść na podstawie umowy zawartej w formie pisemnej. Aktualnie w spółce jawnej jest trzech wspólników. Zapisy umowy spółki jawnej przewidują możliwość przeniesienia przez wspólnika ogółu praw i obowiązków, jednakże po uzyskaniu zgody wszystkich pozostałych wspólników. Wspólnicy oświadczyli, że wyrażą na piśmie zgodę na przeniesienie ogółu praw i obowiązków.

Podstawę prawną zawarcia planowanej umowy stanowi art. 10 ustawy Kodeks spółek handlowych. Zgodnie z przygotowanym projektem umowa zatytułowana jest jako: „umowa o przeniesienie ogółu praw i obowiązków wspólnika w spółce jawnej”. Zgodnie z § 2 projektowanej umowy „Zbywca oświadcza, że przenosi ogół praw i obowiązków przysługujących mu z tytułu uczestnictwa w Spółce na Nabywcę”. Z kolei, zgodnie z treścią § 3 ust. 1 projektowanej umowy „Nabywca oświadcza, że ogół praw i obowiązków Zbywcy w spółce nabywca i zobowiązuje się do zapłaty na rzecz Zbywcy kwotę (…) złotych, która zostanie przelana na rachunek bankowy Zbywcy (...) w ośmiu równych ratach po (…) złotych, płatnych w odstępach comiesięcznych do 25 dnia każdego miesiąca, przy czym pierwsza rata zostanie zapłacona w dniu podpisania umowy”. Zgodnie z projektowaną umową i jej § 4, zysk spółki przypadający za 2024 r. na rzecz Zbywcy przypadnie w całości Nabywcy, z uwzględnieniem pobranych przez Zbywcę zaliczek na poczet zysku.

Pytanie

Czy wyżej opisana projektowana umowa, której przedmiotem jest przeniesienie ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej, jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych? Czy w związku z tym Wnioskodawca powinien złożyć deklarację PCC-3 i uiścić podatek?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, umowa, której przedmiotem jest przeniesienie ogółu praw i obowiązków w spółce jawnej nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych ustawodawca enumeratywnie wskazał, które czynności cywilnoprawne podlegają temu podatkowi. Jest to katalog zamknięty, więc każda czynność w nim niewymieniona nie podlega opodatkowaniu, nawet gdy wywołuje skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do innych, które zostały w nim wyliczone.

O kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu decyduje jej treść, a nie nazwa. Jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy, pozwalające na ich kwalifikację pod względem prawnym.

Kwestię przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika reguluje art. 10 ustawy Kodeks spółek handlowych. Stosownie do § 1 tego przepisu, ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inna osobę tylko wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi. W myśl § 2, ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozostałych wspólników chyba, że umowa spółki stanowi inaczej. Z kolei zgodnie z § 3 ww. przepisu w przypadku przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika na inną osobę, za zobowiązania występującego wspólnika związane z uczestnictwem w spółce osobowej i zobowiązania tej spółki osobowej odpowiadają solidarnie występujący wspólnik oraz wspólnik przystępujący do spółki.

Uważa Pan, że to strony danej czynności decydują o wyborze czynności prawnej, na mocy której dochodzi do przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej. Może to być umowa uregulowana przepisami Kodeksu cywilnego, np.: umowa sprzedaży czy darowizna albo inna umowa nienazwana. Pana zdaniem, w przypadku gdy strony zgodnie ustalą, iż przeniesienie ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej następuje na mocy szczególnego rodzaju umowy wynikającej z art. 10 ustawy Kodeks spółek handlowych, to nie może być ona kwalifikowana jako sprzedaż w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego.

A więc, w Pana ocenie, umowa przeniesienia ogółu praw i obowiązków jest umową inną aniżeli umowa sprzedaży, uregulowaną przepisami prawa handlowego i jako taka nie mieści się w zamkniętym katalogu czynności podlegających podatkowi od czynności cywilnoprawnych wymienionych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ponadto podnosi Pan, iż stosownie do treści art. 353¹ Kodeksu cywilnego, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

W opisanym powyżej zdarzeniu przyszłym, strony właśnie chcą skorzystać z przywołanego powyżej przepisu i dokonać czynności prawnej na podstawie umowy nienazwanej, ale znajdującej swoją podstawę w przepisach szczególnych, którym w tym wypadku jest Kodeks spółek handlowych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przepis art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295) zawiera zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

Podatkowi podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

a)umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,

b)umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,

c)(uchylona),

d)umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,

e)umowy dożywocia,

f)umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,

g)(uchylona),

h)ustanowienie hipoteki,

i)ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,

j)umowy depozytu nieprawidłowego,

k)umowy spółki.

W myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy:

Podatkowi podlegają:

zmiany umów wymienionych w pkt 1, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4;

orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w pkt 1 lub 2.

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Tym samym, o kwalifikacji określonej czynności prawnej, a w konsekwencji o jej podleganiu opodatkowaniu tym podatkiem decyduje jej treść (elementy przedmiotowo istotne), a nie nazwa. Zatem, jeżeli strony zawierają umowę i układają stosunki w jej ramach w określony sposób, to dla oceny czy powstanie obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z dokonaniem wskazanej w ustawie czynności, miarodajne będą rzeczywiste prawa i obowiązki stron tej umowy pozwalające na ich kwalifikacje pod względem prawnym.

Szczegółowe ustalenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie. Oznacza to, że czynności niewymienione w ustawowym katalogu nie podlegają opodatkowaniu, nawet gdy wywołują skutki w sferze gospodarczej takie same bądź podobne do tych, które zostały w nim wyliczone.

Zgodnie z art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Zgodnie z zasadą swobody umów strony umowy mają prawnie zagwarantowaną swobodę:

1)w wyborze kontrahenta;

2)ukształtowania treści konkretnego stosunku zobowiązaniowego (w granicach wyznaczonych przez właściwość, naturę tego stosunku, przepisy bezwzględnie obowiązujące oraz zasady współżycia społecznego);

3)w nadaniu określonej formy oświadczeń woli stron.

Uczestnicy obrotu, zawierający umowę, mają dodatkowo wybór pomiędzy ustawowo określonymi wzorcami umów (tzw. „umowami nazwanymi”, tj. „zaproponowanymi przez ustawodawcę” poprzez uregulowanie ich postanowień w przepisach prawa cywilnego) oraz stosunkami, których postanowienia nie mieszczą się w takich wzorcach (tzw. umowy nienazwane).

Kwestia przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej uregulowana jest w ustawie z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 18 ze zm.).

Na podstawie art. 10 § 1-3 Kodeksu spółek handlowych:

Ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko wówczas, gdy umowa spółki tak stanowi.

Ogół praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej może być przeniesiony na inną osobę tylko po uzyskaniu pisemnej zgody wszystkich pozostałych wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

W przypadku przeniesienia ogółu praw i obowiązków wspólnika na inną osobę, za zobowiązania występującego wspólnika związane z uczestnictwem w spółce osobowej i zobowiązania tej spółki osobowej odpowiadają solidarnie występujący wspólnik oraz wspólnik przystępujący do spółki.

Jak z powyższego wynika art. 10 Kodeksu spółek handlowych razem z odpowiednimi zapisami umowy spółki stanowi niezbędne minimum prawne umożliwiające zbycie ogółu praw i obowiązków wspólnika.

Należy jednak mieć na względzie, że przeniesienie ogółu praw i obowiązków wspólnika spółki osobowej, o którym mowa w art. 10 Kodeksu spółek handlowych może zostać przeprowadzone w dowolnej formie prawnej (umowa nazwana, np. umowa sprzedaży lub umowa nienazwana), gdyż przepisy Kodeksu spółek handlowych nie określają rodzaju umowy w oparciu, o którą powinno dojść do przeniesienia członkostwa.

Z opisu zdarzenia przyszłego wynika, że jest Pan wspólnikiem spółki jawnej. Planuje Pan nabycie ogółu praw i obowiązków drugiego wspólnika na podstawie art. 10 Kodeksu spółek handlowych.

Mając na uwadze powyższe okoliczności, stwierdzić należy, że skoro jak wynika z treści wniosku, nabędzie Pan ogół praw i obowiązków wspólnika spółki jawnej na podstawie umowy, o której mowa w art. 10 Kodeksu spółek handlowych, to stwierdzić należy, że umowa ta jako nie mieszcząca się w zamkniętym katalogu czynności podlegających podatkowi od czynności cywilnoprawnych – nie jest czynnością podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo wnieść skargę na tę interpretację indywidualną do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

-w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

-w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.