Interpretacja indywidualna z dnia 20 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.212.2024.1.IN

Ustalenie, czy skrócenie okresu trwania Umowy PGK przez spółki tworzące PGK „A”, w drodze aneksu zawartego w formie aktu notarialnego, zgłoszone do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, będzie skutkowało wygaśnięciem statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych dla PGK „A” w ostatnim dniu skróconego okresu oraz zakończeniem w tym dniu ostatniego roku podatkowego PGK „A”, a przepisy art. 1a ust. 10-10c ustawy o CIT nie znajdą w tym przypadku zastosowania oraz w przypadku skrócenia okresu trwania Umowy PGK „A” lub rozwiązania Umowy PGK „A”, jak opisano powyżej w zdarzeniu przyszłym, spółki wchodzące obecnie w skład PGK „A” będą mogły przystąpić do innej (nowej) podatkowej grupy kapitałowej przed upływem 3 lat podatkowych następujących po roku, w którym wygaśnie status aktualnej PGK „A”.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

24 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 16 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy :

• skrócenie okresu trwania Umowy PGK przez spółki tworzące PGK „A”, w drodze aneksu zawartego w formie aktu notarialnego, zgłoszone do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, będzie skutkowało wygaśnięciem statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych dla PGK „A” w ostatnim dniu skróconego okresu oraz zakończeniem w tym dniu ostatniego roku podatkowego PGK „A”, a przepisy art. 1a ust. 10-10c ustawy o CIT nie znajdą w tym przypadku zastosowania,
• w przypadku skrócenia okresu trwania Umowy PGK „A” lub rozwiązania Umowy PGK „A”, jak opisano powyżej w zdarzeniu przyszłym, spółki wchodzące obecnie w skład PGK „A” będą mogły przystąpić do innej (nowej) podatkowej grupy kapitałowej przed upływem 3 lat podatkowych następujących po roku, w którym wygaśnie status aktualnej PGK „A”.

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem

1)Zainteresowany będący stroną postępowania:

„B” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością

2)Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

„C” S.A.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Spółka „B” jest spółką dominującą podatkowej grupy kapitałowej w rozumieniu art. 1a ustawy o CIT o nazwie PGK „A” ("PGK A" lub "Podatnik"). Oprócz Spółki dominującej, w skład PGK „A” wchodzi również spółka zależna C.

Umowa zawiązująca PGK „A” jako umowa o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej w rozumieniu art. 1a ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, została zawarta w formie aktu notarialnego w dniu 22 stycznia 2014 roku, Rep. A nr (…) na okres 50 lat podatkowych, od 1 maja 2014 roku do 31 grudnia 2063 roku („Umowa PGK A”). Umowa PGK „A” została zarejestrowana przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego. Rok podatkowy PGK „A” pokrywa się z rokiem kalendarzowym. Pierwszy rok podatkowy PGK „A” obowiązywał od 1 maja 2014 roku do 31 grudnia 2014 roku.

Umowa PGK „A” została zawarta pomiędzy spółką „D sp. z o.o.” a spółką „E” S.A.”. Z dniem (…) roku nazwa spółki „”D” sp. z o.o.” została zmieniona na „”B” sp. z o.o.” (co zostało odzwierciedlone stosownym wpisem do krajowego rejestru sądowego w dniu (…) r.). Z kolei z dniem dniu (…) roku nazwa spółki „”E” S.A.” została zmieniona na „”C” S.A." (co zostało odzwierciedlone stosownym wpisem do krajowego rejestru sądowego w dniu (…) r.).

Spółka dominująca oraz Spółka zależna spełniają wymagania dotyczące powstania Podatkowej Grupy Kapitałowej, jak również utrzymania jej statusu, zgodnie z art. 1a ust. 2 ustawy o CIT, tj.:

a) w skład PGK „A”wchodzą co najmniej dwie spółki prawa handlowego posiadające osobowość prawną pozostające w związkach kapitałowych; ponadto, spółki te posiadają siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

b) przeciętny kapitał zakładowy przypadający na każdą ze spółek należących do PGK „A” jest nie niższy niż 250.000 zł,

c) Spółka dominująca jest w bezpośrednim posiadaniu przynajmniej 75% udziału (w tym przypadku akcji) w kapitale zakładowym Spółki zależnej wchodzącej w skład PGK,

d) w spółkach tworzących PGK „A” nie występują zaległości we wpłatach podatków stanowiących dochód budżetu państwa,

e) Umowa PGK „A” została zawarta na okres co najmniej 3 lat podatkowych oraz została zarejestrowana przez naczelnika urzędu skarbowego,

f) spółki tworzące PGK „A” nie korzystają ze zwolnień podatkowych określonych w art. 17 ust. 1 pkt 34 lub 34a ustawy o CIT ani ze zwolnień od podatku dochodowego na podstawie odrębnych ustaw,

g) w przypadku dokonania transakcji kontrolowanej w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 6 z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, niewchodzącymi w skład podatkowej grupy kapitałowej, spółki tworzące PGK „A” nie ustalają i nie narzucają warunków różniących się od warunków, które ustaliłyby między sobą podmioty niepowiązane w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy.

Grupa „B” - w ramach której działa PGK „A” - rozważa rozwiązanie lub skrócenie okresu obowiązywania PGK „A” przed upływem terminu, na który zgodnie z Umową PGK „A” została powołana, przy czym nastąpi to po upływie 3 - letniego okresu jej funkcjonowania. Następnie, planowane jest powołanie nowej podatkowej grupy kapitałowej („nowa PGK”), przy czym skład nowej PGK nie został jeszcze określony.

W powyższym celu, spółki tworzące PGK „A”, kierując się obowiązującą w polskim prawie zasadą swobody umów ustanowioną w art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 z późn. zm.), planują zawrzeć w formie aktu notarialnego aneks do Umowy PGK „A”, polegający na jej rozwiązaniu lub skróceniu okresu obowiązywania. Zmiana Umowy PGK „A” zostanie w takim przypadku zgłoszona przez Spółkę dominującą jako spółkę reprezentującą PGK „A”, do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zgodnie z art. 1a ust. 8 ustawy o CIT.

Po rozwiązaniu lub wygaśnięciu Umowy PGK „A”, określone spółki z Grupy „B” mogą przystąpić do nowej PGK. Umowa nowej PGK będzie zakładać, że okres obowiązywania nowej PGK nie będzie pokrywał się z okresem obowiązywania PGK „A”.

Wnioskodawcy rozważają przygotowanie i zawarcie aneksu do umowy istniejącej PGK „A”, który skutkowałby jej rozwiązaniem lub skróceniem okresu jej trwania. Następnie, najpóźniej w terminie 30 dni od daty zawarcia aneksu do Umowy PGK „A”, „B” jako Spółka dominująca złoży zawiadomienie o rozwiązaniu PGK „A”.

Jak zostało wskazane powyżej określone spółki z Grupy „B” mogą przystąpić do nowej PGK podpisując stosowną umowę. Umowa o zawiązaniu nowej PGK może zostać zawarta jeszcze przed formalnym wygaśnięciem (zakończeniem) istniejącej PGK „A”, niemniej okres obowiązywania nowej PGK nie będzie pokrywał się z okresem obowiązywania PGK „A” (tj. nowa PGK zacznie funkcjonować dopiero po rozwiązaniu PGK „A”).

Decyzja spółek tworzących PGK „A” o rozwiązaniu Umowy PGK „A” jest podyktowana zmianami otoczenia biznesowego, planów i strategii grupy „B”, a nie naruszeniem któregokolwiek z warunków, o których mowa w art. 1a ust. 2 ustawy o CIT. Grupa „B” rozważa założenie nowej PGK, w skład której będą wchodziły spółki (lub spółka), które obecnie nie są członkami PGK „A”. W związku z tym, iż nie ma formalnej możliwości zmiany składu istniejącej PGK, rozważane jest rozwiązanie lub skrócenie okresu trwania PGK „A”.

Pytania

1. Czy skrócenie okresu trwania Umowy PGK „A” (lub jej rozwiązanie) przez spółki tworzące PGK „A”, w drodze aneksu zawartego w formie aktu notarialnego, zgłoszone do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, będzie skutkowało wygaśnięciem statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych dla PGK „A” w ostatnim dniu skróconego okresu oraz zakończeniem w tym dniu ostatniego roku podatkowego PGK „A”, a tym samym przepisy art. 1a ust. 10-10c ustawy o CIT nie znajdą w tym przypadku zastosowania?

2. Czy w przypadku skrócenia okresu trwania Umowy PGK „A”lub rozwiązania Umowy PGK „A”, jak opisano powyżej w zdarzeniu przyszłym, spółki wchodzące obecnie w skład PGK „A”będą mogły przystąpić do innej (nowej) podatkowej grupy kapitałowej przed upływem 3 lat podatkowych następujących po roku, w którym wygaśnie status aktualnej PGK „A”?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad 1

Zdaniem Wnioskodawców, skrócenie okresu trwania Umowy PGK „A” (lub jej rozwiązanie) przez spółki tworzące PGK „A”, w drodze aneksu zawartego w formie aktu notarialnego, zgłoszone do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, będzie skutkowało wygaśnięciem statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych dla PGK „A” w ostatnim dniu skróconego okresu oraz zakończeniem w tym dniu ostatniego roku podatkowego PGK „A”. Jednocześnie, rozwiązanie lub skrócenie okresu trwania Umowy PGK „A” nie stanowi naruszenia warunków uznania PGK „A” za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, a zatem w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego przepisy art. 1a ust. 10- 10c ustawy o CIT nie znajdą zastosowania.

a) Możliwość rozwiązania lub skrócenia okresu obowiązywania Umowy PGK „A”

Zgodnie z art. 1a ust. 1 ustawy o CIT podatnikami mogą być również grupy co najmniej dwóch spółek prawa handlowego mających osobowość prawną, które pozostają w związkach kapitałowych, zwane dalej "podatkowymi grupami kapitałowymi.

Przepisy ustawy o CIT przewidują, że aby podatkowa grupa kapitałowa miała status podatnika powinny zostać spełnione określone warunki. Zgodnie art. 1a ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT, jednym z warunków uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika jest zawarcie pomiędzy spółką dominującą i spółką zależną (bądź spółkami zależnymi) umowy o utworzeniu na okres co najmniej 3 lat podatkowych podatkowej grupy kapitałowej oraz jej zarejestrowanie przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Ustawodawca dopuścił również możliwość dokonywania zmian w umowie podatkowej grupy kapitałowej lub przedłużenia okresu jej funkcjonowania. Zgodnie z art. 1a ust. 8 ustawy o CIT, "spółka dominująca obowiązana jest zgłosić naczelnikowi urzędu skarbowego, o którym mowa w ust. 4. zmiany umowy oraz zmiany w kapitale zakładowym spółek tworzących podatkową grupę kapitałową (...) w terminie 30 dni od dnia zaistnienia tych okoliczności".

Ponadto wskazać należy, że umowa o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej ma charakter cywilnoprawny, a ustawa o CIT nie zmienia tego charakteru, wprowadzając jedynie pewne ograniczenia do zasady swobody umów, o której mowa w art. 353¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (tekst jedn.: Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 z późn. zm.). W myśl tej zasady, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego. W związku z powyższym, skoro podatkowa grupa kapitałowa może być utworzona wedle uznania stron, poprzez złożenie przez te strony zgodnych oświadczeń woli, należy również przyjąć, że w taki sam sposób umowa może zostać zmieniona lub rozwiązana.

Należy przy tym podkreślić, że o ile ustawa o CIT wprowadza szczególny wymóg dotyczący możliwości przedłużenia funkcjonowania istniejącej podatkowej grupy kapitałowej, brak jest analogicznej normy w zakresie skrócenia okresu jej trwania. Jedynym przepisem pośrednio odwołującym się do minimalnego okresu trwania podatkowej grupy kapitałowej jest wymóg zawarcia jej umowy na co najmniej 3 lata. Nie stanowi on jednak o braku możliwości skrócenia okresu, na który umowa taka została zawarta (lub do którego została przedłużona), tj. z okresu dłuższego niż 3 lata do innego okresu (przy czym nie krótszego niż 3 lata).

Mając na uwadze powyższe regulacje, należy stwierdzić, że podmiotom wchodzącym w skład podatkowej grupy kapitałowej przysługuje prawo do decydowania o czasie trwania podatkowej grupy kapitałowej, w tym do skracania okresu na jaki została zawarta (przy czym okres ten nie może być krótszy niż 3 lata w związku z wymogami nałożonymi przez ustawę o CIT). Powyższy wniosek znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych w analogicznych sprawach (tak m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 lipca 2023 r. sygn. 0114-KDIP2-1.4010.278.2023.1.JF, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 28 maja 2021 r. sygn. 0114- KDIP2-2.4010.97.2021.1.AG, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 22 grudnia 2020 r. sygn. 0111-KDIB1-1.4010.429.2020.3.BK, interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 14 października 2020 r. sygn. 0114-KDIP2-1.4010.295.2020.1.OK).

Zaprezentowane przez Wnioskodawców stanowisko znajduje potwierdzenie również w doktrynie. W Komentarzu do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wyd. II, Biblioteka podatkowa, pod red. A. Huchla wprost stwierdzono, że: "Nie ma przeszkód do rozwiązania umowy (PGK) przez strony, jak też do wykreślenia umowy z rejestru na wniosek stron". Takie stanowisko zajęli również autorzy monografii "Podatkowa Grupa Kapitałowa" (A. Nowak, J. Czerwiński, Ł. Dominik, K. Dyba, T. Leszczewski, G. Sprawka, P Suchocki, A. Turska, J. Wierzejska, Podatkowa Grupa Kapitałowa, Warszawa 2015, wyd. 1): "Utratę statusu podatnika przez PGK będzie powodowało także rozwiązanie przez spółki umowy o utworzeniu PGK".

b) Skutki skrócenia okresu trwania Umowy PGK „A”

Zgodnie z art. 1a ust. 10 ustawy o CIT w przypadku, gdy w okresie obowiązywania umowy wystąpią zmiany w stanie faktycznym lub w stanie prawnym skutkujące naruszeniem warunków uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika podatku dochodowego, dzień poprzedzający dzień wystąpienia tych zmian jest dniem, w którym następuje utrata przez podatkową grupę kapitałową statusu podatnika oraz koniec jej roku podatkowego. Dzień wystąpienia zmian, o których mowa w zdaniu pierwszym, jest pierwszym dniem roku podatkowego spółek, które przed tym dniem tworzyły podatkową grupę kapitałową. Przepis art. 8 ust. 3 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wskazany powyżej przepis nie będzie miał jednak zastosowania do analizowanego zdarzenia przyszłego. Należy bowiem podkreślić, że PGK „A” nie utraci statusu podatnika podatku dochodowego ze względu na naruszenie któregokolwiek z warunków istnienia podatkowej grupy kapitałowej, lecz ze względu na wygaśnięcie umowy o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej w związku z jej zmianą poprzez zgodne oświadczenie stron złożone w formie aktu notarialnego, mające na celu skróceniu okresu jej funkcjonowania lub jej rozwiązanie. Tym samym, skrócenie okresu funkcjonowania lub rozwiązanie podatkowej grupy kapitałowej przed upływem przedłużonego okresu jej funkcjonowania, ale po upływie wymaganych zgodnie z przepisami 3 lat podatkowych, nie będzie skutkować naruszeniem żadnego z warunków funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej. Nie będzie zatem spełniona przesłanka zastosowania art. 1a ust. 10 ustawy o CIT.

Podatkowa grupa kapitałowa przestaje istnieć z chwilą zakończenia okresu trwania umowy lub skutecznego wypowiedzenia umowy przy umowie zawartej na czas nieokreślony (za: CIT. Komentarz P. Małecki, M. Mazurkiewicz). W naturalny sposób PGK „A” zakończy więc swój byt po upływie okresu, na który została zawarta. Skrócenie tego okresu w drodze aneksu do Umowy PGK „A” zawartego w formie aktu notarialnego, zgłoszonego do naczelnika właściwego urzędu skarbowego, spowoduje, że po upływie skróconego okresu lub rozwiązaniu ustanie byt PGK „A”. Z upływem ostatniego dnia okresu funkcjonowania PGK „A” przestanie ona być podatnikiem (nastąpi wygaśnięcie statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych) i zakończy się jej ostatni rok podatkowy. Jednocześnie, jak wskazano powyżej, przepisy art. 1a ust. 10-10c ustawy o CIT nie znajdą w tym przypadku zastosowania.

Prawidłowość powyższego stanowiska potwierdziły organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych:

• z dnia 14 lipca 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.278.2023.1.JF, zgodnie z którą: "(...) zawarcie aneksu do umowy PGK, skracającego okres trwania PGK, jednak z zachowaniem 3-letniego minimalnego okresu trwania PGK, należy rozpatrywać jedynie jako wcześniejsze zakończenie funkcjonowania PGK, tj. wraz z upływem okresu obowiązywania umowy PGK. W powyższym przypadku nie znajdą więc zastosowania regulacje art. 1a ust. 10-1 Ob ustawy o CIT”;
• z dnia 28 maja 2021 r„ sygn. 0114-KDIP2-2.4010.97.2021.1.AG, zgodnie z którą:"(...) zawarcie aneksu do umowy PGK skracającego okres trwania PGK, jednak z zachowaniem 3-letniego minimalnego okresu trwania PGK, należy rozpatrywać jedynie jako wcześniejsze zakończenie funkcjonowania PGK, tj. wraz z upływem okresu obowiązywania umowy PGK. W powyższym przypadku nie znajdą więc zastosowania regulacje art. 1a ust. 10-1 Ob u.p.d.o.p.";
• z dnia 22 grudnia 2020 r„ sygn. 0111-KDIB1-1.4010.429.2020.3.BK, zgodnie z którą: „Zatem w świetle powyższego przepisu, złożenie w formie aktu notarialnego zgodnego oświadczenia woli Spółek PGK o rozwiązaniu Umowy PGK, skracającego okres trwania PGK, jednak z zachowaniem 3-letniego minimalnego okresu trwania PGK, należy rozpatrywać jedyne jako wcześniejsze zakończenie funkcjonowania PGK tj. wraz z upływem okresu obowiązywania umowy PGK”.
• oraz z dnia 14 października 2020 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.295.2020.1.OK, w której organ podatkowy potwierdził, że " (...) Spółka dominująca i Spółki zależne są uprawnione do skrócenia okresu trwania Umowy PGK w drodze zgodnego oświadczenia woli, złożonego w formie aktu notarialnego. Wygaśnięcie Umowy po zakończeniu jej zmienionego okresu trwania będzie skutkowało zakończeniem bytu obecnej PGK oraz zakończeniem w tym dniu roku podatkowego PGK".

Biorąc pod uwagę, że Umowa PGK „A” została zawarta na okres 50 lat podatkowych, od 1 maja 2014 roku do 31 grudnia 2063 roku, to w analizowanym zdarzeniu przyszłym, skrócenie okresu funkcjonowania PGK „A” nastąpiłoby po ponad dziewięciu latach podatkowych. Tym samym, zdaniem Wnioskodawców, minimalny wymagany przepisami ustawy o CIT okres funkcjonowania PGK „A” tj. okres 3 lat podatkowych, już upłynął.

Mając na uwadze powyższe, skrócenie okresu trwania Umowy PGK „A” (lub jej rozwiązanie) przez spółki tworzące PGK „A”, w drodze aneksu zawartego w formie aktu notarialnego, zgłoszone do właściwego naczelnika urzędu skarbowego (jak przedstawiono w opisie zdarzenia przyszłego), będzie skutkowało wygaśnięciem statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych dla PGK „A” w ostatnim dniu skróconego okresu oraz zakończeniem w tym dniu ostatniego roku podatkowego PGK „A”. Jednocześnie, rozwiązanie lub skrócenie okresu trwania Umowy PGK „A” nie będzie stanowić naruszenia warunków uznania PGK „A” za podatnika podatku dochodowego od osób prawnych, a zatem w odniesieniu do opisanego zdarzenia przyszłego przepisy art. 1a ust. 10-10c ustawy o CIT nie znajdą zastosowania.

Ad 2

Zdaniem Wnioskodawców, w przypadku skrócenia okresu trwania Umowy PGK „A” (lub jej rozwiązania) w sposób opisany w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie znajdzie zastosowania ograniczenie przewidziane w art. 1a ust. 13 pkt 2 ustawy o CIT, wobec czego spółki wchodzące obecnie w skład PGK „A” będą mogły przystąpić do innej (nowej) podatkowej grupy kapitałowej przed upływem 3 lat podatkowych następujących po roku, w którym wygaśnie status aktualnej PGK „A”.

Zgodnie z art. 1a ust. 13 pkt 2 ustawy o CIT, przystąpienie do innej podatkowej grupy kapitałowej przez którąkolwiek ze spółek wchodzących uprzednio w skład grupy, która utraciła ten status, może nastąpić nie wcześniej niż po upływie 3 lat podatkowych następujących po roku kalendarzowym, w którym podatkowa grupa kapitałowa utraciła prawo do uznania jej za podatnika w przypadku naruszenia warunków funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej. Brzmienie art. 1a ust. 13 pkt 2 ustawy o CIT jednoznacznie wskazuje, że hipotezą normy są objęte jedynie sytuacje, w których podatkowa grupa kapitałowa utraciła status podatnika podatku dochodowego ze względu na naruszenie warunków określonych dla możliwości uznania grupy podmiotów za podatkową grupę kapitałową. Za G. Dźwigała, Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych. Komentarz, Wyd. II: "Przesłankę tę należy rozumieć w ten sposób, że naruszenie warunku zachodzi wówczas, gdy członek grupy celowym i świadomym działaniem powoduje zaistnienie sytuacji uniemożliwiającej dalsze funkcjonowanie grupy (np. zbycie akcji przez spółkę dominującą w spółkach zależnych)". Nieuprawnione, zdaniem Wnioskodawców, byłoby rozszerzenie zakresu zastosowania tej normy na inne, niewymienione w tym przepisie sytuacje.

Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego przedstawionym w niniejszym wniosku, PGK „A” nie utraci statusu podatnika podatku dochodowego ze względu na naruszenie któregokolwiek z warunków istnienia podatkowej grupy kapitałowej, lecz ze względu na wygaśnięcie Umowy PGK „A” poprzez zgodne oświadczenie stron o skróceniu okresu jej funkcjonowania lub jej rozwiązaniu, złożone w formie aktu notarialnego. Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1, przyjmuje się przy tym, że wygaśnięcie umowy podatkowej grupy kapitałowej nie stanowi naruszenia warunków wymaganych do uznania podatkowej grupy kapitałowej za podatnika, w przypadku gdy następuje ono po upływie 3 letniego okresu trwania podatkowej grupy kapitałowej. Dlatego też art. 1a ust. 13 pkt 2 ustawy o CIT nie powinien znaleźć zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego.

Powyższy pogląd został potwierdzony przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej we wspomnianych już powyżej:

• interpretacji indywidualnej z 14 lipca 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-1.4010.278.2023.1.JF, wskazującej, że:"(...) zawarcie aneksu do umowy PGK, skracającego okres trwania PGK, jednak z zachowaniem 3-letniego minimalnego okresu trwania PGK, należy rozpatrywać jedynie jako wcześniejsze zakończenie funkcjonowania PGK, tj. wraz z upływem okresu obowiązywania umowy PGK. W powyższym przypadku nie znajdą więc zastosowania regulacje art. 1a ust. 10-1 Ob ustawy o CIT. Nie będzie miał również zastosowania przepis art. 1a ust. 13 pkt 2 ustawy o CIT, ograniczający przystąpienie do innej PGK (w okresie 3 lat podatkowych) przez którąkolwiek ze spółek wchodzących uprzednio w skład grupy, która utraciła status PGK w wyniku naruszenia warunków funkcjonowania PGK";
• interpretacji indywidualnej z 28 maja 2021 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.97.2021.1.AG, wskazującej, że: "(...) zawarcie aneksu do umowy PGK, skracającego okres trwania PGK, jednak z zachowaniem 3-letniego minimalnego okresu trwania PGK, należy rozpatrywać jedynie jako wcześniejsze zakończenie funkcjonowania PGK, tj. wraz z upływem okresu obowiązywania umowy PGK. (...) Nie będzie miał również zastosowania przepis art. 1a ust. 13 pkt 2 u.p.d.o.p., ograniczający przystąpienie do innej PGK (w okresie 3 lat podatkowych) przez którąkolwiek ze spółek wchodzących uprzednio w skład grupy, która utraciła status PGK w wyniku naruszenia warunków funkcjonowania PGK";
• oraz interpretacji z 14 października 2020 r., zgodnie z którą " (...) zawarcie aneksu do umowy PGK, skracającego okres trwania PGK, jednak z zachowaniem 3-letniego minimalnego okresu trwania PGK, należy rozpatrywać jedynie jako wcześniejsze zakończenie funkcjonowania PGK tj. wraz z upływem okresu obowiązywania umowy PGK. W powyższym przypadku nie powinien zatem mieć zastosowania przepis art. 1a ust. 13 pkt 2 u.p.d.o.p., ograniczający przystąpienie do innej PGK (w okresie 3 lat podatkowych) przez którąkolwiek ze spółek wchodzących uprzednio w skład grupy, która utraciła status PGK w wyniku naruszenia warunków funkcjonowania PGK".

W tym miejscu należy podkreślić, że w ocenie Wnioskodawców - jak już wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1 - okres wymaganych 3 lat podatkowych już upłynął. Tym samym, nawet jeżeli okres obowiązywania Umowy PGK „A” zostanie skrócony lub Umowa PGK „A” zostanie rozwiązana, to od ustanowienia PGK „A” minęło ponad 9 pełnych lat podatkowych.

Jeżeli zatem po zawarciu aneksu skracającego byt PGK „A” lub ją rozwiązującego, jedna lub wszystkie ze spółek ją tworzących (oraz ewentualnie inne spółki, które obecnie nie wchodzą w skład PGK „A”) podpiszą nową umowę podatkowej grupy kapitałowej, obowiązującą od pierwszego dnia roku podatkowego rozpoczynającego się po zakończeniu okresu funkcjonowania PGK „A” i zgłoszona ona zostanie w terminie wynikającym z art. 1a ust. 4 ustawy o CIT, taka umowa będzie mogła być zarejestrowana przez naczelnika właściwego urzędu skarbowego, o ile zostaną spełnione warunki wymienione w ustawie o CIT. Jednocześnie zgodnie z zasadą swobody umów, możliwe będzie podpisanie nowej umowy podatkowej grupy kapitałowej jeszcze przed wygaśnięciem istniejącej PGK „A”, jeśli okres obowiązywania nowej PGK nie będzie pokrywał się w okresem obowiązywania PGK „A” (tj. nowa PGK zacznie funkcjonować dopiero po rozwiązaniu PGK „A”).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Kwestie dotyczące podatkowej grupy kapitałowej reguluje art. 1a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm.; dalej: „ustawy o CIT”).

Zgodnie z art. 1a ust. 1-2b ustawy o CIT:

Jak stanowi art. 1a ust. 3-6 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 1a ust. 9 ustawy o CIT,

Podkreślenia wymaga fakt, że ustawa o CIT w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2022 r. wskazała, że do przedłużenia okresu funkcjonowania podatkowej grupy kapitałowej jest wymagane zawarcie nowej umowy, podlegającej zgłoszeniu i zarejestrowaniu przez właściwego naczelnika urzędu skarbowego (art. 1a ust. 9 ustawy o CIT w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2022 r.). Przepis ten został znowelizowany od 1 stycznia 2022 r., jednak na podstawie art. 59 ustawy z 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r. poz. 2105) przepis art. 1a ust. 9 ustawy o CIT w brzmieniu ustalonym przez ww. ustawę ma zastosowanie do umów o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej zawartych po dniu poprzedzającym wejście w życie ww. ustawy, tj. po 31 grudnia 2021 r.

Jak stanowi art. 1a ust. 10- 10c ustawy o CIT:

W myśl art. 1a ust. 13 ustawy o CIT:

Mając na uwadze wyżej cytowane przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że przepisy ustawy o CIT, nie wykluczają możliwości skrócenia okresu trwania umowy PGK (w ramach swobody zawierania umów) z zachowaniem minimalnego 3-letniego okresu jej trwania, o którym mowa w art. 1a ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o CIT, oraz z zachowaniem pozostałych warunków uznania PGK za podatnika CIT, wynikających z art. 1a ust. 2 ustawy o CIT.

Wynikający z art. 1a ust. 2 pkt 2 lit. a ustawy o CIT obowiązek zawarcia umowy na okres 3 lat podatkowych ma charakter bezwzględny, podatkowa grupa kapitałowa (spółka dominująca i współtworzące ją spółki zależne) wywodzą bowiem określone skutki podatkowe z jej zawarcia.

Zgodnie z art. 8 ust. 7 pkt 2 ustawy o CIT,

Zatem w świetle powyższego przepisu, zawarcie aneksu do umowy PGK, skracającego okres trwania PGK, jednak z zachowaniem 3-letniego minimalnego okresu trwania PGK, należy rozpatrywać jedynie jako wcześniejsze zakończenie funkcjonowania PGK, tj. wraz z upływem okresu obowiązywania umowy PGK.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego Spółka dominująca wraz z Spółką zależną zawarły w formie aktu notarialnego umowę o utworzeniu podatkowej grupy kapitałowej. Umowa ta została zawarta w dniu 22 stycznia 2014 r. i obowiązywała od 1 maja 2014 r. do 31 grudnia 2063 r. Pierwszy rok podatkowy PGK obowiązywał od 1 maja 2014 r. do 31 grudnia 2014 r. Spółki rozważają rozwiązanie lub skrócenie okresu obowiązywania PGK przed upływem terminu zgodnego z umową, jednakże zdarzenie to nastąpi po upływie 3 letniego okresu jej funkcjonowania. Następnie planowane jest powołanie nowej grupy podatkowej. Rozwiązanie bądź skrócenie okresu obowiązywania PGK nastąpi poprzez zawarcie w formie aktu notarialnego aneksu do umowy. Zmiana umowy zostanie zgłoszona przez Spółkę dominującą do właściwego naczelnika urzędu skarbowego.

Natomiast umowa o zawiązaniu nowej PGK może zostać zawarta jeszcze przed formalnym wygaśnięciem istniejącej PGK, jednak okres obowiązywania nowej PGK nie będzie się pokrywał z okresem obowiązywania istniejącej PGK.

W świetle wyżej wymienionych przepisów prawa podatkowego oraz przedstawionego opisu sprawy stwierdzić należy, że nie znajdzie więc zastosowania regulacja art. 1a ust. 13 pkt 2 ustawy o CIT, ograniczająca przystąpienie do innej PGK (w okresie 3 lat podatkowych) przez którąkolwiek ze spółek wchodzących uprzednio w skład grupy, która utraciła status PGK w wyniku naruszenia warunków funkcjonowania PGK. Bowiem jak wynika z wniosku, PGK nie naruszyła warunków funkcjonowania, a podjęła decyzję biznesową o skróceniu terminu obowiązywania. PGK funkcjonuje przez okres dłuższy niż 3 lata podatkowego, dlatego ww. warunek nie został naruszony.

Zatem, skrócenie okresu trwania Umowy PGK (lub jej rozwiązanie) przez spółki tworzące PGK, w drodze aneksu zawartego w formie aktu notarialnego, zgłoszone do właściwego naczelnika urzędu skarbowego, nie będzie skutkowało wygaśnięciem statusu podatnika podatku dochodowego od osób prawnych dla PGK w ostatnim dniu skróconego okresu oraz zakończeniem w tym dniu ostatniego roku podatkowego PGK. Przepis art. 1a ust. 10-10c ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania.

Spółki wchodzące obecnie w skład PGK będą mogły przystąpić do innej (nowej) podatkowej grupy kapitałowej przed upływem 3 lat podatkowych następujących po roku, w którym wygaśnie status aktualnej PGK. Zatem ograniczenie przewidziane w art. 1a ust. 13 pkt 2 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania w analizowanej sprawie. Przesądza o tym fakt, że PGK nie naruszyła warunków wymienionych w art. 1a ust. 10-10c ustawy o CIT. PGK funkcjonowała przez okres dłuższy niż 3 lata podatkowe, a skrócenie okresu trwania umowy PGK (tj. 50 lat) podyktowane jest zmianami otoczenia biznesowego, planów i strategii grupy.

W świetle powyższego, Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i 2 należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie wskazać należy, że stosownie do sformułowanych przez Wnioskodawcę pytań, ocenie organu interpretacyjnego podlegały jedynie skutki podatkowe wynikające ze skrócenia okresu trwania umowy podatkowej grupy kapitałowej.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanych. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych należy stwierdzić, że zostały także wydane w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla Organu wydającego przedmiotową interpretację. Powołane interpretacje nie stanowią źródła prawa, wiążą strony w konkretnej indywidualnej sprawie, więc zawartych w nich stanowisk organów podatkowych nie można wprost przenosić na grunt innej sprawy. Każdą sprawę tut. Organ jest zobowiązany rozpatrywać indywidualnie.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Z funkcji ochronnej będą mogli skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

„B” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).