Interpretacja indywidualna z dnia 20 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0114-KDIP2-2.4010.195.2024.2.SP

Ustalenie czy w wyniku podziału Spółki Dzielonej, po stronie Spółki Dzielonej dojdzie do powstania przychodu podatkowego.

Interpretacja indywidualna

- stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

18 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia czy w wyniku podziału Spółki Dzielonej, po stronie Spółki Dzielonej dojdzie do powstania przychodu podatkowego.

Uzupełnili go Państwo - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 10 czerwca 2024 r. (data wpływu 14 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest spółką akcyjną (dalej: Wnioskodawca lub Spółka Dzielona) mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W ramach prac nad długoterminową strategią rozwoju grupy kapitałowej (dalej: Grupa), w której skład wchodzi Wnioskodawca, przyjęty został kierunek, który zakłada stworzenie struktury holdingowej, w której Wnioskodawca pełniłby rolę podmiotu holdingowego koncentrującego podmioty prowadzące działalność operacyjną. W praktyce oznacza to, że Wnioskodawca stałby się spółką-matką dla spółek operacyjnych należących do Grupy, jednocześnie ograniczając swoją działalność do wykonywania funkcji podmiotu holdingowego, pełniącego również docelowo na potrzeby Grupy rolę centrum usług wspólnych, zapewniającego spółkom operacyjnym realizację funkcji i zadań o charakterze strategicznym, holdingowym i wspomagającym, obejmujących m.in. wyznaczanie strategicznych kierunków rozwoju, centralnego ogólnogrupowego marketingu, centralnych zakupów i centralnej sprzedaży, obsługę w zakresie prawnym, finansowym, HR, IT itp.

Właścicielem 100% akcji Wnioskodawcy jest osoba fizyczna, kontrolująca w sposób bezpośredni lub pośredni wszystkie podmioty wchodzące w skład Grupy (dalej: Akcjonariusz lub Wspólnik). Akcjonariusz nabył akcje Wnioskodawcy w ramach realizowanego w przeszłości procesu połączenia odwrotnego (dalej również: Połączenie Odwrotne), zrealizowanego w sposób opisany poniżej:

1)Przed realizacją ww. połączenia właścicielem 100% akcji Wnioskodawcy była spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: Spółka Przejmowana) mającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, która podlegała w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) w rozumieniu art. 3 ust. 1 Ustawy CIT. Z perspektywy struktury własnościowej, Spółka Przejmowana pełniła zatem rolę tzw. „spółki-matki” wobec Wnioskodawcy.

2)Podjęta została decyzja o realizacji działań restrukturyzacyjnych mających doprowadzić między innymi do wyeliminowania bytu prawnego Spółki Przejmowanej, która nie pełniła istotnych funkcji gospodarczych.

3)W konsekwencji Wnioskodawca dokonał połączenia ze Spółką Przejmowaną w trybie określonym w art. 492 § 1 pkt 1 KSH, tj. w drodze przejęcia Spółki Przejmowanej „przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie)”.

4)Restrukturyzacja polegała zatem na połączeniu Wnioskodawcy i Spółki Przejmowanej.

Jak zostało wskazane, połączenie było tzw. połączeniem odwrotnym, co oznacza, że Wnioskodawca - jako spółka-córka przejął Spółkę Przejmowaną - spółkę-matkę, a w związku z połączeniem nie doszło do podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy, gdyż wszystkie jego akcje własne nabyte w wyniku połączenia (jako elementy majątku Spółki Przejmowanej) zostały wydane na rzecz Wspólnika. Spółka Dzielona obecnie prowadzi działalność gospodarczą w dwóch zasadniczych obszarach biznesowych:

1)Obszar związany z działalnością klubu (…) (dalej: Obszar Wyodrębniany lub Klub A.).

2)Obszar związany z realizacją funkcji wspólnych, zapewniający Wnioskodawcy oraz innym podmiotom wchodzącym w skład Grupy wsparcie w zakresie wyznaczania strategicznych kierunków rozwoju, obsługę w zakresie prawnym, finansowym, HR, IT itp. (dalej: Obszar Wspólny lub Obszar Właścicielski).

Grupa, w tym Wnioskodawca oraz inne podmioty powiązane z Wnioskodawcą, są zaangażowane w szersze działania reorganizacyjne służące między innymi dostosowaniu struktury do przyjętego modelu biznesowego funkcjonowania Grupy. Jedno z planowanych działań reorganizacyjnych zakłada przekazanie w ramach procesu podziału Wnioskodawcy działalności Obszaru Wyodrębnianego, w tym aktywów i zobowiązań związanych z Klubem A., do innego podmiotu tj. spółki akcyjnej podlegającej nieorganicznemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: Spółka Przejmująca), w ramach której będzie kontynuowana działalność związana z Klubem A., prowadzona obecnie w ramach Spółki Dzielonej.

Należy zaznaczyć, że Spółka Przejmująca jest podmiotem, który zostanie zawiązany przez Spółkę Dzieloną w ramach prac przygotowawczych do wdrożenia podziału i będzie stanowiła spółkę, w której 100% akcji posiadać będzie Spółka Dzielona.

Podział Wnioskodawcy zostanie przeprowadzony w trybie podziału przez wyodrębnienie zgodnie z art. 529 § 1 pkt 5 ustawy z 15 września 2000 r. kodeks spółek handlowych (tekst jednolity: Dz. U. z 2024 r., poz. 18 ze zm., dalej: KSH) w brzmieniu znowelizowanym ustawą z 16 sierpnia 2023 r. o zmianie ustawy - Kodeks spółek handlowych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2023 r., poz. 1705, dalej: Nowelizacja), która weszła w życie 15 września 2023 r. W wyniku podziału przez wyodrębnienie, zgodnie z przyjętymi założeniami, w Spółce Dzielonej pozostanie działalność związana z Obszarem Właścicielskim, natomiast Spółka Przejmująca przejmie działalność Obszaru Wyodrębnianego, w tym składniki majątku związane z Klubem A.

Przyjęty sposób przeprowadzenia reorganizacji wpisuje się w strategię Grupy, zgodnie z którą Wnioskodawca docelowo powinien pełnić rolę podmiotu holdingowego koncentrującego podmioty prowadzące działalność operacyjną, przy jednoczesnym ograniczeniu swojej działalności do wykonywania funkcji podmiotu holdingowego, pełniącego również docelowo na potrzeby Grupy rolę centrum usług wspólnych. Tymczasem, działalność Klubu A. jako działalność operacyjna powinna zostać ulokowana w jednej ze spółek zależnych od Wnioskodawcy. Takie ukształtowanie struktury Grupy w perspektywie długoterminowej ma przynieść korzyści w postaci zwiększenia efektywności operacyjnej podmiotów należących do Grupy, zwiększając transparentność finansową i pozwalając na przypisywanie, monitorowanie i egzekwowanie realizacji celów stawianych przed każdym obszarem prowadzonej działalności.

Każdy klub (…) występujący w centralnych rozgrywkach organizowanych przez (…) ma obowiązek uzyskania licencji tj. dokumentu (certyfikatu) wydawanego na wniosek klubu (…), potwierdzającego spełnienie minimalnych wymagań (kryteriów) i umożliwiający dopuszczenie do (…) klubowych (…). W ramach procedury uzyskania takiej licencji raportowany i badany jest stan prawny i finansowy dotyczący nie tylko działalności (…), lecz również pozostałej działalności prowadzonej w podmiocie (spółce, fundacji czy stowarzyszeniu) ubiegającym się o uzyskanie licencji. Uzasadnione jest zatem wyodrębnienie Klubu A. do jednej spółki, która będzie podlegała procedurze licencyjnej (…) z wyłączeniem Obszaru Właścicielskiego (pozostanie w Spółce Dzielonej).

W związku z podziałem dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego (akcyjnego) Spółki Przejmującej, wobec konieczności emisji dodatkowych akcji Spółki Przejmującej, które to akcje obejmie Spółka Dzielona co wynika z samej istoty formuły podziału przez wyodrębnienie zgodnie z art. 529 § 1 pkt 5 KSH.

W ramach niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zakłada się, że majątek przekazywany na rzecz Spółki Przejmującej na skutek podziału (Obszar Wyodrębniany), jak i majątek pozostający w Spółce Dzielonej (Obszar Właścicielski), na dzień podziału stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tekst jednolity: Dz.U. z 2023 r. poz. 2805, ze zm. dalej: Ustawa CIT). Obszar Wyodrębniony obejmowałby w szczególności prawa rejestracyjne do zawodników i członków sztabu szkoleniowego związanych z klubem (…), prawa do występowania w (…) organizowanych przez (…) oraz (…), prawa marketingowe, reklamowe i telewizyjne związane z działalnością klubu (…), umowy uprawniające do korzystania z ruchomości w celu prowadzenia działalności klubu (…).

Dodatkowo, w ramach niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zakłada się, że podział Spółki Dzielonej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, o którym mowa art. 12 ust. 13 Ustawy CIT. Co więcej, Wnioskodawca wyjaśnia, że w związku z podziałem nie powstanie po stronie żadnego z zaangażowanych podmiotów jakakolwiek korzyść podatkowa, w tym również korzyść sprzeczna w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej. Przyjęty sposób działania nie jest też sztuczny - podział przez wyodrębnienie w pełni odpowiada przyjętym założeniom biznesowym. W konsekwencji art. 14b § 5b Ordynacji podatkowej nie znajdzie zastosowania.

Na marginesie Wnioskodawca pragnie wskazać, że w ramach działań reorganizacyjnych zmierzających do urzeczywistnienia przyjętej strategii dotyczącej struktury Grupy, Wnioskodawca, przed realizacją podziału, o którym mowa w ramach niniejszego wniosku, uczestniczyć będzie w procesie połączenia, o którym mowa w art. 492 § 1 pkt 1 KSH (połączenie przez przejęcie), w ramach którego Wnioskodawca przejmie inny podmiot wchodzący w skład Grupy. W ramach takiego połączenia może dojść do emisji dodatkowych akcji Wnioskodawcy. Nie zmienia to jednak tego, iż w takiej sytuacji wciąż właścicielem 100% akcji Wnioskodawcy będzie ten sam Akcjonariusz, który obecnie posiada 100% akcji Wnioskodawcy. W ocenie Wnioskodawcy kwestia ta nie wpływa na ocenę zdarzenia przyszłego przedstawioną w ramach niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej i jednocześnie - co do skutków połączenia - jest przedmiotem odrębnego wniosku złożonego przez Wnioskodawcę, niemniej jednak element ten jest ostrożnościowo wskazywany w imię przedstawienia stanu przyszłego w sposób wyczerpujący.

Pytania

Czy w świetle przedstawionego stanu przyszłego przeprowadzenie podziału Spółki Dzielonej, w wyniku którego dojdzie do wydzielenia do Spółki Przejmującej Klubu A. będzie skutkować po stronie Spółki Dzielonej powstaniem przychodu podatkowego w rozumieniu Ustawy CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, w związku z podziałem Spółki Dzielonej, po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie Ustawy CIT.

Regulacje KSH dotyczące podziału spółki kapitałowej przez wyodrębnienie

W myśl art. 528 § 1 KSH spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Zgodnie z art. 529 § 1 pkt 5 podział może być dokonany m.in. przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących lub nowo zawiązanych, które obejmuje spółka dzielona (podział przez wyodrębnienie). Przytoczone przepisy ustanawiają więc uprawnienie do przeprowadzenia procesu podziału przez wyodrębnienie przez spółkę kapitałową. Szczegóły tej procedury zostały przez ustawodawcę uregulowane w tytule IV, dział II KSH.

W wyniku podziału, zgodnie z art. 531 § 1 KSH Spółka Przejmująca wstępuje z dniem podziału w prawa i obowiązki Spółki Dzielonej, określone w sporządzanym przez zarząd Spółki Dzielonej planie podziału.

Zgodnie z art. 534 KSH, plan podziału powinien zawierać m.in. dokładny opis i podział składników (aktywów i pasywów) oraz zezwoleń, koncesji lub ulg przypadających spółkom przejmującym lub spółkom nowo zawiązanym. Cechą szczególną procesu podziału przez wyodrębnienie, który został wprowadzony do polskiego porządku prawnego wraz z wejściem w życie Nowelizacji, jest to, że spółka dzielona samodzielnie obejmuje w wyniku podziału udziały/akcje spółki przejmującej, co z perspektywy praktycznej sprawia, że podział przez wyodrębnienie stanowi alternatywę dla procesu aportu, doprowadzając do analogicznych zmian strukturalnych, przy czym należy zauważyć, ż podział spółki przeprowadzany zgodnie z przepisami KSH (w tym podział przez wyodrębnienie) wiąże się z zasadą sukcesji uniwersalnej częściowej (art. 531 § 1 KSH), tj. następstwem prawnym dotyczącym praw i obowiązków związanych z przenoszonymi składnikami majątku (określonymi w planie podziału). W związku z powyższym, Spółka Przejmująca przejmie prawa i obowiązki Spółki Dzielonej w zakresie przejętych składników majątkowych związanych z działalnością Obszaru Wyodrębnianego.

Sposób ustalenia przychodu podatkowego po stronie Spółki Dzielonej w związku z podziałem

Na wstępie należy zaznaczyć, że perspektywy właściwej wykładni krajowych przepisów dotyczących podziałów spółek kluczowe znaczenie ma nadrzędna zasada neutralności podatkowej procesów podziałów spółek (znajdująca również zastosowanie w przypadku innych procesów reorganizacyjnych, np. połączeń spółek), jako naczelna zasada wynikająca ze standardów unijnych, ściślej z dyrektywy Rady 2009/133/WE z 19.10.2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego (dalej: Dyrektywy Rady 2009/133/WE).

Jak wskazuje art. 7 ust. 1 Ustawy CIT, przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 Ustawy CIT, dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m Ustawy CIT za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody z udziału w zyskach osób prawnych stanowiące przychody faktycznie uzyskane z tego udziału, w tym w szczególności przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3 Ustawy CIT, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki.

Dodatkowo w myśl, art. 7b ust. 1 pkt 1a Ustawy CIT, za przychody z zysków kapitałowych uważa się, przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Kwestia powstania przychodu dla spółki dzielonej w związku z podziałem spółki, została uregulowana w szczególności w art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT.

Zgodnie z tym przepisem, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - w spółce podlegającej podziałowi przychodem jest wartość rynkowa składników majątkowych przekazanych do spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Jednocześnie, zgodnie z art. 12 ust. 4 lit. 3h Ustawy CIT, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału oraz majątek pozostający w spółce, stanowią zorganizowaną część przedsiębiorstwa - w spółce podlegającej podziałowi do przychodów nie zalicza się wartości rynkowej składników majątku przekazanych do spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej ustalonej na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia.

Dodatkowo, w myśl art. 12 ust. 13 Ustawy CIT, przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b i ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Z kolei, zgodnie z art. 12 ust. 15 Ustawy CIT, przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w: 1 art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej albo 2 art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo 3 art. ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Biorąc pod uwagę przytoczone wyżej przepisy, w szczególności art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT w zw. z art. 12 ust. 4 pkt 3h Ustawy CIT, za kluczowy warunek neutralności podatkowej podziału z perspektywy spółki dzielonej należy uznać kwalifikację majątku przejmowanego na skutek podziału oraz majątku pozostającego w spółce dzielonej, za zorganizowane części przedsiębiorstwa. Zasada, zgodnie z którą obie ww. części majątku (przejmowana i pozostająca w spółce dzielonej) powinny stanowić ZCP, odnosi się zarówno do podziału przez wydzielenie, jak również wprowadzonego niedawno do polskiego systemu prawnego podziału przez wyodrębnienie, który zostanie zrealizowany przez Spółkę Dzieloną. W tym kontekście należy zauważyć, że zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, w ramach niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej zakłada się, że majątek przechodzący na Spółkę Przejmującą na skutek podziału (Obszar Wyodrębniany), jak i majątek pozostający w Spółce Dzielonej (Obszar Właścicielski), na dzień podziału stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT. Tym samym, podstawowy warunek neutralności podatkowej podziału dla Spółki Dzielonej należy uznać za spełniony.

Biorąc dodatkowo pod uwagę, że - zgodnie z przedstawionym i przyjętym założeniem - podział Spółki Dzielonej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania, w przedmiotowej sprawie nie znajdzie zastosowania art. 12 ust. 13 Ustawy CIT, a tym samym po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód ani dochód do opodatkowania.

Regulacje Ustawy CIT dotyczące skutków podatkowych podziału po stronie wspólnika spółki dzielonej

Specyfika podziału przez wyodrębnienie powoduje, iż Wnioskodawca będzie pełnił rolę Spółki Dzielonej, ale jednocześnie obejmie również akcje Spółki Przejmującej emitowane w związku z podziałem. Jak zostało już wskazane, z uwagi na spełnienie warunków po stronie Wnioskodawcy jako spółki dzielonej wyzbywającej się części przedsiębiorstwa nie powstanie przychód ani dochód do opodatkowania. W ocenie Wnioskodawcy podstawą do rozpoznania przychodu nie będzie również fakt objęcia w wyniku podziału akcji Spółki Przejmującej.

Zgodnie bowiem z art. 12 ust. 1 pkt 8b Ustawy CIT, przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie – majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio”.

Jak wynika z przedstawionego zdarzenia przyszłego i przyjętych założeń związanych z planowaną transakcją podziału, w ramach planowanego podziału Spółki Dzielonej, część wyodrębniana (Klub A.) jak i część pozostająca w Spółce Dzielonej (Obszar Wspólny) będą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 Ustawy CIT, tym samym ww. przepis nie znajdzie zastosowania.

Jednakże, jak wynika z art. 12 ust. 1 pkt 8ba Ustawy CIT, przychodem jest także ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

W art. 12 ust. 4 pkt 12 Ustawy CIT zostały natomiast wskazane sytuacje, w których ww. przepis nie znajdzie zastosowania. Zgodnie z powyższym przepisem, możliwa jest zatem sytuacja, w której - pod pewnymi warunkami - w związku z podziałem powstaje przychód w wysokości wartości emisyjnej udziałów/akcji spółki przejmującej, lecz dotyczyć to może jedynie udziałów/akcji obejmowanych przez wspólnika spółki dzielonej, a nie spółkę dzieloną. Odnosząc się wprost do zdarzenia reorganizacyjnego będącego istotą niniejszego wniosku, na podstawie przytoczonych powyżej przepisów wartość emisyjna udziałów/akcji przydzielonych w ramach podziału przez spółkę przejmującą może potencjalnie stanowić przychód, ale wyłącznie w odniesieniu do wspólnika spółki dzielonej. Innymi słowy, z tytułu przytoczonych regulacji przychód może powstawać w związku z realizacją innych trybów podziału spółki, w ramach których to wspólnik spółki dzielonej a nie spółka dzielona w związku z podziałem wyzbywa się części posiadanych udziałów/akcji spółki dzielonej uzyskując w zamian akcje/udziały spółki przejmującej. W przypadku podziału przez wyodrębnienie, po stronie Spółki Dzielonej przychód i dochód może powstać w oparciu o inne regulacje, w tym w oparciu o art. 12 ust. 1 pkt 9 Ustawy CIT i powiązane z nim regulacje, co zostało już przez Wnioskodawcę przedstawione we wcześniejszej części uzasadnienia stanowiska Wnioskodawcy.

Podsumowując, mając na uwadze regulacje Ustawy CIT oraz opis zdarzenia przyszłego przedstawiony w ramach niniejszego wniosku, zdaniem Wnioskodawcy w związku z podziałem Spółki Dzielonej, po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód podlegający opodatkowaniu na gruncie Ustawy CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Podział spółek handlowych regulowany jest przez ustawę z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 18 ze zm., także „KSH”).

W myśl art. 528 § 1 KSH:

Spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Nie jest dopuszczalny podział spółki akcyjnej, jeżeli kapitał zakładowy nie został pokryty w całości.

Stosownie do art. 529 § 1 pkt 5 ww. ustawy:

Podział może być dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą lub nowo zawiązaną spółkę albo spółki za udziały lub akcje spółki albo spółek przejmujących lub nowo zawiązanych, które obejmuje spółka dzielona (podział przez wyodrębnienie)).

Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych spółki przejmującej przy podziale przez wydzielenie regulują przepisy ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2023 r., poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT” lub updop).

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy o CIT,

Przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Jednocześnie, jak stanowi art. 7 ust. 2 ustawy o CIT,

Dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11c, art. 11i, art. 24a, art. 24b, art. 24ca, art. 24d i art. 24f, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Zgodnie z treścią art. 7b ust. 1 pkt 1 lit. m ustawy o CIT,

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziałów podmiotów, w tym:

• przychody osoby prawnej lub spółki, o której mowa w art. 1 ust. 3, przejmującej w następstwie łączenia lub podziału majątek lub część majątku innej osoby prawnej lub spółki,
• przychody wspólnika spółki łączonej lub dzielonej,
• przychody spółki dzielonej.

W myśl art. 7b ust. 1a ustawy o CIT,

Za przychody z zysków kapitałowych uważa się przychody uzyskane w następstwie przekształceń, łączenia lub podziału podmiotów.

Powołane przepisy nie stanowią jednak podstawy powstania zobowiązania podatkowego, a jedynie wskazówkę, do jakiego koszyka przychodów wskazane powyżej przychody powinny być zaklasyfikowane. Samo powstanie ewentualnego przychodu reguluje art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 8b ustawy o CIT,

Przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki dzielonej, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie - majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przy czym przepis art. 14 ust. 2 stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 8ba ustawy o CIT,

Przychodem jest ustalona na dzień poprzedzający dzień łączenia lub podziału wartość emisyjna udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej przydzielonych wspólnikowi spółki przejmowanej lub dzielonej w następstwie łączenia lub podziału podmiotów, z zastrzeżeniem pkt 8b.

W myśl art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT,

Przychodem jest w spółce podlegającej podziałowi, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału, a przy podziale przez wydzielenie albo podziale przez wyodrębnienie majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce, nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa - wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub spółki nowo zawiązane ustalona na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia, przy czym przepisy art. 14 ust. 2 i 3 stosuje się odpowiednio.

Na podstawie art. 12 ust. 4 lit. 3h ustawy o CIT:

Do przychodów nie zalicza się w spółce podlegającej podziałowi do przychodów nie zalicza się wartości rynkowej składników majątku przekazanych do spółki przejmującej lub spółki nowo zawiązanej ustalonej na dzień poprzedzający dzień podziału lub dzień wydzielenia albo dzień wyodrębnienia

Zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ww. ustawy,

Do przychodów nie zalicza się w przypadku połączenia lub podziału spółek, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość emisyjną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną, o którym mowa w ust. 1 pkt 8ba, jeżeli:

a)udziały (akcje) w podmiocie przejmowanym lub dzielonym nie zostały nabyte lub objęte w wyniku wymiany udziałów albo przydzielone w wyniku innego łączenia lub podziału podmiotów oraz

b)przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych wartość udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nie jest wyższa niż wartość udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, jaka byłaby przyjęta przez tego wspólnika dla celów podatkowych, gdyby nie doszło do łączenia lub podziału

Zgodnie z art. 12 ust. 13 ustawy o CIT,

Przepisów ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b oraz ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek, wymiany udziałów lub wniesienia wkładu niepieniężnego jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W świetle art. 12 ust. 14 ustawy o CIT,

Jeżeli połączenie spółek, podział spółek, wymiana udziałów lub wniesienie wkładu niepieniężnego nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 13 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Stosownie do art. 12 ust. 15 ustawy o CIT,

Przepisy ust. 4 pkt 3e-3h, 12 i pkt 25 lit. b mają zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami, o których mowa w:

1) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek lub podmiotów mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo

2) art. 3 ust. 1, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo

3) art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących albo wnoszących w drodze wkładu niepieniężnego majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Z opisu sprawy wynika, że planują Państwo założenie struktury holdingowej, w której pełniliby Państwo rolę podmiotu holdingowego koncentrującego podmioty prowadzące działalność operacyjną. Właścicielem 100% Państwa akcji jest osoba fizyczna, kontrolująca w sposób bezpośredni lub pośredni wszystkie podmioty wchodzące w skład Grupy. Akcjonariusz nabył Państwa akcje w ramach realizowanego w przeszłości procesu połączenia odwrotnego. Zgodnie z tym procesem, „spółka-córka” przejęła „spółkę-matkę” i w związku z tym nie doszło do podwyższenia Państwa kapitału zakładowego. Obecnie prowadzą Państwo działalność gospodarczą w obszarze związanym z działalnością klubu (…) oraz w obszarze związanym z realizacją funkcji wspólnych, zapewniającym sobie oraz innym podmiotom wchodzącym w skład Grupy kapitałowej wsparcie w zakresie wyznaczania strategicznych kierunków rozwoju, obsługę w zakresie prawnym, finansowym, HR, IT itp. Planują Państwo (jako Spółka Dzielona) wyodrębnienie działalności związanej z klubem (…) do innego podmiotu (innej spółki akcyjnej). Spółka Przejmująca zostanie dopiero zawiązana przez Spółkę Dzieloną w ramach prac przygotowawczych do wdrożenia podziału i będzie stanowiła spółkę, w której 100% akcji będzie posiadać Spółka Dzielona. Podział będzie przeprowadzony w trybie podziału przez wyodrębnienie zgodnie z art. 529 § 1 pkt 5 KSH. W wyniku podziału przez wyodrębnienie, w Spółce Dzielonej pozostanie działalność związana z Obszarem Właścicielskim, natomiast Spółka Przejmująca przejmie działalność Obszaru Wyodrębnianego, w tym składniki majątku związane z Klubem A. Takie ukształtowanie struktury Grupy w perspektywie długoterminowej ma przynieść korzyści w postaci zwiększenia efektywności operacyjnej podmiotów należących do Grupy, zwiększając transparentność finansową i pozwalając na przypisywanie, monitorowanie i egzekwowanie realizacji celów stawianych przed każdym obszarem prowadzonej działalności. W związku z podziałem dojdzie do podwyższenia kapitału zakładowego (akcyjnego) Spółki Przejmującej, wobec konieczności emisji dodatkowych akcji Spółki Przejmującej, które to akcje obejmie Spółka Dzielona, co wynika z samej istoty formuły podziału przez wyodrębnienie zgodnie z art. 529 § 1 pkt 5 KSH. Majątek przechodzący na Spółkę Przejmującą na skutek podziału (Obszar Wyodrębniany), jak i majątek pozostający w Spółce Dzielonej (Obszar Właścicielski), na dzień podziału stanowić będą zorganizowane części przedsiębiorstwa (dalej: ZCP) w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT. Podział Spółki Dzielonej zostanie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego celem nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. W związku z podziałem nie powstanie po stronie żadnego z zaangażowanych podmiotów jakakolwiek korzyść podatkowa, w tym również korzyść sprzeczna w danych okolicznościach z przedmiotem i celem przepisu ustawy podatkowej. Przyjęty sposób działania nie jest też sztuczny - podział przez wyodrębnienie w pełni odpowiada przyjętym założeniom biznesowym.

Państwa wątpliwości budzi kwestia ustalenia, czy Podział Spółki Dzielonej nie będzie skutkował powstaniem po stronie Spółki Dzielonej przychodu podatkowego.

Biorąc pod uwagę literalną treść art. 12 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, stwierdzić należy, że wskazany przepis odnosi się do dwóch sytuacji, tj. podziału spółki oraz podziału przez wydzielenie albo przez wyodrębnienie. W pierwszym przypadku ustawodawca wskazuje, że przychód występuje w sytuacji gdy majątek przejmowany nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Natomiast, w przypadku podziału przez wydzielenie albo przez wyodrębnienie zgodnie z zamysłem ustawodawcy - w spółce podlegającej podziałowi przychód wystąpi w sytuacji, gdy majątek przejmowany lub majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zatem, aby skorzystać z wyłączenia z przychodów, obydwie części majątku muszą stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa.

Jak wynika z treści wniosku, zarówno Obszar Wyodrębniany, jak również Obszar Wspólny stanowią zorganizowane części przedsiębiorstwa, w związku z czym po stronie Spółki Dzielonej nie powstanie przychód na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Ponadto mając na uwadze treść art. 12 ust. 4 pkt 3h ustawy o CIT, w Spółce Dzielonej przychodem nie będzie wartość rynkowa składników majątku przenoszonych na Spółkę Przejmującą (która będzie spółką nowo zawiązaną) ustalona na dzień poprzedzający dzień wyodrębnienia.

Zgodnie z powyższym, należy zgodzić się Państwa stanowiskiem, zgodnie z którym opisany podział Spółki Dzielonej nie spowoduje powstania przychodu podatkowego dla Spółki Dzielonej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego, podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).