Interpretacja indywidualna z dnia 20 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-2.4010.226.2024.2.ANK

Czy dochód (przychód) Fundacji z tytułu wynajmu będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT?

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 kwietnia 2024 r. wpłynął Pana wniosek z tego samego dnia o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy ustalenia, czy dochód (przychód) Fundacji z tytułu wynajmu będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 17 czerwca 2024 r. (wpływ tego samego dania). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest rezydentem podatkowym w Polsce tj. zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 2 grudnia 2022 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm., dalej: „PIT” lub „ustawa PIT”) ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z czym podlega w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą i jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

W związku z wprowadzeniem do polskiego porządku prawnego ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 326 ze zm., dalej: „ustawa o fundacji”) Wnioskodawca zamierza ustanowić Fundacje rodzinną (dalej: „Fundacja rodzinna” lub „Fundacja”).

Następnie, Wnioskodawca i jego żona planują darować do majątku Fundacji posiadane lokale mieszkalne (dalej: „Nieruchomość” lub „Mienie”), które to Fundacja będzie wynajmować, tzn. odda najemcy lokal w ramach umowy najmu do używania w zamian za co najemca zobowiąże się uiszczać do Fundacji umówiony czynsz wraz z opłatami np. za prąd, wodę i gaz, a także ewentualnymi innymi opłatami towarzyszącymi związanymi z wynajmowanymi Nieruchomościami, które wraz z czynszem, będą stanowić dla Fundacji dochód/przychód (dalej: „wynajem”).

Nieruchomości będą wynajmowane podmiotom niepowiązanym w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej jako: „ustawa o CIT”).

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że: minimalny okres na jaki zostaną wynajęte nieruchomości to sześć (6) miesięcy, więc w związku z brakiem definicji najmu długoterminowego/krótkoterminowego w ustawie CIT/PIT, Wnioskodawca uznaje to za najem długoterminowy. Zwrócił Pan jednocześnie uwagę, że nieruchomości mają charakter mieszkalny i będą wynajmowane na cele mieszkaniowe, tj. nie będą wynajmowane na godziny lub doby.

Pytanie

Czy dochód (przychód) Fundacji z tytułu wynajmu będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT?

Pana stanowisko w sprawie

Dochód (przychód) Fundacji z tytułu wynajmu będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 4a pkt 36 ustawy o CIT, ilekroć w ustawie jest mowa o fundacji rodzinnej - oznacza to fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji w rozumieniu ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (dalej jako: „ustaw o FR”).

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, dochody fundacji rodzinnych korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób prawnych, z tym zastrzeżeniem, że zwolnienie to nie ma zastosowania w przypadkach wskazanych w art. 6 ust. 6-9 ustawy o CIT.

Stosownie do z art. 6 ust. 6 ustawy o CIT powyższe zwolnienie nie ma zastosowania do:

- podatku, o którym mowa w art. 24b ustawy o CIT (podatek od przychodów z budynków) oraz

- art. 24q ustawy o CIT (podatek dochodowy od świadczeń głównie na rzecz beneficjenta, w tym z tytułu ukrytych zysków).

Stosownie do art. 24q ust. 1 ustawy o CIT, podatek dochodowy od przekazanego lub postawionego do dyspozycji przez fundację rodzinną bezpośrednio lub pośrednio:

- świadczenia, o którym mowa w art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o FR,

- mienia w związku z rozwiązaniem fundacji rodzinnej,

- świadczenia w postaci ukrytych zysków wynosi 15% podstawy opodatkowania.

W art. 2 ust. 2 ustawy o FR, mowa jest o świadczeniu, przez które należy rozumieć składniki majątkowe, w tym środki pieniężne, rzeczy lub prawa, przeniesione na beneficjenta albo oddane beneficjentowi do korzystania przez fundację rodzinną albo fundację rodzinną w organizacji, zgodnie ze statutem i listą beneficjentów.

Przez ukryte zyski należy rozumieć różnego rodzaju świadczenia fundacji na rzecz beneficjentów, fundatorów lub podmiotów powiązanych z beneficjentem, fundatorem lub fundacją rodzinną.

W ramach wynajmu Nieruchomości Fundacja nie będzie oddawała do używania Nieruchomości beneficjentowi, fundatorowi lub podmiotowi powiązanemu z beneficjentem, fundatorem lub fundacją rodzinną. W rezultacie nie może być mowy o świadczeniach, o których mowa w art. 2 ust. 2 ustawy o FR, także w postaci ukrytych zysków.

Zgodnie z art. 6 ust. 7 ustawy o CIT zwolnienie, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, nie ma także zastosowania do działalności gospodarczej fundacji rodzinnej wykraczającej poza zakres określony w art. 5 ustawy o FR.

W świetle art. 5 ustawy ust. 1 pkt 2 ustawy o FR, fundacja rodzinna może wykonywać działalność gospodarczą w rozumieniu art. 3 ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 221) tylko w zakresie m.in.: najmu, dzierżawy lub udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie.

Zgodnie z art. 3 z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2023 r. poz. 211) działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły.

Działalność polegająca na wynajmie nie może zostać uznana za działalność wykraczająca poza zakres określony w art. 5 ustawy o FR, a zatem będzie to działalność gospodarcza, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o FR. Konsekwentnie, wyjątek z art. 6 ust. 7 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania do zwolnienia od podatku Fundacji na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.

Stosownie do art. 6 ust. 8 ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT, nie ma zastosowania do osiąganych przez fundację rodzinną przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, wynosi co najmniej 5%.

Powyższy przepis nie będzie miał także zastosowania, bowiem jak wskazano, w ramach wynajmu - w zakresie Nieruchomości Fundacja nie będzie oddawała do używania Nieruchomości beneficjentowi, fundatorowi lub podmiotowi powiązanemu z beneficjentem, fundatorem lub fundacją rodzinną. W związku z powyższym nie ulega wątpliwości, że Nieruchomości nie będą służyły prowadzeniu działalności gospodarczej przez ww. podmioty.

Przedmiotem wynajmu (najmu) nie będzie przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana cześć. Wobec tego wyjątek z art. 6 ust. 8 ustawy o CIT nie znajdzie zastosowania do zwolnienia od podatku Fundacji na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.

W rezultacie, żadna z przesłanek negatywnych wykluczających zastosowanie w odniesieniu do Fundacji zwolnienia, o którym mowa w art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT nie zostanie spełniona. Tym samym, dochód (przychód) Fundacji z tytułu wynajmu Nieruchomości będzie korzystał po stronie Fundacji ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie należy zaznaczyć, że pytanie przedstawione przez Pana we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej wyznacza zakres przedmiotowy tego wniosku. W związku z powyższym, wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (Pana zapytania). Zatem, inne kwestie wynikające z opisu sprawy i własnego stanowiska, nieobjęte pytaniem, nie zostały rozpatrzone w niniejszej interpretacji.

Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „updop”):

W myśl art. 6 ust. 7 i 8 updop:

Stosownie do art. 24r ust. 1 updop:

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2  ustawy z dnia 26 stycznia 2023 r. o fundacji rodzinnej (Dz. U. z 2023 r. poz. 326, dalej: „ufr”):

Przedmiotem Pana wątpliwości jest ustalenie czy dochód (przychód) Fundacji z tytułu wynajmu będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 ustawy o CIT.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów, jednym z dozwolonych zakresów działalności gospodarczej fundacji jest, wymieniony w art. 5 ust. 1 pkt 2 ufr, najem, dzierżawa oraz udostępnianie mienia do korzystania na innej podstawie.

W tym przypadku ustawodawca również dokonał pewnego ograniczenia w korzystaniu ze zwolnienia, w stosunku do osiąganych przez fundację rodzinną przychodów z najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze, której przedmiotem jest przedsiębiorstwo, zorganizowana część przedsiębiorstwa lub składniki majątku służące prowadzeniu działalności przez beneficjenta, fundatora lub podmiot powiązany w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 z fundacją rodzinną, beneficjentem lub fundatorem, przy czym wielkość udziałów i praw, o których mowa w art. 11a ust. 2 pkt 1, wynosi co najmniej 5%, co wynika z art. 6 ust. 8 updop.

Wyłączenie, o którym mowa w powyższym przepisie, nie ma zastosowania na gruncie niniejszej sprawy.

W związku z tym ocena stanowiska Wnioskodawcy wymaga analizy, czy opisana we wniosku działalność najmu Nieruchomości mieści się w wymienionej w art. 5 ust. 1 pkt 2 ufr działalności w zakresie najmu, dzierżawy oraz udostępniania mienia do korzystania na innej podstawie.

Zgodnie z art. 659 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Z kolei w myśl art. 693 Kodeksu cywilnego:

Stronami umowy najmu są wynajmujący oraz najemca, w przypadku umowy dzierżawy są to odpowiednio: wydzierżawiający i dzierżawca. Do zawarcia umowy najmu/dzierżawy dochodzi wówczas, gdy strony uzgodnią istotne jej składniki (essentialia negotii), do jakich należą przedmiot najmu/dzierżawy i czynsz. Na podstawie umowy najmu/dzierżawy najemca/dzierżawca uzyskuje prawo do używania cudzej rzeczy (w przypadku dzierżawy dodatkowo do pobierania z niej pożytków) w zamian za zapłatę czynszu. Najem/dzierżawa mogą być zawarte na czas oznaczony albo na czas nieoznaczony. Zawarcie umowy na czas oznaczony może polegać na wskazaniu daty kalendarzowej zakończenia najmu, określeniu czasu jego trwania w dniach, tygodniach bądź innym oznaczeniu jego momentu końcowego. Jeśli w umowie czas nie został w ten sposób określony, ani też nie wynika w sposób dostateczny z okoliczności, uważa się że została ona zawarta na czas nieoznaczony.

Wymienione w tym przepisie najem czy dzierżawa charakteryzują się stosunkowo dużym sformalizowaniem – zwyczajowo zawierana jest stosowna umowa, w której określane są prawa i obowiązki najemcy/dzierżawcy oraz wynajmującego/wydzierżawiającego. Nierzadko podpisywany jest również protokół zdawczo-odbiorczy, a najemca/dzierżawca zobowiązany zostaje do przestrzegania regulaminu oraz uiszczenia kaucji zabezpieczającej. Dla umów tego rodzaju charakterystyczny jest również okres, na jaki następuje udostępnienie miejsca (domu, lokalu czy pokoju), z reguły obejmuje on dłuższe okresy czasowe. Rozliczenie usługi ma charakter cykliczny, płatność zwyczajowo przyjmowana jest w okresach miesięcznych, kwartalnych lub rocznych. Najem czy dzierżawę wyróżnia także brak zmienności podmiotu, któremu udostępniana zostaje nieruchomość lub jej część.

Jak wskazał Wnioskodawca, minimalny okres na jaki zostaną wynajęte nieruchomości to sześć (6) miesięcy, a nieruchomości mają charakter mieszkalny i będą wynajmowane na cele mieszkaniowe, tj. nie będą wynajmowane na godziny lub doby.

Analizując powyższe, należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że opisany we wniosku najem lokali mieszkalnych podmiotom niepowiązanym z Fundacją mieści się w działalności dozwolonej zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 2 ufr, w związku z czym dochód (przychód) Fundacji z tytułu tego wynajmu będzie korzystał ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 25 updop.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

 - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego…. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).