Interpretacja indywidualna z dnia 20 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.271.2024.2.MG

Podatek od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy planowana dostawa działek nr 1, 2, 3 w drodze zamiany będzie zwolniona od podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy.

Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług – jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

23 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 22 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie ustalenia, czy planowana dostawa działek nr 1, 2, 3 w drodze zamiany będzie zwolniona od podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 czerwca 2024 r. (wpływ 12 czerwca 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Gmina A (dalej: „Gmina”, „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których została powołana. Większość tych zadań realizowana jest przez Gminę w ramach reżimu publiczno-prawnego, jednak Gmina wykonuje również czynności/zadania na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, które realizując działa w charakterze podatnika VAT.

Na podstawie uchwały Rady Gminy A NR (...) z 22 czerwca 2022 r., w sprawie wyrażenia zgody na zamianę nieruchomości pomiędzy Gminą a Skarbem Państwa Państwowe Gospodarstwo Leśne Lasy Państwowe – Nadleśnictwo B. Gmina planuje w najbliższym, czasie dokonać zamiany nieruchomości gruntowych oznaczonych, jako działka nr ewid. 1, 2, 3 w miejscowości C należących do Gminy, na działkę oznaczoną, jako działka nr ewid. 4 w m. D, której właścicielem jest Nadleśnictwo B.

Wykaz nieruchomości Gminy przeznaczonych do zamiany:

·nr 1 o powierzchni (...) ha, położona w obrębie geodezyjnym C;

·nr 2 o powierzchni (...) ha, położona w obrębie geodezyjnym C;

·nr 3 o powierzchni (...) ha, położona w obrębie geodezyjnym C.

Działki ewidencyjne położone w miejscowości (...) znajdują się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, który został uchwalony uchwałą Nr (...) Rady Miejskiej w B z 11 marca 2005 r., opublikowaną w Dzienniku Urzędowym (...) oraz zgodnie ze zmianą uchwaloną uchwałą Nr (...) Rady Miejskiej w B (...) w sprawie zmiany miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego Gminy B (Dz. Urz. (...)) oraz zmianą uchwaloną uchwałą Nr (...) Rady Miejskiej w B z (...) i zmianą uchwaloną uchwałą Nr (...) Rady Miejskiej w B z (...), przyjętego do stosowania na terenie Gminy Uchwałą Rady Gminy A NR (...).

Charakterystyka działek będących przedmiotem zamiany:

a)działka nr ewid. 1 położona w miejscowości C:

· jest oznaczona w MPZP w około 4% jako ZN1 – tereny leśne i zieleni o funkcjach ekologicznych i ochronnych w obszarach objętych formami ochrony przyrody zgodnie z przepisami o ochronie przyrody oraz w około 96% jako R-1 – tereny rolne,

· działka jest niezabudowana,

·działka nabyta przez Gminę nieodpłatnie z mocy prawa na podstawie decyzji znak: (...) z 20 września 2016 r.,

·w związku z nabyciem działki nr 1 w miejscowości C Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT,

·faktycznie działka jest użytkowana, jako droga ogólnodostępna,

·w uproszczonym wypisie z rejestru gruntów oznaczona symbolem „dr”;

b)działka nr ewid. 2 położona w miejscowości C:

·jest oznaczona w MPZP w, około 10% jako ZN1 – tereny leśne i zieleni o funkcjach ekologicznych i ochronnych w obszarach objętych formami ochrony przyrody zgodnie z przepisami o ochronie przyrody oraz w, około 90% jako R-1 – tereny rolne,

·działka jest niezabudowana,

·działka nabyta z mocy prawa nieodpłatnie na podstawi decyzji znak: (...) z 20 września 2016 r.,

·w związku z nabyciem działki nr 2 w miejscowości C Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT,

·faktycznie użytkowana jest, jako droga ogólnodostępna,

·w uproszczonym wypisie z rejestru gruntów oznaczona symbolem „dr”;

c)działka nr ewid. 3 położona w miejscowości C:

·jest oznaczona w MPZP, jako ZN1 – tereny leśne i zieleni o funkcjach ekologicznych i ochronnych w obszarach objętych formami ochrony przyrody, zgodnie z przepisami o ochronie przyrody,

·działka jest niezabudowana,

·działka nabyta przez Gminę nieodpłatnie z mocy prawa na podstawie decyzji znak: (...) z 20 września 2016 r.,

·w związku z nabyciem działki nr 3 w miejscowości C Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT,

·faktycznie działka jest użytkowana, jako droga ogólnodostępna,

·w uproszczonym wypisie z rejestru gruntów oznaczona symbolem „dr”.

Przedstawione działki są działkami niezabudowanymi, które objęte są miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla wspomnianych działek nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, ani decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego.

W trakcie przygotowań do dostawy działek (w drodze zamiany) Gmina napotkała na trudności, co do ewentualnej możliwości zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9, w związku z art. 2 ust. 33 ustawo o VAT.

Uzupełnienie opisu zdarzenia przyszłego

1.

a)działka nr ewid. 1 w miejscowości C wykorzystywana była i jest nadal do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT;

b)działka nr ewid. 2 w miejscowości C wykorzystywana była i jest nadal do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT;

c)działka nr ewid. 3 w miejscowości C wykorzystywana była i jest nadal do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

2.Działki nr 1, 2, 3 w miejscowości C, jak wyżej wspomniano, były i są wykorzystywane wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

3.Działka nr 1 w miejscowości C:

a)droga znajdująca się na działce nr 1 w miejscowości C jest częściowo utwardzona żwirem. Droga znajdująca się na działce nr 1 w miejscowości C stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane;

b)droga, jest trwale z gruntem związana;

c)droga, znajdowała się na działce w momencie nabycia;

d)właścicielem drogi jest Gmina;

e)Gmina nie wybudowała drogi;

f)od momentu oddania drogi znajdującej się na działce nr 1 do użytkowania pierwszemu użytkownikowi lub rozpoczęcia jej wykorzystywania na własne potrzeby do dnia zamiany upłynęły/upłyną co najmniej dwa lata;

g)Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie drogi.

Działka nr 2 w miejscowości C:

a) droga na działce nr 2 jest droga gruntową. Droga znajdująca się na działce nr 2 w miejscowości C nie stanowi budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

Działka nr 3 w miejscowości C:

a) droga na działce nr 3 jest droga gruntową. Droga znajdująca się na działce nr 3 w miejscowości C nie stanowi budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane.

4.Działka nr 1 w miejscowości C oraz działka nr 2 w miejscowości C posiadają linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu.

5.Z (...) Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego uchwalonym uchwałą Nr (...) Rady Miejskiej w B z (...) oraz zgodnie ze zmianą uchwaloną uchwałą Nr (...) Rady Miejskiej w B z (...) w sprawie zmiany miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego Gminy B (...) oraz zmianą uchwaloną uchwałą Nr (...) Rady Miejskiej w B (...) i zmianą uchwaloną uchwałą Nr (...) Rady Miejskiej w B z (...) oraz uchwałą NR (...) Rady Gminy A z (...), wynika, że dla terenów oznaczonych, jako „R1” wyznacza się:

(...).

a dla terenów oznaczonych jako „ZN1 ” wyznacza się:

(...)

W oparciu o przeznaczenie podstawowe i dopuszczalne dla terenów oznaczonych jako  „R-1” można wywnioskować, że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dopuszcza więc jakąkolwiek zabudowę terenu zgodnie z przepisami prawo budowlane, lecz nie jest to zabudowa mieszkaniowa, techniczo-produkcyjna, czy zagrodowa.

W granicach terenów ZN1 obowiązuje zakaz lokalizowania zabudowy za wyjątkiem obiektów małej architektury służących turystyce i rekreacji oraz urządzeń służących obsłudze gospodarki leśnej i wodnej.

Pytanie

Czy planowana dostawa działek nr ewid. 1, 2, 3 w miejscowości C (w drodze zamiany) podlegać będzie zwolnieniu od podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 2 pkt 33 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. 2024 r. poz. 361 ze zm.) ?

Państwa stanowisko w sprawie (ostatecznie sformułowane w piśmie z 12 czerwca 2024 r.)

W ocenie Gminy, planowana dostawa działek nr 1, 2, 3 w miejscowości C będzie korzystać ze zwolnienia z podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w związku z art. 2 ust. 33 ustawy o podatku od towarów i usług.

Gmina stoi na stanowisku, że zamiana wyżej wymienionych działek jest zwolniona z podatku VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, w związku z art. 2 ust. 33 ustawy o VAT, gdyż są to działki niezabudowane, inne niż tereny budowlane.

Zgodnie z art. 2 ust. 33 ustawy o VAT, przez teren budowalny rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Wskazać należy, że działkę nr 1, w ocenie Gminy, należy traktować, jak działkę niezabudowaną, gdyż stan faktyczny drogi oraz żwirowego utwardzenia nie przemawia za tym, aby uznać te działki, jako działki zabudowane. Nadmienić należy w tym miejscu, że w określonych przypadkach, ze względu na charakter gospodarczy transakcji należy wziąć pod uwagę, czy obiekty posadowione na gruncie mają znaczenie wiodące dla określenie charakteru gruntu, jako gruntu zabudowanego. Natomiast działki nr 2 i 3 stanowią drogi gruntowe nieutwardzone, które nie stanowią budowli w rozumieniu ustawy Prawo budowlane.

W tym miejscu Gmina wskazuje, że w związku z tym, że przepisy nie określają wprost jak należy rozumieć pojęcie „terenu budowlanego”, w ocenie Gminy, są to obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy, począwszy od zabudowy mieszkaniowej, techniczno-produkcyjnej oraz zabudowy zagrodowej włącznie.

Podsumowując, w opinii Gminy, dostawa działek nr 1, 2, 3 w miejscowości C w drodze zamiany będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT w oparciu  o art. 43 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 2 ust 33 ustawy o podatku od towarów i usług, gdyż działki nie spełniają definicji terenu budowlanego (przeznaczonego pod zabudowę).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361) zwanej dalej „ustawą”:

Według art. 7 ust. 1 ustawy:

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy:

Stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy:

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy:

Zatem w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, należy przyjąć, że zbycie nieruchomości zabudowanych, jak i niezabudowanych traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Wskazać należy, że nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność podlegała opodatkowaniu tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

W świetle art. 15 ust. 2 ustawy:

Na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy:

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy, itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Zauważyć należy, że z przywołanej w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy regulacji nie wynika, że odpłatność za czynność dostawy towarów lub świadczenia usług powinna mieć postać pieniężną.

Odpłatność jako świadczenie wzajemne może również przybrać postać rzeczową (towar lub usługa otrzymana jako zapłata), albo mieszaną – zapłata w części pieniężna a w części rzeczowa. Zatem, dla uznania czynności za odpłatną, musi zaistnieć możliwość określenia ceny wyrażonej w pieniądzu w stosunku do świadczenia wzajemnego, stanowiącego wynagrodzenie za tę czynność.

W myśl powyższych regulacji prawnych należy uznać, że zamiana towarów, co do zasady jest czynnością objętą zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, ponieważ w jej wyniku dochodzi do przeniesienia prawa do rozporządzenia towarami jak właściciel.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 603 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.):

Zatem w przypadku zamiany obie strony przenoszą na siebie wzajemnie własność rzeczy, występując zarówno w charakterze dostawcy, jak i w charakterze nabywcy.

Zgodnie z art. 604 Kodeksu cywilnego:

Umowa zamiany jest umową wzajemną, bardzo zbliżoną do umowy sprzedaży. Różnica w stosunku do umowy sprzedaży polega na tym, że w miejsce świadczenia ceny pojawia się obowiązek drugiej strony przeniesienia własności rzeczy. Ze względu na wzajemny charakter umowy, wartość świadczonych rzeczy powinna być ekwiwalentna. Zamiana nieruchomości skutkuje przeniesieniem prawa do rozporządzania zamienianymi nieruchomościami jak właściciel.

Na mocy art. 158 Kodeksu cywilnego:

Zatem, umowa przeniesienia własności nieruchomości (również w drodze zamiany) jest czynnością cywilnoprawną. Z uwagi na powyższe przepisy należy stwierdzić, że umowa zamiany towarów na gruncie podatku od towarów i usług jest niczym innym jak dwiema odpłatnymi dostawami towarów. W konsekwencji, przeniesienie własności nieruchomości na podstawie umowy zamiany stanowi odpłatną dostawę towaru i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy należy stwierdzić, że w analizowanej sprawie w odniesieniu do planowanej dostawy opisanych we wniosku działek nr 1, 2 i 3, wystąpią Państwo w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, a powyższa czynność będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy i będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

W treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy:

Stosownie do treści art. 2 pkt 33 ustawy:

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane, czyli tereny przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, jako akt prawa miejscowego, wiąże zarówno organy administracji, osoby fizyczne, osoby prawne, jak i inne jednostki organizacyjne. Zatem w sytuacji, gdy na danym terenie obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, to właśnie zapisom miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego należy nadać decydujące znaczenie dla oceny przeznaczenia danego terenu, w tym również dla potrzeb art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 977 ze zm.):

Jak stanowi art. 4 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Według art. 4 ust. 2 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Na podstawie art. 15 ust. 2 pkt 1, 6 i 9 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym:

Zatem, w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego określa się obowiązkowo przeznaczenie terenów oraz linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu lub różnych zasadach zagospodarowania. Tak więc charakter danego terenu wyznacza ww. plan miejscowy, wskazując czy teren jest budowlany, czy też szerzej – przeznaczony pod zabudowę.

Ponadto należy podkreślić, że przy dokonywaniu oceny, czy dany grunt jest przeznaczony pod zabudowę nie można kierować się wyłącznie jego podstawowym przeznaczeniem określonym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, lecz należy również wziąć pod uwagę jego przeznaczenie uzupełniające, wynikające z tego planu. Ustawodawca bowiem definiując w art. 2 pkt 33 ustawy teren budowlany wskazuje, że decydujące znaczenie mają m.in. zapisy miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, nie zawężając przy tym, że chodzi wyłącznie o podstawowe przeznaczenie określone w tym planie.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią zatem akty prawa miejscowego. Miejscowy Plan Zagospodarowania Przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku, decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-41/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”. Tym samym, również w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości, za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Nie jest więc terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego, albo decyzja o warunkach zabudowy.

Ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości. Bez znaczenia pozostaje przy tym klasyfikacja według ewidencji gruntów i budynków lub studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego.

Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę. Elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie, czy przedmiotowe tereny stanowią tereny budowlane, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu. Sama możliwość wybudowania obiektów budowlanych oznacza, że grunty te stanowią grunty przeznaczone pod zabudowę. W tym miejscu należy zaznaczyć, że ustawodawca nie uzależnił charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu.

Z opisu sprawy wynika, że:

·Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT.

·Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji, których została powołana. Większość tych zadań realizowana jest przez Gminę w ramach reżimu publiczno-prawnego, jednak Gmina wykonuje również czynności/zadania na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych, które realizując działa w charakterze podatnika VAT.

·Gmina planuje w najbliższym, czasie dokonać zamiany nieruchomości gruntowych oznaczonych, jako działki nr 1, 2, 3 w miejscowości C należących do Gminy, na działkę oznaczoną, jako dz. nr ewid. 4 w m. D, której właścicielem jest Nadleśnictwo B.

·Działki nr 1, 2, 3, będące przedmiotem zamiany, znajdują się na terenie objętym miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z którego wynika, że dla terenów oznaczonych, jako „R1” wyznacza się:

(...)

a dla terenów oznaczonych jako „ZN1 ” wyznacza się:

(...)

·Działka nr ewid. 1:

‒jest oznaczona w MPZP w około 4% jako ZN1 – tereny leśne i zieleni o funkcjach ekologicznych i ochronnych w obszarach objętych formami ochrony przyrody zgodnie z przepisami o ochronie przyrody oraz w około 96% jako R-1 – tereny rolne,

‒działka jest niezabudowana,

‒działka nabyta została przez Gminę nieodpłatnie z mocy prawa na podstawie decyzji z 20 września 2016 r.,

‒w związku z nabyciem działki nr 1 Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT,

‒faktycznie działka jest użytkowana, jako droga ogólnodostępna (droga znajdująca się na działce jest częściowo utwardzona żwirem, stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, jest trwałe z gruntem związana, znajdowała się na działce w momencie nabycia, właścicielem drogi jest Gmina, która nie wybudowała drogi, od momentu oddania drogi do użytkowania pierwszemu użytkownikowi lub rozpoczęcia jej wykorzystywania na własne potrzeby do dnia zamiany upłynęły/upłyną co najmniej dwa lata, Gmina nie ponosiła wydatków na ulepszenie drogi),

‒w uproszczonym wypisie z rejestru gruntów oznaczona symbolem „dr”.

·Działka nr ewid. 2:

‒jest oznaczona w MPZP w, około 10% jako ZN1 – tereny leśne i zieleni o funkcjach ekologicznych i ochronnych w obszarach objętych formami ochrony przyrody zgodnie z przepisami o ochronie przyrody oraz w około 90% jako R-1 – tereny rolne,

‒działka jest niezabudowana,

‒działka nabyta z mocy prawa nieodpłatnie na podstawi decyzji z 20 września 2016 r.,

‒w związku z nabyciem działki nr 2 Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT,

‒faktycznie użytkowana jest, jako droga ogólnodostępna (droga na działce jest droga gruntową, nie stanowi budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane),

‒w uproszczonym wypisie z rejestru gruntów oznaczona symbolem „dr”.

·Działka nr ewid. 3:

‒jest oznaczona w MPZP, jako ZN1 – tereny leśne i zieleni o funkcjach ekologicznych i ochronnych w obszarach objętych formami ochrony przyrody, zgodnie z przepisami o ochronie przyrody,

‒działka jest niezabudowana,

‒działka nabyta przez Gminę nieodpłatnie z mocy prawa na podstawie decyzji z 20 września 2016 r.,

‒w związku z nabyciem działki Gminie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT,

‒faktycznie działka jest użytkowana, jako droga ogólnodostępna (droga na działce jest droga gruntową, nie stanowi budowli w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane),

‒w uproszczonym wypisie z rejestru gruntów oznaczona symbolem „dr”.

·Działka nr 1 oraz działka nr 2 posiadają linie rozgraniczające tereny o różnym przeznaczeniu.

·Działki nr 1, 2, 3 były i są wykorzystywane przez Gminę wyłącznie do działalności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

·Dla ww. działek nie wydano decyzji o warunkach zabudowy, ani decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego.

W oparciu o przeznaczenie podstawowe i dopuszczalne dla terenów oznaczonych jako  „R-1” można wywnioskować, że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dopuszcza więc jakąkolwiek zabudowę terenu zgodnie z przepisami Prawo budowlane, lecz nie jest to zabudowa mieszkaniowa, techniczo-produkcyjna, czy zagrodowa. W granicach terenów ZN1 obowiązuje zakaz lokalizowania zabudowy za wyjątkiem obiektów małej architektury służących turystyce i rekreacji oraz urządzeń służących obsłudze gospodarki leśnej i wodnej.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy planowana dostawa działek nr 1, 2, 3 w miejscowości C w drodze zamiany będzie zwolniona od podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku opisu sprawy, działka nr 1 w miejscowości C jest zabudowana. Droga znajdująca się na działce nr 1 w miejscowości C jest częściowo utwardzona żwirem i – jak Państwo wskazali w opisie sprawy – stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane. Droga, jest trwale z gruntem związana i znajdowała się na działce w momencie nabycia. Właścicielem drogi jest Gmina. Gmina nie wybudowała drogi.

W tym miejscu należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 725). Zgodnie bowiem z zapisem art. 3 pkt 1 ustawy Prawo budowlane:

Na mocy art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane:

Według art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane:

Na podstawie art. 3 pkt 4 ustawy Prawo budowlane:

Z kolei, w myśl art. 3 pkt 9 ustawy Prawo budowlane:

W świetle art. 143 ust. 2 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 344 ze zm.)

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy na tle powołanych przepisów prawa należy zaznaczyć, że dostawa działki nr 1 nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy. Ustawa o podatku od towarów i usług w art. 43 ust. 1 pkt 9 wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku VAT obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) w sytuacji, gdy nie są one przeznaczone pod zabudowę.

Z kolei działka nr 1 jest zabudowana budowlą w postaci drogi. Zatem nie można uznać, że stanowi ona grunt niezabudowany.

W konsekwencji dostawa zabudowanej działki nr 1 nie może korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Z kolei przy ocenie, czy niezabudowane działki nr 2 i 3, będące przedmiotem dostawy stanowią teren budowlany, nie wystarczy analiza ich podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tych terenów – oznaczonych symbolami R-1 oraz ZN1 – w którym wskazano dla opisanych działek, że mają możliwość  m.in. lokalizacji obiektów, urządzeń i sieci infrastruktury technicznej, urządzeń terenowych służących turystyce i rekreacji, obiektów małej architektury, ścieżek rowerowych, pieszo-jezdni, parkingów, dróg wewnętrznych.

W związku z tym, że ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć trzeba, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy.

Jak wcześniej wskazano, elementem, który determinuje możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku VAT przy zbyciu gruntów jest przeznaczenie gruntu na cele inne niż budowlane. Przy ocenie, czy przedmiotowy teren stanowi teren budowlany nie wystarczy analiza jego podstawowego przeznaczenia określonego w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. Podkreślić należy, że w treści art. 2 pkt 33 ustawy, który definiuje pojęcie terenu budowlanego, ustawodawca odwołał się do przeznaczenia terenu, które są zawarte w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego w odniesieniu do konkretnej nieruchomości (działki), a nie do funkcji podstawowych przeznaczenia terenu, które są zawarte w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego w odniesieniu do konkretnej nieruchomości (działki).

Ustawodawca nie uzależnił więc charakteru terenu od głównego celu, który będący przedmiotem opodatkowania VAT teren ma spełniać, lecz zwolnienie od opodatkowania VAT zależy od możliwości dokonania zabudowy wskazanego terenu. Uwzględnić bowiem należy również zapisy dotyczące przeznaczenia dopuszczalnego tego terenu, w którym ustalono możliwość lokalizacji obiektów (np. obiekty małej architektury, urządzenia terenowe służące turystyce i rekreacji, obiekty, urządzenia i sieci infrastruktury technicznej, ścieżki rowerowe, drogi wewnętrzne, ciągi piesze, pieszo-jezdne, parkingi, urządzenia wodne). Możliwość wybudowania na gruncie obiektów budowlanych, wynikająca z zapisów przeznaczenia dopuszczalnego terenu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oznacza, że grunt ten w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy stanowi teren budowalny. Ponadto – jak Państwo wskazali we wniosku – w oparciu o przeznaczenie podstawowe i dopuszczalne dla terenów oznaczonych jako „R-1” można wywnioskować, że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dopuszcza więc jakąkolwiek zabudowę terenu zgodnie z przepisami Prawo budowlane, lecz nie jest to zabudowa mieszkaniowa, techniczo-produkcyjna, czy zagrodowa. W granicach terenów ZN1 obowiązuje zakaz lokalizowania zabudowy za wyjątkiem obiektów małej architektury służących turystyce i rekreacji oraz urządzeń służących obsłudze gospodarki leśnej i wodnej.

Zatem, nie można zgodzić się z Państwa stwierdzeniem, że dostawa działek nr 1, 2 i 3 w miejscowości C w drodze zamiany będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z podatku VAT w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 2 ust. 33 ustawy. Jak bowiem wskazano powyżej, działka nr 1 jest zabudowana budowlą. Z kolei niezabudowane działki nr 2 i 3 stanowią tereny przeznaczone pod zabudowę. Zauważyć należy, że – jak wynika z treści wniosku – działka nr 2 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego została oznaczona w częściach symbolami ZN1 i R-1, które dopuszczają lokalizację na ww. działkach m.in. obiektów, urządzeń i sieci infrastruktury technicznej, urządzeń terenowych służących turystyce i rekreacji, urządzeń wodnych, obiektów małej architektury, ścieżek rowerowych, pieszo-jezdni, parkingów, dróg wewnętrznych. Ponadto działka nr 3 w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego została oznaczona symbolem ZN1, który dopuszcza lokalizację na niej obiektów, urządzeń i sieci infrastruktury technicznej, dróg wewnętrznych, ciągów pieszych, ścieżek rowerowych, urządzeń wodnych. Tym samym, działki nr 2 i 3 stanowią teren budowlany w rozumieniu art. 2 pkt 33 ustawy, bowiem dopuszczona jest na nich realizacja zabudowy. W konsekwencji, w rozpoznawanej sprawie nie znajdzie zastosowania zwolnienie od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Podsumowując, należy stwierdzić, że planowana dostawa działek nr 1, 2 i 3 w miejscowości C w drodze zamiany nie będzie zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy w zw. z art. 2 pkt 33 ustawy.

Tym samym, Państwa stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ponadto, należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Wydając niniejszą interpretację oparto się w szczególności na informacjach, że: Działka nr 1 jest zabudowana – „droga znajdująca się na działce nr 1 w miejscowości C jest częściowo utwardzona żwirem. Droga znajdująca się na działce nr 1 w miejscowości C stanowi budowlę w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane” oraz, że „W oparciu o przeznaczenie podstawowe i dopuszczalne dla terenów oznaczonych jako „R-1” można wywnioskować, że miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dopuszcza więc jakąkolwiek zabudowę terenu zgodnie z przepisami Prawo budowlane, lecz nie jest to zabudowa mieszkaniowa, techniczo-produkcyjna, czy zagrodowa. W granicach terenów ZN1 obowiązuje zakaz lokalizowania zabudowy za wyjątkiem obiektów małej architektury służących turystyce i rekreacji oraz urządzeń służących obsłudze gospodarki leśnej i wodnej”. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Nadmienia się, że w niniejszej interpretacji udzielono odpowiedzi tylko w zakresie zadanego pytania. Inne kwestie nieobjęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności możliwości zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10, pkt 10a i pkt 2 ustawy dla dostawy działki nr 1 oraz możliwości zastosowania zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dla dostawy działek nr 2 i 3 ustawy, gdyż nie sformułowano w tym zakresie pytania oraz stanowiska.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).