Interpretacja indywidualna z dnia 12 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.330.2024.2.DJD

Możliwość opodatkowania podatkiem liniowym.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych przedstawionego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 kwietnia 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 11 kwietnia 2024 r.o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości opodatkowania podatkiem liniowym. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismami, które wpłynęły 24 maja 2024 r. i 27 maja 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Od 2 marca 2024 r. prowadzi Pani działalność gospodarczą z zakresu ogólnej praktyki lekarskiej, wykonywaną na terytorium Polski. Jest Pani polskim rezydentem podatkowym. Dochody uzyskiwane w ramach działalności gospodarczej obecnie są opodatkowane tzw. podatkiem liniowym, tj. w sposób określony w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej: „u.p.d.o.f.” Jako podatnik zakładając działalność gospodarczą dokonała Pani wyboru tej formy opodatkowania na rok 2023. W tym celu złożyła właściwemu Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oświadczenie o wyborze tej formy opodatkowania w terminie wskazanym w art. 9a ust. 2 u.p.d.o.f. W roku podatkowym 2024 zamierza Pani kontynuować rozliczenie podatkiem liniowym. Spełnia Pani wszystkie przewidziane przepisami wymogi opodatkowania podatkiem liniowym, natomiast jeden z tych warunków wskazany w art. 9a ust. 3 u.p.d.o.f. jest przedmiotem zapytania w ramach niniejszego wniosku.

Obecnie jest Pani zatrudniona na podstawie umowy o pracę z Szpitalem ..., w ramach której realizuje Pani program szkolenia specjalizacyjnego w dziedzinie okulistyki. Umowa ustanie w dniu 28 kwietnia 2024 r. wraz z zakończeniem przez Panią szkolenia specjalizacyjnego.

W ramach swojej działalności gospodarczej planuje Pani zawrzeć z Szpitalem ... umowę cywilno-prawną. Obecnie nie świadczy Pani usług w ramach prowadzenia działalności gospodarczej na rzecz swojego obecnego pracodawcy, ale od czerwca 2024 r. ma Pani zamiar świadczyć dla Szpitala ... usługi medyczne w ramach działalności gospodarczej, jako lekarz specjalista. Umowę cywilno-prawną, którą ma Pani zamiar zawrzeć w czerwcu 2024 r., będzie Pani podpisywać już jako lekarz specjalista w dziedzinie okulistyki. Oznacza to pracę w dotychczasowym miejscu pracy, jednak ze znacznie większą odpowiedzialnością. Z pracownika do tej pory szkolonego podczas zatrudnienia na podstawie stosunku pracy, w momencie zawarcia umowy cywilno-prawnej staje się Pani samodzielnym specjalistą, który swoje obowiązki realizuje już bez nadzoru opiekuna, a także który sam może szkolić młodych adeptów.

Zakres przyszłej umowy cywilno-prawnej obejmuje samodzielną diagnostykę, leczenie i poradnictwo w zakresie chorób oczu, samodzielne pełnienie dyżurów na Oddziale Okulistycznym, w Szpitalnym Oddziale Ratunkowym, a także działalność dydaktyczną w ramach Wydziału Lekarskiego Uniwersytetu ..., pod który podlega Szpital. Ponadto, w ramach kontraktu będzie Pani wykonywała badania naukowe (nieobjęte programem specjalizacji w dziedzinie okulistyki).

Od lutego 2018 r. w ramach umowy o pracę, realizuje Pani szkolenie specjalizacyjne w dziedzinie okulistyki w Oddziale Okulistyki Szpitala .... Umowa została zawarta na czas określony do 28 kwietnia 2024 r. Szkolenie specjalizacyjne w ramach umowy o pracę polega na nabywaniu wiedzy oraz umiejętności niezbędnych do samodzielnej pracy po zakończeniu szkolenia. Odbywa się pod nadzorem kierownika specjalizacji (specjalisty wyznaczonego przez kierownika danego oddziału/kliniki/zakładu). W trakcie szkolenia w dziedzinie okulistyki pracując na etacie nauka polega na diagnozowaniu i leczeniu chorób oczu, z uwzględnieniem metod chirurgicznych. Praca obejmuje również pełnienie dyżurów medycznych pod nadzorem lekarza specjalisty oraz konsultacje w przyszpitalnej poradni specjalistycznej (w której praca jest możliwa po uzyskaniu pozytywnej opinii kierownika specjalizacji, potwierdzającej nabycie dostatecznej wiedzy przez specjalizanta). Ukończenie specjalizacji jest możliwe po odbyciu wszystkich wymaganych programem staży kierunkowych, wykonaniu i udokumentowaniu wymaganej liczby procedur medycznych oraz zdaniu Państwowego Egzaminu Specjalizacyjnego. Do tego czasu specjalizant pracuje pod formalnym i faktycznym nadzorem kierownika specjalizacji oraz Ordynatora Oddziału Okulistyki.

Zakres Pani obowiązków w ramach etatu w Szpitalu ... nie pokrywa się z obowiązkami w ramach planowanej umowy cywilno-prawnej z tym Szpitalem. Zakres czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej jest znacznie szerszy niż obowiązki etatowe. Różny jest także sposób wykonywania tych obowiązków – w ramach umowy o pracę zawsze pracuje Pani pod nadzorem ordynatora oraz kierownika specjalizacji, a głównym celem umowy o pracę jest szkolenie specjalizacyjne. Czynności w ramach kontraktu są zawsze i w całości wykonywane samodzielnie. Odmienny jest także charakter wykonywanych czynności. Umowę cywilno-prawną, którą ma Pani zamiar zawrzeć będzie wykonywać już jako lekarz specjalista w dziedzinie okulistyki. Oznacza to pracę w tym samym miejscu, ale ze znacznie większą odpowiedzialnością. Z pracownika do tej pory szkolonego podczas zatrudnienia na podstawie stosunku pracy, w momencie zawarcia umowy cywilno-prawnej stanie się Pani samodzielnym specjalistą, który swoje obowiązki realizuje już bez nadzoru opiekuna z pełną odpowiedzialnością, jako dyplomowany lekarz - specjalista.

W uzupełnieniach wniosku wskazała Pani, że prowadzenie działalności gospodarczej z zakresu ogólnej praktyki lekarskiej rozpoczęła 2 marca 2024 r., a przychody z działalności rozlicza Pani od marca 2024 r. co miesiąc 19% podatkiem liniowym. Do celów działalności gospodarczej prowadzi Pani podatkową księgę przychodów i rozchodów dla małych firm. Dokumentacja podatkowa jest prowadzona oraz przechowywana przez Biuro Usług Rachunkowych ....

W ramach działalności gospodarczej od 2 marca 2024 r. do 13 kwietnia 2024 r. świadczyła Pani usług z zakresu ogólnej praktyki lekarskiej, a od 14 marca 2024 r. zajmuje się Pani wyłącznie świadczeniem usług w ramach specjalistycznej praktyki lekarskiej.  W chwili obecnej zajmuje się Pani świadczeniem usług dla jednego podmiotu medycznego: Niepublicznego Zespołu Opieki Zdrowotnej "…".

W oparciu o umowę o pracę realizowała Pani od lutego 2018 r. do kwietnia 2024 r. szkolenie specjalizacyjne w dziedzinie okulistyki w Oddziale Okulistyki Szpitala .... Szkolenie specjalizacyjne lekarza polega na nabywaniu wiedzy oraz umiejętności niezbędnych do samodzielnej pracy po zakończeniu szkolenia. Odbywa się pod nadzorem kierownika specjalizacji (specjalisty wyznaczonego przez kierownika danego oddziału/kliniki/zakładu). Specyfika każdej specjalności jest inna. Lekarz w trakcie szkolenia w dziedzinie okulistyki pracując uczy się diagnozować i leczyć choroby oczu. Praca obejmuje również pełnienie dyżurów medycznych oraz konsultacje w przyszpitalnej poradni specjalistycznej (w której praca jest możliwa po uzyskaniu pozytywnej opinii kierownika specjalizacji, potwierdzającej nabycie dostatecznej wiedzy przez specjalizanta). Ukończenie specjalizacji jest możliwe po odbyciu wszystkich wymaganych programem staży kierunkowych, wykonaniu i udokumentowaniu wymaganej liczby procedur medycznych oraz zdaniu Państwowego Egzaminu Specjalizacyjnego. Do tego czasu specjalizant pracuje pod formalnym i faktycznym nadzorem kierownika specjalizacji.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej umowę cywilno-prawną, którą ma Pani zamiar zawrzeć w 2024 r. z Szpitalem ..., będzie Pani podpisywać już jako lekarz specjalista w dziedzinie okulistyki. Oznacza to pracę w dotychczasowym miejscu pracy, jednak ze znacznie większą odpowiedzialnością. Z pracownika do tej pory szkolonego podczas zatrudnienia na podstawie stosunku pracy, w momencie zawarcia umowy cywilno-prawnej stanie się Pani samodzielnym specjalistą, który swoje obowiązki realizuje już bez nadzoru opiekuna, a także który sam może szkolić młodych adeptów. Zakres przyszłej umowy cywilno-prawnej obejmuje samodzielną diagnostykę, leczenie i poradnictwo w zakresie chorób oczu, a także działalność dydaktyczną w ramach Wydziału Lekarskiego Uniwersytetu ..., pod który podlega Szpital.

Ponosi Pani pełną odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności opisane we wniosku i świadcząc te usługi ponosi Pani ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Wszelkie czynności będą już realizowane bez nadzoru opiekuna co wiąże się z pełną odpowiedzialnością oraz ryzykiem gospodarczym. Świadczeniobiorca wyznacza miejsce oraz czas wykonywania świadczonych przez Panią usług. W chwili obecnej nie uzyskuje Pani innych dochodów podlegających opodatkowaniu.

Pytanie (postawione w uzupełnieniach wniosku)

Czy w okolicznościach opisanego zdarzenia przyszłego, będzie Pani uprawniona do wyboru formy opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pani stanowisko w sprawie (przedstawione w uzupełnieniach wniosku)

Zgodnie z art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik, który wybrał sposób opodatkowania, o którym mowa w ust. 2, uzyska z działalności gospodarczej prowadzonej samodzielnie przychody ze świadczenia usług na rzecz byłego lub obecnego pracodawcy, odpowiadających czynnościom, które wykonywał lub wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku podatnik ten traci w roku podatkowym prawo do opodatkowania w sposób określony w art. 30c.

W Pani ocenie, kluczową kwestią jest fakt, że czynności wykonywane w ramach stosunku pracy, a czynności wykonywane w ramach umowy cywilno-prawnej w Pani przypadku nie są tożsame i tym samym art. 9a ust.3 nie znajduje zastosowania.

Zgodnie z powyższym, uważa Pani, że powinna mieć prawo do wyboru/utrzymania dotychczasowej formy opodatkowania swojej działalności gospodarczej, o której mówi art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli podatku liniowego.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

Konstrukcja podatku dochodowego od osób fizycznych zakłada zróżnicowanie sposobu opodatkowania poszczególnych rodzajów dochodów (przychodów) osób fizycznych na podstawie systemu przyporządkowywania ich do odpowiedniego źródła przychodów.

Ustawodawca, tworząc system opodatkowania dochodów osób fizycznych, miał na względzie, że przysporzenia uzyskiwane przez osoby fizyczne mogą być skutkiem różnych rodzajów czynności i zdarzeń. Stworzył więc klasyfikację tych przysporzeń na podstawie kryterium źródła przychodów i system ich opodatkowania uwzględniający specyfikę poszczególnych źródeł.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W myśl art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do treści art. 9a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zgodnie z art. 9a ust. 3 ustawyo podatku dochodowym od osób fizycznych:

Na podstawie art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnik, deklarując wybór 19% podatku liniowego, musi uwzględnić przesłanki określone w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Możliwość opodatkowania „podatkiem liniowym” jest wyłączona w stosunku do podatników, którzy uzyskują przychód z działalności gospodarczej z tytułu świadczenia usług na rzecz obecnego lub byłego pracodawcy i usługi te są tożsame z czynnościami, które podatnik lub przynajmniej jeden z jego wspólników (w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki niebędącej osobą prawną) wykonywał, bądź wykonuje w roku podatkowym w ramach stosunku pracy lub spółdzielczego stosunku pracy.

Z opisu sprawy wynika, że od lutego 2018 r. w ramach umowy o pracę, realizowała Pani szkolenie specjalizacyjne w dziedzinie okulistyki w Oddziale Okulistyki Szpitala .... Umowa została zawarta na czas określony do 28 kwietnia 2024 r. Szkolenie specjalizacyjne lekarza odbywa się pod nadzorem kierownika specjalizacji. W trakcie szkolenia w dziedzinie okulistyki, pracując jako lekarz, uczyła się Pani diagnozować i leczyć choroby oczu. Praca obejmowała również pełnienie dyżurów medycznych oraz konsultacje w przyszpitalnej poradni specjalistycznej. Ukończenie specjalizacji jest możliwe po odbyciu wszystkich wymaganych programem staży kierunkowych, wykonaniu i udokumentowaniu wymaganej liczby procedur medycznych oraz zdaniu Państwowego Egzaminu Specjalizacyjnego. Od 2 marca 2024 r. rozpoczęła Pani prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie praktyki lekarskiej ogólnej, opodatkowanej 19% stawką podatku liniowego. W ramach działalności gospodarczej ma Pani zamiar zawrzeć w 2024 r. umowę cywilno-prawną z Szpitalem ..., jako lekarz specjalista w dziedzinie okulistyki. Zakres umowy kontraktowej obejmuje samodzielną diagnostykę, leczenie i poradnictwo w zakresie chorób oczu, samodzielne pełnienie dyżurów na Oddziale Okulistycznym oraz w Szpitalnym Oddziale Ratunkowym, a także działalność dydaktyczną w ramach Wydziału Lekarskiego Uniwersytetu …. Zakres Pani obowiązków w ramach etatu nie pokrywa się z obowiązkami w ramach umowy cywilno-prawnej z tym Szpitalem. Zakres czynności wykonywanych w ramach działalności gospodarczej jest znacznie szerszy niż obowiązki etatowe. Różny jest także sposób wykonywania tych obowiązków. Odmienny jest także charakter wykonywanych czynności. Umowę cywilno-prawną będzie Pani wykonywać jako lekarz specjalista w dziedzinie okulistyki. Oznacza to pracę w tym samym miejscu, ale ze znacznie większą odpowiedzialnością.

Mając na względzie powołane wyżej przepisy na tle przedstawionych okoliczności sprawy stwierdzić należy, że skoro zakres czynności, które będzie Pani świadczyć na podstawie umowy cywilno-prawnej w ramach prowadzonej działalności gospodarczej zawartej ze Szpitalem, będzie różnił się od czynności dotychczas wykonywanych w ramach stosunku pracy z tym samym Szpitalem, tj. świadczone przez Panią w ramach prowadzonej działalności gospodarczej usługi na rzecz Szpitala nie będą tożsame z czynnościami, które wykonywała Pani na podstawie umowy o pracę, to nie zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 9a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym,osiągane przez Panią przychody z działalności gospodarczej mogą być opodatkowane podatkiem liniowym według stawki 19%, tj. w sposób wskazany w art. 30c ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując, w okolicznościach opisanego zdarzenia przyszłego, będzie Pani uprawniona do wyboru formy opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Ocena „tożsamości” wykonywanych czynności w ramach stosunku pracy oraz prowadzonej działalności gospodarczej może nastąpić w toku ewentualnego postępowania podatkowego lub kontrolnego. Mając na uwadze treść art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.), w przedmiotowej sprawie wydając interpretację prawa podatkowego nie jestem uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które wskazałoby, czy czynności wykonywane przez Panią w ramach umowy o pracę, są tożsame z czynnościami, które Pani wykonuje w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).