Interpretacja indywidualna z dnia 5 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB1-3.4010.195.2024.1.MBD

W zakresie ustalenia, czy: - Spółka spełni warunek uprawniający ją do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym zbycia udziałów w Zagranicznej Spółce Zależnej, o którym mowa w art. 24o ust. 3 ustawy o CIT, - we wskazanym opisie planowanego zdarzenia przyszłego, dochód osiągnięty przez Wnioskodawcę w związku z rozważaną transakcją zbycia udziałów w Zagranicznej Spółce Zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, będzie mógł korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób prawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 kwietnia 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 5 kwietnia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie ustalenia, czy:

-Spółka spełni warunek uprawniający ją do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym zbycia udziałów w Zagranicznej Spółce Zależnej, o którym mowa w art. 24o ust. 3 ustawy o CIT,

-we wskazanym opisie planowanego zdarzenia przyszłego, dochód osiągnięty przez Wnioskodawcę w związku z rozważaną transakcją zbycia udziałów w Zagranicznej Spółce Zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, będzie mógł korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

P. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej jako: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest i na moment zaistnienia zdarzenia przyszłego opisanego w niniejszym wniosku będzie spółką kapitałową podlegającą w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o CIT. Głównym przedmiotem działalności Wnioskodawcy (…).

Z uwagi na specyfikę prowadzonej działalności gospodarczej, w tym szeroki wachlarz oferowanych usług, Wnioskodawca posiada udziały w jednej spółce zależnej, tj. w istniejącej od 1992 r. spółce P. (dalej jako: „Zagraniczna Spółka Zależna”) - podmiocie prawa czeskiego, odpowiednika polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której to spółce Wnioskodawca posiada 100% udziałów. Zagraniczna Spółka Zależna posiada siedzibę na terytorium Republiki Czeskiej i tam też podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów. Zagraniczna Spółka Zależna prowadzi działalność polegającą w szczególności na wynajmie nieruchomości.

W najbliższym czasie (w roku 2024) Wnioskodawca planuje zbyć wszystkie udziały (100% udziałów) w Zagranicznej Spółce Zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U.2023.2805 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”). W związku z powyższym, Spółka rozważa skorzystanie ze zwolnienia, o którym mowa w art. 24o ust. 1 ustawy o CIT. W przypadku wykonania rozważanej transakcji zbycia udziałów w Zagranicznej Spółce Zależnej oraz podjęcia decyzji o skorzystaniu z regulacji Rozdziału 5b ustawy o CIT, Wnioskodawca co najmniej 5 dni przed dniem zbycia udziałów w Zagranicznej Spółce Zależnej, złoży właściwemu dla niego naczelnikowi urzędu skarbowego, przewidziane w art. 24o ust. 2 ustawy o CIT, oświadczenie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca wskazuje, że w sposób ciągły, co najmniej od marca 2022 r. do dnia planowanej sprzedaży spełnia i będzie spełniał następujące warunki:

a)posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale Zagranicznej Spółki Zależnej. Spółka posiadała, posiada i będzie posiadać bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów w Zagranicznej Spółki Zależnej od dnia 28 marca 2003 r. nieprzerwanie aż do daty planowanej sprzedaży wszystkich posiadanych udziałów tego podmiotu. Sprzedaży Wnioskodawca planuje dokonać w 2024 r.,

b)nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

c)nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a ustawa o CIT,

d)prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą w rozumieniu art. 24a ust. 18 ustawa o CIT,

e)udziałów (akcji) w tej spółce nie posiada, pośrednio lub bezpośrednio, udziałowiec (akcjonariusz) mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju:

-wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 ustawa o CIT,

-wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

-z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

Jednocześnie, Zagraniczna Spółka Zależna, co najmniej od marca 2022 r. do dnia planowanej sprzedaży jest i będzie spółką zależną, która spełnia następujące warunki:

a)ma osobowość prawną,

b)podlega w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, i nie korzysta ze zwolnienia z tego opodatkowania,

c)nie ma siedziby ani zarządu i nie jest zarejestrowana ani położona na terytorium lub w kraju:

-wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2 ustawa o CIT,

-wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

-z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

Ponadto, od dnia założenia Zagranicznej Spółki Zależnej do dnia planowanej sprzedaży jej udziałów, nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości nie stanowiły i nie będą stanowić co najmniej 50% wartości aktywów Zagranicznej Spółki Zależnej. Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca wskazuje, że powyżej 50% wartości aktywów Zagranicznej Spółki Zależnej stanowią nieruchomości położone na terenie Republiki Czeskiej.

Mając na uwadze powyższe, Spółka chce potwierdzić, że w przedstawionym opisie zdarzenia przyszłego jest uprawniona do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w treści przepisu art. 24o ust. 1 ustawy o CIT, w odniesieniu do dochodów uzyskanych ze sprzedaży udziałów w Zagranicznej Spółce Zależnej.

Pytania

1.Czy Spółka spełni warunek uprawniający ją do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym zbycia udziałów w Zagranicznej Spółce Zależnej, o którym mowa w art. 24o ust. 3 ustawy o CIT?

2.Czy we wskazanym opisie planowanego zdarzenia przyszłego, dochód osiągnięty przez Wnioskodawcę w związku z rozważaną transakcją zbycia udziałów w Zagranicznej Spółce Zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, będzie mógł korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 24o ust. 1 ustawy o CIT?

Państwa stanowisko w sprawie

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 1

Zgodnie z art. 24o ust. 1 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia.

W myśl natomiast art. 24o ust. 3 ustawy o CIT, zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej, jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tych spółek, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, przy czym przepis art. 3 ust. 4 ustawy, stosuje się odpowiednio.

Przepis art. 3 ust. 4 stosowany odpowiednio przewiduje, że wartość aktywów, o której mowa w art. 24o ust. 3 ustawy o CIT, ustala się na ostatni dzień miesiąca poprzedzającego miesiąc uzyskania dochodu, z tytułu zbycia udziałów w spółce zależnej - tu: w Zagranicznej Spółce Zależnej.

Jak natomiast, Wnioskodawca wskazał w opisie zdarzenia przyszłego, od dnia założenia Zagranicznej Spółki Zależnej do dnia planowanej sprzedaży udziałów tej spółki, nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości nie stanowiły i nie będą stanowić co najmniej 50% wartości aktywów Zagranicznej Spółki Zależnej. Co prawda, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, powyżej 50% wartości aktywów Zagranicznej Spółki Zależnej stanowią nieruchomości, jednakże są to nieruchomości położone na terenie Republiki Czeskiej. Przytoczna natomiast regulacja wskazuje wprost na nieruchomości położone na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

Tym samym, mając na uwadze powyższą argumentację, zdaniem Wnioskodawcy, w ramach wskazanego opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (winno być: zdarzenia przyszłego), Spółka będzie spełniała warunek uprawniający ją do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym zbycia udziałów w Zagranicznej Spółce Zależnej, o którym mowa w art. 24o ust. 3 ustawy o CIT. Mianowicie, Zagraniczna Spółka Zależna nie posiada oraz nie będzie posiadała (w momencie planowanej sprzedaży udziałów tej spółki) w swym majątku nieruchomości położnych na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej ani również praw do takich nieruchomości. W konsekwencji, co najmniej 50% wartości aktywów Zagranicznej Spółki Zależnej, bezpośrednio lub pośrednio, nie stanowią i nie będą stanowić nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, z uwzględnieniem przepisu art. 3 ust. 4 ustawy o CIT.

Uzasadnienie stanowiska w zakresie pytania nr 2

Zgodnie z treścią art. 24o ust. 1 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia.

W myśl art. 24o ust. 3 ustawy o CIT zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, nie ma zastosowania do zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej, jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tych spółek, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości, przy czym przepis art. 3 ust. 4 ustawy stosuje się odpowiednio.

Z treści powyższych przepisów wynika, że aby móc skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa powyżej, podmioty zaangażowane w transakcję (tj. podmiot sprzedający i sprzedawany) powinny odpowiednio spełniać definicję spółki holdingowej i spółki zależnej - tu: zagranicznej spółki zależnej - w rozumieniu art. 24m ustawy o CIT, a dodatkowo, sprzedawana spółka zależna nie powinna posiadać statusu spółki nieruchomościowej, w rozumieniu przepisu art. 24o ust. 3 ustawy o CIT.

Tym samym, należy wskazać, że zgodnie z treścią przepisu art. 24m ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, spółka holdingowa, oznacza spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, prostą spółkę akcyjną albo spółkę akcyjną będącą podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1, spełniającą łącznie następujące warunki:

a)posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej,

b)nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

c)nie korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i 34a,

d)prowadzi rzeczywistą działalność gospodarczą, przy czym przepis art. 24a ust. 18 stosuje się odpowiednio,

e)udziałów (akcji) w tej spółce nie posiada, pośrednio lub bezpośrednio, udziałowiec (akcjonariusz) mający siedzibę lub zarząd lub zarejestrowany lub położony na terytorium lub w kraju:

-wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2,

-wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

-z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

Spółką zależną natomiast, zgodnie z definicją zawartą w art. 24m ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, jest spółka spełniająca łącznie następujące warunki:

a)co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tej spółki posiada bezpośrednio na podstawie tytułu własności spółka holdingowa,

b)(uchylona),

c)nie posiada tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze,

d)nie jest spółką tworzącą podatkową grupę kapitałową,

e)(uchylona).

Natomiast, zagraniczna spółka zależna, na mocy art. 24m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, to spółka zależna spełniająca łącznie następujące warunki:

a)ma osobowość prawną,

b)podlega w innym niż Rzeczpospolita Polska państwie opodatkowaniu podatkiem dochodowym od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, i nie korzysta ze zwolnienia z tego opodatkowania,

c)nie ma siedziby ani zarządu i nie jest zarejestrowana ani położona na terytorium lub w kraju:

-wymienionym w przepisach wydanych na podstawie art. 11j ust. 2,

-wskazanym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, o którym mowa w art. 86a § 10 pkt 1 Ordynacji podatkowej,

-z którym Rzeczpospolita Polska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, w szczególności umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, albo Unia Europejska nie ratyfikowała umowy międzynarodowej, stanowiącej podstawę do uzyskania od organów podatkowych tego państwa informacji podatkowych.

Co istotne, stosownie natomiast do art. 24m ust. 2 ustawy o CIT, przepisy niniejszego rozdziału stosuje się, jeżeli na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów z dywidend albo zbycia udziałów (akcji) warunki określone w ust. 1 pkt 1-4 są spełnione nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat.

Biorąc pod uwagę powyższe, aby dochód osiągnięty z tytułu zbycia udziałów podlegał zwolnieniu z opodatkowania, konieczne jest łączne spełnienie następujących przesłanek:

1.zbycia udziałów dokonuje spółka spełniająca warunki do uznania za spółkę holdingowej nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat;

2.zbywane są udziały spółki spełniającej warunki do uznania za spółkę zależną - tu: zagraniczną spółkę zależną - nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat;

3.zbycie powinno być dokonywane na rzecz podmiotu niepowiązanego (zgodnie z art. 11a ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT);

4.zbywająca spółka holdingowa powinna złożyć właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia;

5.zbywane udziały nie mogą dotyczyć krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej, jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tych spółek, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości.

Mając na uwadze powyższe, kluczowe dla stwierdzenia czy dane warunki są spełnione w danym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym (winno być: zdarzeniu przyszłym) jest ustalenie tego, w jaki sposób należy liczyć „dwuletni nieprzerwany okres”, o którym mowa w treści przepisu art. 24m ust. 2 ustawy o CIT. W treści opisywanego przepisu ustawodawca nie uregulował konkretnego sposobu ustalenia daty początkowej, która to data rozpoczęłaby bieg opisywanego dwuletniego terminu. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, termin ten należy interpretować w świetle innych regulacji prawa podatkowego oraz mając na uwadze wykładnię językową oraz celowościową przedmiotowej normy prawnej, a to:

-zgodnie z przepisem art. 12 § 4 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.2023.2383, dalej: „OP”), terminy określone w latach kończą się z upływem tego dnia w ostatnim roku, który odpowiada początkowemu dniowi terminu, a gdyby takiego dnia w ostatnim roku nie było - w dniu, który poprzedzałby bezpośrednio ten dzień;

-jednocześnie, zgodnie z definicją Słownika Języka Polskiego PWN, termin „nieprzerwanie” należy rozumieć jako „trwający stale” lub „nie mający przerw”.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy wskazać, że z treści przytoczonych uprzednio przepisów wynika wprost, że aby skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w treści przepisu art. 24o ustawy o CIT, konieczne jest aby Spółka spełniała warunki do uznania ją za spółkę holdingową, a Zagraniczna Spółka Zależna za zagraniczną spółkę zależną w rozumieniu przepisu art. 24m ust. 1 pkt 2 i 4 ustawy o CIT, w sposób ciągły przez cały okres 2 lat poprzedzających dzień sprzedaży udziałów w P. s.r.o. W ocenie Wnioskodawcy, do okresu tego należy wliczyć także czas sprzed wejścia w życie, czy też znowelizowania przedmiotowych regulacji - tj. odpowiednio sprzed: 1 stycznia 2022 r. oraz 1 stycznia 2023 r.

Wnioskodawca podkreśla również, że przepis art. 24m ust. 2 ustawy o CIT, nie wprowadza w tym zakresie żadnych warunków ani norm nakazujących liczyć ten okres w sposób odmienny. Regulacje wskazują bowiem jedynie, że przedmiotowe warunki muszą być spełnianie nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat na dzień poprzedzający uzyskanie dochodu. Początek zatem tego okresu może przypadać w dowolnym momencie w czasie, jeżeli tylko na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów warunki, określone w art. 24m ust. 1 pkt 1-4, będą spełnione ciągle przez okres co najmniej 2 lat.

Odmienny sposób interpretacji omawianych przepisów prowadziłby do nieuzasadnionego odejścia od rezultatu wykładni językowej, która wiedzie prym na gruncie prawa podatkowego (por.: uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z 20 marca 2000 r., sygn. akt FPS 14/99), a także byłby sprzeczny z celem wprowadzonych regulacji, a co za tym idzie - byłby rażąco niekorzystny dla podatników. W konsekwencji, taki odmienny sposób interpretacji stałby w sprzeczności z fundamentalną dla prawa podatkowego zasadą „in dubio pro tributario”, wyrażoną w treści przepisu art. 2a ustawy OP. Mając ponadto na uwadze zasadę racjonalnego ustawodawcy, należy wskazać, że jeżeli zamiarem ustawodawcy byłoby określenie innego momentu, od którego miałby rozpoczynać się bieg analizowanego okresu spełniania warunków, to racjonalny ustawodawca winien w takim przypadku dokonać takiego jednoznacznego wskazania w treści przepisów przejściowych.

Tymczasem, przepisy przejściowe do ustawy zmieniającej opisywane regulacje potwierdzają stanowisko Wnioskodawcy. Jak bowiem wskazano w treści przepisu art. 20 ust. 1 ustawy z 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2022 r. poz. 2180, dalej: „Ustawa nowelizująca”), przepisy zmieniane tą ustawą - a zatem również art. 24m ustawy o CIT - dotyczące regulacji z zakresu opodatkowania spółek holdingowych, „stosuje się do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2023 r.”. Ustawodawca, w omawianej problematyce, nie przewidział zatem w ustawie nowelizującej żadnej innej normy intertemporalnej, która choćby potencjalnie mogłaby dotyczyć przedmiotowych przepisów.

Wywodząc zatem z powyższego, należy wskazać, że z treści przytoczonego przepisu wynika wprost, że w przypadku uzyskania po dniu 1 stycznia 2023 r. dochodów ze zbycia udziałów, stosować należy przepis art. 24m ust. 2 ustawy o CIT, w obecnie obowiązującym brzmieniu. W konsekwencji, Wnioskodawca wskazuje, że na dzień poprzedzający dzień osiągnięcia przychodów, warunki określone w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 winny być spełnione przez okres co najmniej 2 lat. Regulację powyższą należy zatem rozumieć w taki sposób, że 2-letni okres, o którym mowa w tym przepisie, swoim zakresem obejmuje również czas sprzed wejścia w życie wspomnianej nowelizacji. Powyższe wnioski znajdują swoje potwierdzenie również w wykładni funkcjonalnej analizowanego przepisu, na co wskazuje treść uzasadnienia do projektu ustawy nowelizującej jego brzmienie. W treści uzasadnienia projektu ustawy w zakresie dotyczącym omawianego zagadnienia, czytamy bowiem, że: „zmiana ta ma na celu umożliwienie tworzenia w Polsce struktur holdingowych na potrzeby rozbudowywania działalności w Polsce. W konsekwencji, będzie przekładać się to na tworzenie miejsc pracy oraz wzrost kapitału obecnego w Polsce. Ponadto, w celu zapobieżenia ewentualnym wątpliwościom co do okresu, w którym powinny być spełnione warunki konieczne dla możliwości skorzystania ze zwolnienia z CIT dywidendy lub zysków ze zbycia udziałów, przepisy art. 24m zostały odpowiednio doprecyzowane. W konsekwencji, dywidendy lub zyski ze zbycia udziałów/akcji będą zwolnione, jeżeli na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów warunki, określone w ust. 1 pkt 1-4, będą spełnione nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat” (por.: druk nr 2544: Rządowy projekt ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw link: https://www.sejm.gov.pl/sejm9.nsf/druk.xsp7nR2544).

Uwzględniając zatem powyższe, celem wprowadzonych przez ustawodawcę zmian doprecyzowujących, była możliwość zastosowania nowego brzmienia przepisów Rozdziału 5b ustawy o CIT do dochodów osiąganych przez spółkę holdingową już od 1 stycznia 2023 r., co bezsprzecznie powoduje konieczność uwzględnienia w obliczeniach okresu spełniania warunków z art. 24m ust. 1 pkt 1-4 ustawy o CIT, również czasu upływającego jeszcze przed dniem 1 stycznia 2023 r., czy też 1 stycznia 2022 r. Podejście odmienne powodowałoby, że faktyczne zastosowanie tych przepisów możliwe byłoby dopiero od 1 stycznia 2024 r. - zakładając liczenie dwuletniego okresu od wejścia w życie przepisów, czy też wręcz dopiero od 1 stycznia 2025 r. - zakładając liczenie dwuletniego okresu od momentu nowelizacji przepisów. Podejście takie powodowałoby natomiast, że wprowadzone regulacje, przez okres 2 lat od ich implementacji, w ogóle nie mogłyby być stosowane. W konsekwencji, nie realizowałyby one swojego celu, jakim - zgodnie z treścią uzasadnienia - jest tworzenie w Polsce struktur holdingowych na potrzeby rozbudowywania działalności w Polsce, co ma przekładać się to na tworzenie miejsc pracy oraz wzrost kapitału obecnego w Polsce.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, przesłanka 2 lat spełniania warunków z art. 24m ust. 1 pkt 1-4 ustawy o CIT, została wprowadzona w celu przeciwdziałania wykorzystywaniu przedmiotowego zwolnienia na potrzeby przeprowadzania transakcji o charakterze spekulacyjnym, polegającym na kupnie i bezpośredniej odsprzedaży spółek zależnych. Sytuacja taka natomiast bezsprzecznie nie ma miejsca w analizowanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym (wino być: zdarzeniu przyszłym). Spółka jest właścicielem Zagranicznej Spółki Zależnej od wielu lat - od 28 marca 2003 r. Zdaniem zatem Wnioskodawcy, również rezultat wykładni funkcjonalnej omawianej regulacji, w pełni uzasadnia przedstawione przez Spółkę stanowisko.

W ocenie zatem Wnioskodawcy, w aktualnym stanie prawnym, nie powinny występować już wątpliwości co do tego, że do analizowanego okresu spełniania warunków z art. 24m ust. 1 pkt 1-4 ustawy o CIT, winno się wliczać również nieprzerwany czas spełniania tych warunków przypadający na okres przed dniem 1 stycznia 2023 r. czy też 1 stycznia 2022 r.

Przedstawione przez Wnioskodawcę stanowisko znajduje potwierdzenie m.in. w następujących interpretacjach indywidualnych Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej:

-interpretacji indywidualnej z 23 listopada 2023 r., sygn. 0111-KDIB1-2.4010.438.2023.2.EJ:

„Zgodnie z wykładnią językową analizowanych przepisów, należy stwierdzić, że do okresu „co najmniej 2 lat”, o którym mowa w art. 24m ust. 2 ustawy o CIT, w brzmieniu od 10 stycznia 2023 r. wlicza się także nieprzerwany okres, który swój początek miał przed dniem 1 stycznia 2023 r., a zatem początek biegu dwuletniego, nieprzerwanego okresu spełniania warunków określonych w art. 24m ustawy o CIT mógł mieć miejsce wcześniej.

Zatem, okres nieprzerwanego posiadania udziałów/akcji przez spółkę holdingową powinien być bowiem ustalany (obliczany) również w oparciu o stan faktyczny, który wystąpił odpowiednio przed wejściem w życie/nowelizacją reżimu holdingowego”;

-interpretacji indywidualnej z 24 stycznia 2023 r., sygn. 0114-KDIP2-2.4010.242.2022.1.SP:

„zgodnie z wykładnią językową analizowanych przepisów, należy stwierdzić, że do okresu >>co najmniej 2 lat<<, o którym mowa w art. 24m ust. 2 u.p.d.o.p. w brzmieniu od 1 stycznia 2023 r. wlicza się także nieprzerwany okres, który swój początek miał przed dniem 1 stycznia 2023 r., a zatem początek biegu dwuletniego, nieprzerwanego okresu spełniania warunków określonych w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 mógł mieć miejsce wcześniej, przykładowo w 2021 r.”.

Wobec powyższego, Spółka stoi zatem na stanowisku, że do okresu co najmniej 2 lat nieprzerwanego spełniania warunków wskazanych w art. 24m ust. 1 pkt 1-4 o którym mowa w art. 24m ust. 2 znowelizowanej ustawy o CIT, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2023 r., wlicza się także okres spełniania tych warunków przez Wnioskodawcę przed 1 stycznia 2023 r.

Uzasadnienie takiej właśnie interpretacji przepisów podatkowych znajdujemy m.in. w fundamentalnych zasadach wykładni przepisów prawa podatkowego, tj. w zasadzie prymatu wykładni językowej, czy też w zasadzie „in dubio pro tributario”. Rozumowanie takie znajduje potwierdzenie również w treści przepisów intertemporalnych zmieniających brzmienie przepisu art. 24m ust. 2 ustawy o CIT, a także jest odzwierciedlane w aktualnych rozstrzygnięciach organów podatkowych w analogicznych sprawach.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Wnioskodawcy, Spółka z całą pewnością będzie mogła skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 24o ust. 1 ustawy o CIT, wobec dochodów uzyskanych z planowanej transakcji opisanej w treści stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (winno być: zdarzenia przyszłego). Na powyższe wskazuje przytoczona uprzednio argumentacja w zakresie sposobu interpretacji dwuletniego okresu, która uzasadnia stwierdzenie, że zarówno Spółka, jak i Zagraniczna Spółka Zależna będą spełniały warunki z przepisów art. 24m ust. 1 pkt 2 i 4 ustawy o CIT, nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat poprzedzających dzień zbycia przez Wnioskodawcę udziałów w Zagranicznej Spółce Zależnej.

Uzasadnienie takiego stanowiska, Spółka znajduje przede wszystkim w następujących faktach wymienionych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego (winno być: zdarzenia przyszłego) wniosku dotyczących ciągłego spełniania przez Spółkę i Zagraniczną Spółkę Zależną poszczególnych przesłanek wymienionych w przepisach art. 24m ust. 1 pkt 2 i 4 ustawy o CIT, w dwuletnim okresie poprzedzającym sprzedaż udziałów P. s.r.o. Należy bowiem wskazać, że w tym okresie oraz na moment planowanej sprzedaży udziałów:

-zarówno Spółka jak i Zagraniczna Spółka Zależna nie tworzyły i nie będą tworzyć podatkowej grupy kapitałowej;

-Spółka posiadała i posiada odpowiednią strukturę udziałową

-Spółka nie korzystała i nie będzie korzystać ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 34 i pkt 34a ustawy o CIT;

-Spółka faktycznie wykonywała i będzie wykonywać czynności stanowiące rzeczywistą działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 24a ust. 18 ustawy o CIT;

-Zagraniczna Spółka Zależna nie posiada i nie będzie posiadać tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym lub w instytucji wspólnego inwestowania oraz innych praw majątkowych związanych z prawem do otrzymania świadczenia jako założyciel (fundator) lub beneficjent fundacji, trustu lub innego podmiotu albo stosunku prawnego o charakterze powierniczym lub praw o podobnym charakterze;

-co najmniej 50% wartości aktywów Zagranicznej Spółki Zależnej, bezpośrednio lub pośrednio, nie stanowią i nie będą stanowić nieruchomości położone na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

-Spółka posiadała i posiadać będzie co najmniej 10% udziałów w Zagranicznej Spółce Zależnej.

Uwzględniając zatem powyższe, niewątpliwie należy uznać, że Wnioskodawca i Zagraniczna Spółka Zależna spełniają i będą spełniać definicję spółki holdingowej i zagranicznej spółki zależnej, o których mowa w treści przepisu art. 24m ust. 1 pkt 2 i 4 ustawy o CIT, przez wymagany 2 letni okres.

Ponadto, wskazać należy, że planowana transakcja sprzedaży dokonana zostanie na rzecz podmiotu niepowiązanego z Wnioskodawcą, a Spółka, w terminie co najmniej 5 dni przed dniem zbycia udziałów, złoży do właściwego naczelnika urzędu skarbowego zawiadomienie o zamiarze skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym dochodu osiągniętego z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w Zagranicznej Spółce Zależnej. W konsekwencji, należy wskazać, że Wnioskodawca będzie spełniał wszelkie warunki dla skorzystania ze zwolnienia z przepisu art. 24o ustawy o CIT, wobec dochodów uzyskanych ze sprzedaży całości udziałów Zagranicznej Spółki Zależnej.

Jednocześnie, niewątpliwie również dochód osiągnięty przez Spółkę w związku z planowaną transakcją zbycia udziałów w Zagranicznej Spółce Zależnej będzie mógł skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z przepisem art. 24o ust. 1 ustawy o CIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na mocy przepisów ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2021 r., poz. 2105, dalej: „ustawa nowelizująca”, „Polski Ład”) od 1 stycznia 2022 r. wprowadzono do ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U. z 2022 r. poz. 2587 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”) szereg zmian, a także dodano nowe przepisy, w tym nowe preferencje podatkowe dla spółek holdingowych, które mają sprzyjać lokalizacji spółek holdingowych w Polsce.

W ramach tzw. „Polskiego Ładu” od 1 stycznia 2022 r. wprowadzono do polskiego systemu prawnego instytucję spółki holdingowej. Są to zmiany mające na celu wzmocnienie konkurencyjności polskiego systemu podatkowego. Regulacja jest skierowana do polskich spółek holdingowych, które posiadają krajowe lub zagraniczne spółki zależne. Stanowi ona alternatywę dla funkcjonującej instytucji Podatkowej Grupy Kapitałowej (PGK), gdyż ani spółki zależne spółek holdingowych, ani same spółki holdingowe nie mogą wchodzić w skład PGK.

Przepisy dotyczące m.in. spółek holdingowych zostały zmienione ustawą z dnia 7 października 2022 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2022 r. poz. 2180, dalej jako „Ustawa nowelizująca”).

Zgodnie z art. 20 ust. 1 Ustawy nowelizującej:

W aktualnym stanie prawnym, w myśl art. 24m ust. 1 ustawy o CIT:

Zgodnie z art. 24m ust. 2 ustawy o CIT:

Na podstawie art. 24o ustawy o CIT:

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy:

1.Spółka spełni warunek uprawniający ją do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym zbycia udziałów w Zagranicznej Spółce Zależnej, o którym mowa w art. 24o ust. 3 ustawy o CIT?

2.we wskazanym opisie planowanego zdarzenia przyszłego, dochód osiągnięty przez Wnioskodawcę w związku z rozważaną transakcją zbycia udziałów w Zagranicznej Spółce Zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, będzie mógł korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 24o ust. 1 ustawy o CIT?

Odnosząc się do powyższych Państwa wątpliwości wskazać należy, że zgodnie z powołanym już wyżej art. 24o ust. 1 ustawy o CIT, zwalnia się od podatku dochodowego dochody osiągnięte przez spółkę holdingową z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) krajowej spółki zależnej lub zagranicznej spółki zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, o którym mowa w art. 11a ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pod warunkiem złożenia przez spółkę holdingową właściwemu dla niej naczelnikowi urzędu skarbowego, na co najmniej 5 dni przez dniem zbycia, oświadczenia o zamiarze skorzystania ze zwolnienia.

Skorzystanie ze zwolnienia jest możliwe w przypadku spełnienia łącznie warunków wymienionych w definicji spółki holdingowej oraz w definicji spółki zależnej (art. 24m ust. 1 pkt 2 i 3 ustawy o CIT).

Jednym z takich warunków jest posiadanie przez spółkę holdingową bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej (art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o CIT).

Ponadto, z definicji spółki zależnej (art. 24m ust. 1 pkt 3 lit. a ww. ustawy) wynika, że co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale tej spółki powinna posiadać bezpośrednio na podstawie tytułu własności spółka holdingowa.

Z kolei z przepisu art. 24m ust. 2 ustawy o CIT wynika, że przepisy niniejszego rozdziału stosuje się, jeżeli na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów z dywidend albo zbycia udziałów (akcji) warunki określone w ust. 1 pkt 1-4 są spełnione nieprzerwanie przez okres co najmniej 2 lat. Określony tym przepisem warunek dotyczy zatem również posiadania przez spółkę holdingową bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej.

Zgodnie z przepisami do nowelizacji ustawy o CIT w zakresie reżimu holdingowego, zmienione przepisy o reżimie holdingowym mają zastosowanie do przychodów i dochodów osiągniętych od 1 stycznia 2023 r. Jednakże, zarówno w przypadku wprowadzenia, jak i nowelizacji reżimu holdingowego, Ustawodawca nie wprowadził żadnych przepisów przejściowych, wskazujących sposób obliczania ww. okresu 2 lat (1 roku do 31 grudnia 2022 r.) nieprzerwanego posiadania 10% udziałów (akcji) w kapitale spółki zależnej.

Zgodnie z wykładnią językową analizowanych przepisów, należy stwierdzić, że do okresu „co najmniej 2 lat”, o którym mowa w art. 24m ust. 2 ustawy o CIT, wlicza się także nieprzerwany okres, który swój początek miał przed dniem 1 stycznia 2023 r., a zatem początek biegu dwuletniego, nieprzerwanego okresu spełniania warunków określonych w art. 24m ustawy o CIT mógł mieć miejsce wcześniej.

Zatem okres nieprzerwanego posiadania udziałów/akcji przez spółkę holdingową powinien być bowiem ustalany (obliczany) również w oparciu o stan faktyczny, który wystąpił odpowiednio przed wejściem w życie/nowelizacją reżimu holdingowego.

Z opisu zdarzenia przyszłego niniejszej sprawy wynika, że Wnioskodawca wskazuje, że Spółka posiadała, posiada i będzie posiadać bezpośrednio na podstawie tytułu własności co najmniej 10% udziałów w Zagranicznej Spółki Zależnej od dnia 28 marca 2003 r. nieprzerwanie aż do daty planowanej sprzedaży wszystkich posiadanych udziałów tego podmiotu. Jak wskazaliście Państwo, zagraniczna Spółka Zależna co najmniej od marca 2022 r. spełnia warunki o których mowa w art. 24m ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT. Sprzedaży Wnioskodawca planuje dokonać w 2024 r. Wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej złożyliście Państwo 8 kwietnia 2024 r. z czego można wnioskować, że sprzedaż udziałów nastąpi po tym dniu.

Zatem należy uznać, że na dzień poprzedzający uzyskanie przychodów ze zbycia udziałów, będą Państwo spełniać warunek określony przepisem art. 24m ust. 2 w związku z art. 24m ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o CIT.

Również pozostałe warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 24o w zw. z art. 24m ustawy o CIT, są na gruncie niniejszej sprawy spełnione.

W konsekwencji, Państwa stanowisko, w zakresie ustalenia, czy:

-Spółka spełni warunek uprawniający ją do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym zbycia udziałów w Zagranicznej Spółce Zależnej, o którym mowa w art. 24o ust. 3 ustawy o CIT, należy uznać za prawidłowe,

-dochód osiągnięty przez Wnioskodawcę w związku z rozważaną transakcją zbycia udziałów w Zagranicznej Spółce Zależnej na rzecz podmiotu niepowiązanego, będzie mógł korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych zgodnie z art. 24o ust. 1 ustawy o CIT, należy uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).