Interpretacja indywidualna z dnia 6 czerwca 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL2-2.4011.181.2024.2.AG

Ustalenie rezydencji podatkowej.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 27 lutego 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 27 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 26 maja 2024 r. (wpływ 26 maja 2024 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca obecnie, od 2 maja 2023 r. przebywa na terytorium kraju i jest polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca prowadzi w Polsce jednoosobową działalność gospodarczą, mieszka w Polsce ze swoją najbliższą rodziną – małżonką. Jednocześnie Wnioskodawca posiada w Polsce następujące nieruchomości:

• nieruchomość gruntowa w (…), na której powstaje pensjonat.

Wnioskodawca jest również właścicielem 3 samochodów osobowych, z których 2 lub 3 zostaną na terytorium Polski.

Wnioskodawca obecnie wynajmuje dom (…), w którym mieszka obecnie wraz z małżonką. Dom będzie wynajmowany również po wyprowadzce do Chorwacji.

Wnioskodawca od (…) października 2017 r. do (…) maja 2023 r. przebywał na terytorium USA wraz z obecną małżonką, prowadził tam działalność gospodarczą oraz prowadził tam życie towarzyskie, kulturalne oraz zaspokajał swoje potrzeby hobbystyczne, będąc jednocześnie rezydentem podatkowym USA. Wnioskodawca pojawiał się oczywiście w tamtym okresie w Polsce w celach rekreacyjnych i w celu odwiedzenia rodziny. Bywało, że wakacje i przebywanie w Polsce trwało nawet 5 miesięcy w skali roku. Natomiast Wnioskodawca pozostawał wciąż rezydentem podatkowym USA.

Wraz ze wzrostem doświadczenia, Wnioskodawca postanowił przeprowadzić się do Chorwacji, wraz ze swoją małżonką. W Chorwacji Wnioskodawca będzie wynajmował dom, prowadził życie towarzyskie oraz prowadził działalność gospodarczą i uzyskiwał całość swoich przychodów z tytułu pracy właśnie na terytorium Chorwacji.

Dom w Chorwacji wynajmowany będzie od prywatnego właściciela. Wnioskodawca obciążony będzie ciężarami publicznoprawnymi dot. nieruchomości, będzie posiadał w Chorwacji miejsce zameldowania.

Wnioskodawca planuje przeprowadzić się do Chorwacji na początku maja bieżącego roku.

Jeśli chodzi o rodzinę Wnioskodawcy – rodzice oraz rodzeństwo przebywają na terytorium Polski, są obywatelami RP oraz są polskimi rezydentami podatkowymi.

Wnioskodawca w ciągu ostatnich 6 lat w Polsce spędził nieprzerwanie okres jedynie od (…) maja 2023 r. i planuje ponownie opuścić terytorium Polski do końca maja 2024 r. z jednoczesnymi powrotami na wakacje na okresy maksymalnie pięciomiesięczne.

Jak wskazano wcześniej – Wnioskodawca po przeprowadzce do Chorwacji zamierza otworzyć działalność gospodarczą w tym kraju, zgodnie z przepisami obowiązującymi w Chorwacji. Wnioskodawca będzie płacił należności publicznoprawne według zasad określonych przez wewnętrzne prawo Chorwacji. Wnioskodawca będzie posiadał Chorwackie konto bankowe, natomiast będzie posiadał również Polskie konta bankowe.

Niewykluczone, że w okresie przebywania poza granicami Polski, Wnioskodawca będzie odwiedzał swoich rodziców i brata na terytorium Polski, np. w okresie wakacyjnym.

Wnioskodawca korzystać będzie z usług medycznych na terytorium Chorwacji, jak i zostanie ubezpieczony w systemie publicznej opieki zdrowotnej, jednocześnie będzie uprawniony do korzystania z opieki medycznej na terytorium Polski.

Również rozwój hobby, spędzanie czasu wolnego, jak i życie towarzyskie prowadzone będzie przez Wnioskodawcę na terytorium Chorwacji.

Przed wyjazdem z Polski Wnioskodawca zlikwiduje działalność na terytorium Polski, dokonując wszelkich formalności związanych z likwidacją – wyrejestrowanie z ZUSu, jak i wymelduje się spod adresu zamieszkania na terytorium RP.

Dodatkowo Wnioskodawca planuje przesłać formularz ZAP-3 do polskiego Urzędu Skarbowego, w którym zaktualizuje swoje dane z uwzględnieniem swoich związków z Chorwacją wraz z przetłumaczonym przez tłumacza przysięgłego chorwackim certyfikatem rezydencji podatkowej.

Wnioskodawca będzie w posiadaniu chorwackiego certyfikatu rezydencji podatkowej, który zostanie wydany przez właściwy organ w Chorwacji. Stwierdzone zostanie w nim, że miejscem zamieszkania Wnioskodawcy dla celów podatkowych jest Chorwacja.

Celem złożonego wniosku jest uzyskanie potwierdzenia ze strony polskiej, czy Wnioskodawca w RP będzie objęty nieograniczonym bądź ograniczonym obowiązkiem podatkowym w myśl ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 z późn. zm., dalej: „ustawa o PIT”).

Ponadto w uzupełnieniu do wniosku udzielił Pan odpowiedzi na następujące pytania:

Jakiego okresu (roku) dotyczy wniosek?

Wniosek dotyczy zmiany rezydencji w roku bieżącym (uważa Pan, że zmieni rezydencję w tym roku, od momentu wyprowadzki z małżonką do Chorwacji, gdyż dojdzie Pana zdaniem do przeniesienia tam centrum interesów życiowych oraz gospodarczych) oraz okresu kolejnych lat, które spędzi Pan poza granicami Rzeczypospolitej Polskiej.

Jaki jest cel Pana przeprowadzki do Chorwacji?

Celem przeprowadzki jest życie i praca w ciepłym miejscu, z widokiem na morze oraz doświadczenie otwartej południowej kultury. Najbliższa rodzina – małżonka oraz zwierzęta domowe, do których jest Pan przywiązany (pies i koty) będą również przebywać z Panem w Chorwacji (w momencie udzielania odpowiedzi na wezwanie już przebywa Pan w Chorwacji).

Czy w związku z planowaną przeprowadzką do Chorwacji nastąpi Pana trwałe przesiedlenie na pobyt stały, czy jednak zamierza Pan wrócić do Polski – jeżeli tak, to od kiedy?

Najbliższy rok lub dwa na pewno planuje Pan przebywać w Chorwacji. Następnie planuje Pan przeprowadzić się do Hiszpanii lub Portugalii – jest to na razie sfera planów długoterminowych. Finalnie zamierza Pan wrócić do Polski, ale nie potrafi wskazać, kiedy to nastąpi.

W jakim celu pozostawi Pan 2 lub 3 samochody w Polsce?

Zamierza Pan skorygować opis stanu faktycznego i wskazuje Pan, że w Polsce pozostaną 1 lub 2 z 3 samochodów, które Pan posiada. Jedno auto to auto rodzinne, które zabiera Pan ze sobą do Chorwacji, drugie jest sportowym autem przystosowanym na tor wyścigowy, które chciałby Pan zabrać ze sobą, ale nie wie Pan w tym momencie, czy będzie to możliwe ze względu na ograniczone miejsce parkingowe i strome drogi dojazdowe do domu, który Pan wynajął w Chorwacji. Trzecie auto to ultra szybkie sportowe auto stworzone głównie na tor wyścigowy, które nawet nie będzie w stanie dojechać na własnych kołach do miejsca zamieszkania w Chorwacji (przez obniżone zawieszenie). Dlatego 1 lub 2 auta zostaną w Polsce. Jednocześnie auta, które zostaną w Polsce, będą służyć Panu do rekreacyjnego używania w trakcie pobytu w Polsce. Polska ma lepsze (oraz więcej) torów wyścigowych niż Chorwacja.

W jakim celu będzie Pan nadal – po przeprowadzce do Chorwacji – wynajmował dom (…)?

Zamierza Pan dalej wynajmować dom (…), ponieważ planuje rekreacyjnie przyjeżdżać do Polski i nie chce już zatrzymywać się u rodziców, mając żonę i zwierzęta ze sobą ani w hotelach (z uwagi na ogromne pobytu w hotelach). Jest to wygodna oraz ekonomiczna opcja noclegu dla Pana i Pana rodziny.

Pytanie

Czy Wnioskodawca ma nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy dotyczyć go będzie jedynie ograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, tym samym nie jest On zobowiązany do opodatkowania dochodów, które są uzyskiwane poza terytorium RP.

Zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy o PIT osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Stosownie do treści art. 3 ust. 1a cytowanej ustawy za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1)posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2)przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Natomiast art. 3 ust. 2a ustawy o PIT stanowi, że osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 4a cytowanej ustawy powyższe przepisy stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o PIT wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Pismo z dnia 9.10.2018 r., wydane przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, 0112-KDIL3-2.4011.320.2018.1.JK:

·przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp.

·z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o PIT warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium RP centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o PIT nie przesądza o uznaniu tej osoby za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b cytowanej ustawy stosuje się bowiem z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a ustawy o PIT). Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie, z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca będzie miał miejsce stałego zamieszkania w Chorwacji oraz wykonuje na jej terenie działalność zarobkową, zatem w przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie UPO PL-CHR.

Stosownie do art. 4 ust. 1 UPO PL-CHR „W rozumieniu niniejszej umowy określenie »osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie« oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, miejsce zarządu, miejsce rejestracji albo inne kryterium o podobnym charakterze. Jednakże określenie to nie obejmuje osoby, która podlega opodatkowaniu w tym Umawiającym się Państwie w zakresie dochodu osiąganego tylko w tym Państwie lub majątku położonego tylko w tym Państwie”.

Dla potrzeb dokonania interpretacji powyższego przepisu należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Przedtem jednak wyjaśnienia wymaga, że głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej, zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Mając na uwadze opisane zdarzenie przyszłe oraz przedstawiony powyżej stan prawny, stwierdzić należy, że Wnioskodawca posiada miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Chorwacji:

·po pierwsze Wnioskodawca będzie przebywał w Polsce przez mniejszą część roku, także nie ma on miejsca zameldowania w kraju, przez co kryterium przebywania na terytorium RP dłużej niż 183 dni w roku podatkowym nie zostało spełnione;

·po drugie ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze Wnioskodawca wykazuje z Chorwacją, gdyż tamtejsze instytucje państwowe obejmą go opieką socjalną, jego najbliższą rodzinę (ognisko domowe), będzie prowadził działalność gospodarczą w Chorwacji (jedyne źródło dochodu), odprowadza lokalne podatki oraz składki na ubezpieczenie społeczne/zdrowotne, angażuje się w życie lokalnej społeczności, będzie miał tytuł prawny do nieruchomości, posiadać będzie chorwackie konto bankowe oraz numer telefonu komórkowego.

Istotną okolicznością jest też fakt, że Wnioskodawca uzyska potwierdzenie, iż miejsce rezydencji podatkowej Wnioskodawcy znajduje się w Chorwacji.

Zgodnie z art. 5a pkt 21 ustawy o PIT certyfikat rezydencji oznacza zaświadczenie o miejscu zamieszkania podatnika dla celów podatkowych, wydane przez właściwy organ administracji podatkowej państwa miejsca zamieszkania podatnika.

Pismo z dnia 12.06.2008 r., wydane przez: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, ITPB3/423-211/08/AM:

„Definicja rezydencji w międzynarodowym prawie podatkowym wynika z umów o unikaniu podwójnego opodatkowania od dochodu i majątku. Ponieważ umowy te nie określają obowiązującej formy zaświadczenia o miejscu zamieszkania lub siedziby, certyfikat rezydencji nie zawsze wydawany jest na sformalizowanym druku, jak również nie musi wprost zawierać nazwy »certyfikat rezydencji«.

Z treści tychże przepisów wynika, że certyfikat rezydencji powinien spełniać przynajmniej następujące warunki:

* zostać wydany przez właściwą administrację podatkową,

* określać miejsce rezydencji (miejsce zamieszkania bądź siedziby) podatnika dla celów podatkowych,

* zawierać datę wydania certyfikatu i/lub datę, na jaką potwierdzana jest rezydencja podatkowa.

Zatem każde zaświadczenie wydane przez właściwą władzę podatkową (aktualne na dzień wypłaty), które potwierdza posiadanie przez dany podmiot rezydencji podatkowej tego państwa – jest wystarczające”.

Reasumując, stwierdzić należy, że Wnioskodawca nie posiada miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce. Zatem, zgodnie z art. 3 ust. 2a ustawy o PIT, będzie podlegał w Polsce ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Oznacza to, że w Polsce podlegałyby opodatkowaniu tylko dochody osiągnięte na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z uwzględnieniem UPO PL-CHR.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):

W myśl art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Natomiast art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Zgodnie z art. 3 ust. 2b pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Stosownie do art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W świetle tych przepisów prawa rozstrzygające znaczenie w Pana sprawie ma ustalenie Pana miejsca zamieszkania w związku z Pana przeprowadzką do Chorwacji. Kryterium decydującym o rodzaju obowiązku podatkowego jest miejsce zamieszkania, zdefiniowane w art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Powołany w zdaniu poprzednim przepis wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby uznać, że osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a co za tym idzie – podlega w kraju nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich osiąganych dochodów.

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Natomiast „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunek ten stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów życiowych.

Uznanie osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie przesądza o uznaniu tej osoby, za osobę podlegającą w Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Ocena, czy podatnik podlega w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.

W odniesieniu do Pana sprawy będzie miała zastosowanie Umowa między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Chorwacji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, sporządzona w Warszawie dnia 19 października 1994 r. (Dz. U. z 1996 r. nr 78 poz. 370) zmodyfikowana przez Konwencję wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, podpisaną przez Polskę i Chorwację dnia 7 czerwca 2017 r. (dalej: umowa polsko-chorwacka).

Zgodnie z art. 4 ust. 1 umowy polsko-chorwackiej:

Na mocy art. 4 ust. 2 umowy polsko-chorwackiej:

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania. Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Z informacji przedstawionych we wniosku wynikały następujące informacje.

Od (…) października 2017 r. do (…) maja 2023 r. przebywał Pan na terytorium USA wraz z małżonką, prowadził Pan tam działalność gospodarczą oraz prowadził tam życie towarzyskie, kulturalne oraz zaspokajał swoje potrzeby hobbystyczne, będąc jednocześnie rezydentem podatkowym USA. Natomiast od (…) maja 2023 r. przebywa Pan na terytorium Polski i jest polskim rezydentem podatkowym. Prowadzi Pan w Polsce jednoosobową działalność gospodarczą, mieszka Pan w Polsce ze swoją najbliższą rodziną – małżonką. Jednocześnie posiada Pan w Polsce nieruchomość gruntową, na której powstaje pensjonat. Wynajmuje Pan dom (…), w którym mieszka wraz z małżonką.

Postanowił Pan jednak przeprowadzić się do Chorwacji wraz z żoną, co zostało zaplanowane na początek maja 2024 r. W Chorwacji będzie Pan wynajmował dom, prowadził życie towarzyskie oraz prowadził działalność gospodarczą i uzyskiwał całość swoich przychodów z tytułu pracy właśnie na terytorium Chorwacji. Dom w Chorwacji będzie wynajmowany od prywatnego właściciela. Obciążony będzie Pan ciężarami publicznoprawnymi dotyczącymi nieruchomości i będzie Pan posiadał w Chorwacji miejsce zameldowania. Będzie Pan posiadał chorwackie konto bankowe, a także polskie konta bankowe. Korzystać będzie Pan z usług medycznych na terytorium Chorwacji, jak i zostanie ubezpieczony w systemie publicznej opieki zdrowotnej, jednocześnie będzie uprawniony do korzystania z opieki medycznej na terytorium Polski. Jednak hobby, spędzanie czasu wolnego, jak i życie towarzyskie prowadzone będzie przez Pana na terytorium Chorwacji. Jak Pan wskazał, po wyprowadzce do Chorwacji dom (…) nadal będzie wynajmowany – będzie służył jako miejsce Pana pobytu w celach rekreacyjnych. Co więcej, w Polsce pozostaną Pana 1 lub 2 z 3 samochodów. Jedno auto to auto rodzinne, które Pan zabiera ze sobą do Chorwacji, drugie jest sportowym autem przystosowanym na tor wyścigowy, które chciałby Pan zabrać ze sobą. Trzecie auto to ultra szybkie sportowe auto stworzone głównie na tor wyścigowy, które nawet nie będzie w stanie dojechać na własnych kołach do miejsca zamieszkania w Chorwacji. Dlatego 1 lub 2 auta zostaną w Polsce.

Przed wyjazdem z Polski, zlikwiduje Pan działalność na terytorium Polski, dokonując wszelkich formalności związanych z likwidacją – wyrejestrowanie z ZUSu, jak i wymelduje się spod adresu zamieszkania na terytorium Polski. Planuje Pan przesłać formularz ZAP-3 do polskiego Urzędu Skarbowego, w którym zaktualizuje swoje dane z uwzględnieniem swoich związków z Chorwacją wraz z przetłumaczonym przez tłumacza przysięgłego chorwackim certyfikatem rezydencji podatkowej. Będzie Pan w posiadaniu chorwackiego certyfikatu rezydencji podatkowej, który zostanie wydany przez właściwy organ w Chorwacji.

Stwierdzone zostanie w nim, że miejscem Pana zamieszkania dla celów podatkowych jest Chorwacja.

W uzupełnieniu wniosku doprecyzował Pan, że już przebywa w Chorwacji.

Analizując stopień Pana powiązań osobistych i gospodarczych od maja 2024 r., tj. od momentu Pana wyjazdu do Chorwacji, w świetle art. 3 ust. 1 i ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 4 umowy polsko-chorwackiej, stwierdzam, że od maja 2024 r. ma Pan miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Chorwacji ze względu na fakt posiadania w tym kraju centrum interesów osobistych i gospodarczych oraz ze względu na fakt, że do końca 2024 roku minie okres 183 dni. Wskazał Pan, że postanowił Pan przeprowadzić się do Chorwacji wraz ze swoją małżonką. W Chorwacji będzie Pan wynajmował dom, prowadził życie towarzyskie oraz prowadził działalność gospodarczą i uzyskiwał całość swoich przychodów z tytułu pracy właśnie na terytorium Chorwacji. W Chorwacji będzie posiadał Pan konto bankowe oraz miejsce zameldowania. Korzystać będzie Pan z usług medycznych na terytorium Chorwacji, jak i zostanie ubezpieczony w systemie publicznej opieki zdrowotnej. Będzie Pan w posiadaniu chorwackiego certyfikatu rezydencji.

Zatem stwierdzam, że w analizowanym okresie – tj. od maja 2024 r., tj. od momentu przeniesienia ośrodka interesów życiowych do Chorwacji – nie posiada Pan miejsca zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce, lecz w Chorwacji. Od tego dnia podlega Pan w Polsce jedynie ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podlega obowiązkowi podatkowemu tylko od ewentualnych dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Podsumowanie: w analizowanym okresie, tj. od maja 2024 r. posiada Pan w Polsce ograniczony obowiązek podatkowy, o którym mowa w art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. podlega obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 259 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).