Interpretacja indywidualna z dnia 24 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0115-KDIT2.4011.61.2022.12.HD

Możliwość opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatkową (IP Box).

Interpretacja indywidualna po wyroku sądu

– stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowny Panie:

1)ponownie rozpatruję sprawę Pana wniosku z 12 stycznia 2022 r. (wpływ 13 stycznia 2022 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej – uwzględniam przy tym wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 8 listopada 2022 r. sygn. akt I SA/Łd 603/22 i

2)stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

–nieprawidłowe – w części dotyczącej możliwości uznania wydatków związanych z powierzchnią biurową, tj. czynsz za najem powierzchni biurowej, opłaty za media: prąd, woda, ogrzewanie, za koszt do obliczenia wskaźnika nexus,o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych;

–prawidłowe – w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 stycznia 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 24 marca 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Od (...) 2018 r. prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą. Głównym przedmiotem Pana działalności jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD 62.01.Z).

Posiada Pan na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Korzysta Pan z liniowej formy opodatkowania z równą stawką podatkową 19% z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej – na podstawie art. 30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Prowadzi Pan działalność gospodarczą polegającą na prowadzeniu projektów związanych z oprogramowaniem (usługi programistyczne). W ramach tej działalności projektuje Pan aplikacje internetowe w oparciu o język programowania PHP i JavaScript oraz technologie bazodanowe, projektuje Pan także architektury systemu w oparciu o wytyczne jakie udziela klient oraz nowe moduły i funkcjonalności.

Pana działalność prowadzona jest na terenie Rzeczpospolitej Polskiej. Wykonuje Pan swoją działalność na własny rachunek. Nie wykonuje Pan czynności pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez kontrahenta. Głównym miejscem świadczenia usług jest Pana adres zamieszkania, natomiast w przypadku usług zdalnych może wybrać Pan własne miejsce świadczenia tych usług. Nie zatrudnia Pan pracowników ani też osób działających na zlecenie w ramach współpracy B2B. W związku z tak prowadzoną działalnością, ponosi Pan ryzyko gospodarcze, jak również ponosi odpowiedzialność wobec kontrahentów i osób trzecich za wykonanie i rezultat prowadzonych prac.

Tworzy Pan oprogramowanie na podstawie umowy zawartej z partnerem biznesowym (dalej: „Korporacja”), świadcząc profesjonalne usługi z zakresu projektowania i rozwoju oprogramowania zgodnie z wymogami wynikającymi z zawartej umowy. Zgodnie z postanowieniami umowy, zobowiązał się Pan do poświęcenia Korporacji w okresie świadczenia usług co najmniej 40 godzin tygodniowo oraz zobowiązał się do przedkładania ewidencji czasu jaki poświęcił na realizowany projekt, a także udziela Pan wsparcia w zakresie związanym z wytworzonym przez Pana oprogramowaniem. Świadczy Pan usługi pod adresem Pana zamieszkania, a w przypadku świadczenia usług w formie zdalnej sam może Pan ustalić miejsce ich świadczenia. Umowa przewiduje ponadto świadczenie przez Pana usług doradczych, przy czym są to usługi związane z architekturą tworzonego oprogramowania oraz technologii w nim zastosowanej.

Będzie Panu przysługiwało wynagrodzenie za świadczone przez Pana usługi, przy czym 95% otrzymanej kwoty stanowi przeniesienie z praw autorskich i majątkowych w związku z projektowaniem i rozwojem tworzonego oprogramowania, pozostałe 5% stanowi wynagrodzenie za świadczone usługi z zakresu umowy. Wynagrodzenie zostało skalkulowane w oparciu o Pana wiedzę i doświadczenie w zakresie świadczenia usług informatycznych, a przede wszystkim analizę czasu związanego z tworzeniem oprogramowania.

Pana działalność polega na projektowaniu aplikacji internetowej w oparciu o język programowania PHP, JavaScript oraz technologie bazodanowe. Projektuje Pan architektury systemu w oparciu o wytyczne Zleceniodawcy, których celem jest wskazanie Panu potrzeb i oczekiwań Zleceniodawcy. Zajmuje się Pan projektowaniem nowych modułów i funkcjonalności.

Realizując na zlecenie Korporacji dany projekt, sprzedaje Pan prawa autorskie do wytworzonych przez Pana IP. Znajduje to wyraz w postanowieniach umownych, dokonanych między Korporacją a Panem.

W ramach współpracy, wytwarza Pan zatem nowe rozwiązania informatyczne.

Efektem Pana prac każdorazowo są programy komputerowe/aplikacje internetowe chronione na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Pana działalność nie polega na rozwijaniu cudzych aplikacji komputerowych, ale na wytwarzaniu samodzielnych aplikacji komputerowych. Realizując dany projekt wytwarza Pan aplikacje, które rozszerzają funkcjonalność istniejącej już aplikacji.

Realizując zlecenia na rzecz Korporacji, zawsze wytwarzany jest program komputerowy albo aplikacja komputerowa, będąca samodzielnym utworem w myśl regulacji prawno-autorskich. Prawa te są przenoszone na Korporację w momencie przekazania przez Pana utworu oraz zapłaty na Pana rzecz wynagrodzenia. Przeniesienie praw następuje na wskazanych w umowie polach eksploatacji, przy czym zobowiązał się Pan do niewykonywania wobec Korporacji praw osobistych, w szczególności w zakresie oznaczania utworu swoim imieniem i nazwiskiem. Tworzy Pan do takiej aplikacji niezbędną dokumentację.

W swojej działalności korzysta Pan między innymi z narzędzi: (...).

Rozwiązania, powstałe w ramach prowadzonej przez Pana działalności rozwojowej oraz wytwarzane przez Pana rozwiązania w ramach ww. działalności, zapewniają nowe, niespotykane wcześniej (innowacyjne) w przedsiębiorstwie Korporacji, funkcjonalności.

Ww. działalność prowadzi Pan od początku prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej, tj. od 2018 r. Zamierza Pan skorzystać z ulgi IP Box do dochodów uzyskanych w roku podatkowym 2021, jak również w latach następnych, w których będzie Pan realizował ww. działalność. Niniejszy wniosek dotyczy roku podatkowego 2021, niemniej jednak w przypadku uzyskania pozytywnej interpretacji indywidualnej nie wyklucza Pan skorzystania z ulgi w latach następnych, w których będzie Pan prowadził tożsamą działalność z działalnością opisaną w niniejszym wniosku.

W związku z ww. działalnością, ponosi Pan następujące koszty związane z:

–licencjami do oprogramowania;

–sprzętem komputerowym;

–zakupem książek;

–opłatami za kursy online (specjalistyczne i językowe – język angielski);

–użytkowaniem samochodu oraz kosztami z nim związanymi;

–powierzchnią biurową;

–wydatkami związanymi z usługami typu hosting, domena, serwer dedykowany;

–programem do księgowości.

Ww. koszty są niezbędne do prowadzenia przez Pana działalności wskazanej we wniosku. Powyższe ponoszone przez Pana wydatki są również kosztami w rozumieniu art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. w prowadzonej przez Pana pozarolniczej działalności gospodarczej.

Reasumując, w ramach swojej działalności prowadzonej w sposób systematyczny, wykorzystując zasoby wiedzy z zakresu programowania, wytwarza Pan programy komputerowe chronione na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, zapewniające nowe niespotykane wcześniej w Korporacji funkcjonalności.

Z Korporacją łączy Pana umowa. Wykonując ww. usługi zawarte w umowie zobowiązany jest Pan m.in. do stworzenia oprogramowania komputerowego, bądź też jak zostało wskazane – ww. aplikacji komputerowej, które będą stanowiły niezależny utwór w myśl przepisów prawno-autorskich, a także inne czynności wynikające z zawartej umowy.

Wykonując zapisy zawartej umowy, wytwarza Pan m.in. autorskie prawa do programu komputerowego. Na podstawie umowy zawartej pomiędzy stronami, w związku z wykonywaniem umowy, przenosi Pan autorskie prawa majątkowe do wytworzonych utworów (w tym programów komputerowych czy aplikacji) na Korporację.

Określenie wartości honorarium za przeniesienie praw do programu komputerowego bądź aplikacji a także za pozostałe czynności, wskazuje Pan w ewidencji prowadzonej dla potrzeb ulgi IP Box.

Reasumując, zawarł Pan umowę z Korporacją na tworzenie i projektowanie oprogramowania komputerowego/aplikacji internetowej. Jest Pan specjalistą w zakresie usług informatycznych polegających na tworzeniu nowych systemów. Na podstawie umowy świadczy Pan usługi na rzecz Korporacji, w skład których wchodzi wytworzenie oprogramowania/aplikacji, a także pozostałe usługi pomocnicze, pośrednio związane z wytworzeniem oprogramowania/aplikacji.

Po wykonaniu zobowiązań wynikających z umowy przenosi Pan na Korporację całość praw autorskich majątkowych do wytworzonych przez Pana programów komputerowych/aplikacji internetowej. Po wykonaniu umowy przekazuje Pan Korporacji wszystkie wyniki zrealizowanego przez Pana zlecenia, w tym niezbędną dokumentację – po przeniesieniu wyników zlecenia, dostęp do tych wyników posiada Korporacja.

Za wykonanie obowiązków wynikających z umowy, przysługuje Panu wynagrodzenie, którego częścią jest honorarium za przeniesienie majątkowego prawa do wytworzonych wyników prac. Umowa określa jaka część wynagrodzenia stanowi wynagrodzenia za przeniesienie tych praw – zgodnie z zapisami umowy jest to 95% wynagrodzenia.

Pozostała część wynagrodzenia dotyczy wykonywania przez Pana innych czynności wynikających z umowy, których nie kwalifikuje Pan jako przychody kwalifikowane, co znajduje odzwierciedlenie w prowadzonej przez Pana ewidencji.

Prowadzi Pan podatkową Księgę Przychodów i Rozchodów. Jest Pan w stanie wyodrębnić wszystkie przychody oraz koszty podatkowe związane z wykonaniem umowy, w ramach której powstaje aplikacja komputerowa, opisana w niniejszym wniosku. Na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box prowadzi Pan na bieżąco ewidencję, odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadających na każde ww. prawo, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Wyodrębnienie kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy, możliwe jest na zasadzie ustalenia odpowiedniej proporcji kosztów ponoszonych w związku z działalnością opisaną we wniosku. Proporcja ta odpowiadałaby stosunkowi przychodów ze zbycia programu komputerowego bądź też aplikacji internetowej do przychodów ogółem z prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej w danym okresie. Ewidencja prowadzona jest od początku 2021 r.

Uzupełnienie wniosku

Zakres Pana prac badawczo-rozwojowych związanych z wytworzeniem, rozwijaniem, czy ulepszaniem programu komputerowego związany jest ściśle z przyznaniem ochrony na podstawie prawa autorskiego.

Minister Finansów wydał w zakresie stosowania przepisów regulujących tzw. IP Box Objaśnienia podatkowe z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP Box.

Zgodnie z art. 14a § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa Objaśnienia stanowią ogólne wyjaśnienie przepisów prawa podatkowego dotyczące stosowania tych przepisów (objaśnienia podatkowe). Stosownie do art. 14n § 4 pkt 1 Ordynacji podatkowej, zastosowanie się przez podatnika w danym okresie rozliczeniowym do objaśnień podatkowych powoduje objęcie go ochroną przewidzianą w art. 14k- 14m tej ustawy. Zatem, zastosowanie się do Objaśnień IP Box powodować będzie objęcie podatnika ww. ochroną prawno-podatkową.

Minister Finansów w Objaśnieniach wskazał m.in. (pkt 88): Końcowo warto zauważyć, że zgodnie z akapitem 34 Raportu BEPS Plan Działania nr 5,copyrighted software, czyli nie tylko „program komputerowy” sensu stricto (tj. kod źródło i kod wynikowy), ale szerzej „oprogramowanie chronione prawem autorskim”, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, iż nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania, i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają, ulepszają, bądź rozwijają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z regulacji IP Box.

Natomiast w pkt 33 powołanych objaśnień: Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

W świetle powyższego wskazuje Pan, że Pana prace dają efekty w postaci programów komputerowych (wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie), które są objęte ochroną przewidzianą w prawie autorskim dla twórców programów komputerowych. Tworzy Pan oprogramowanie na podstawie umów z klientami, które szczegółowo opisał we wniosku. Tworzone przez Pana Oprogramowanie stanowi niezależny utwór w rozumieniu przepisów prawa autorskiego, do którego prawa są przenoszone na zasadach opisanych w wniosku.

Pana zdaniem, w ramach postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej, organ podatkowy winien we własnym zakresie dokonać oceny, czy opisana działalność spełnia kryteria, które stanowią niezbędny element oceny prawnopodatkowej, która pozwoli uzyskać ochronę prawnopodatkową w opisanym we wniosku stanie faktycznym.

W Pana ocenie zakres pytań przedstawionych w wezwaniu do uzupełnienia braków wykracza poza ocenę niezbędną do oceny twórczości w ramach wykonywanej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej, której efektem są programy komputerowe.

Końcowo wskazuje Pan udzielając odpowiedzi – opierając się na cytowanych powyżej objaśnieniach Ministra Finansów, które w Pana ocenie organ winien wziąć pod uwagę – Pana badania badawczo-rozwojowe to twórczość przejawiająca się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań, które Pan komercjalizuje w ramach swojej działalności, którą opisał szczegółowo we wniosku.

Tworzone przez Pana programy komputerowe każdorazowo stanowią odrębne utwory podlegający ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Pojęcia użyte we wniosku oznaczają różne efekty Pana prac. Użyte pojęcia nie są synonimiczne i odnoszą się od różnych efektów prac.

Zmiany dokonywane w rozwijanym i ulepszanym przez Pana programie komputerowym nie stanowią zmian rutynowych, okresowych zmian. W związku z tym w przypadku prowadzenia prac polegających na rozwijaniu już istniejących aplikacji powstają nowe rozwiązania podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Efekty takich prac można określić jako nowe i innowacyjne.

Przy przenoszeniu majątkowych praw autorskich są zachowane warunki wynikające z art. 41 oraz art. 53 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Za przeniesienie autorskich praw majątkowych do programów komputerowych otrzymuje Pan wyodrębnione wynagrodzenie. 95% kwoty otrzymywanego przez Pana wynagrodzenia otrzymywane jest z tytułu przeniesienia na Korporację autorskich praw majątkowych. Natomiast pozostałe 5% kwoty stanowi wynagrodzenie za świadczenie pozostałych usług z zakresu umowy. Należy zaznaczyć, że nie wykazuje Pan dwóch osobnych kwot, ale jedną kwotę podzieloną zgodnie z proporcją procentową wskazaną w stanie faktycznym (wyodrębnienie wynagrodzenia z kwalifikowanego IP i pozostałych usług).

W ramach prowadzonej przez siebie działalności opracowuje Pan nowe rozwiązania, które zapewniają w przedsiębiorstwie Pana kontrahenta nowe, niespotykane wcześniej funkcjonalności. Takie nowe rozwiązania z całą pewnością odróżniają się w sposób znaczący od rozwiązań funkcjonujących w przedsiębiorstwie kontrahenta.

Wydatki, które chce Pan uwzględnić we wskaźniku nexus obejmują:

–licencje do oprogramowania;

–sprzęt komputerowy (notebook, klawiatura, mysz, monitor, kamera, mikrofon, osprzęt komputera – płyta główna, karta graficzna, pamięć RAM, procesor, zasilacz, karta dźwiękowa);

–zakup książek (książki i czasopisma branżowe, poradniki i podręczniki);

–opłaty za kursy online (kursy specjalistyczne z zakresu IT i kursy języka obcego – angielskiego);

–użytkowanie samochodu oraz koszty z nim związane (opłaty leasingowe, paliwo, płyny eksploatacyjne, ubezpieczenie, opony, serwis okresowy, naprawy);

–powierzchnię biurową (czynsz za najem powierzchni biurowej, opłaty za media: prąd, internet, woda, ogrzewanie);

–wydatki związane z usługami typu hosting, domena, serwer dedykowany; program do księgowości.

Wszystkie wydatki wymienione przez Pana w treści opisu stanu faktycznego są bezpośrednio i funkcjonalnie powiązane z uzyskiwanym przez Pana przychodem.

Stoi Pan na stanowisku, że ponoszone koszty są niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju, tj. w zakresie poszerzania wiedzy i kompetencji z dziedzin IT oraz przemieszczania się w związku z wykonywaniem postanowień umowy zawartej między Panem a Spółką.

Wydatki na sprzęt komputerowy i licencje do oprogramowania, księgowość pozwalają Panu na prowadzenie działalności gospodarczej w ogóle – taki wydatek ma charakter sine qua non w branży IT.

Wydatki ponoszone na powierzchnie biurową pozwalają Panu zachować profesjonalny charakter działalności i zabezpieczyć m.in. tajemnice prawnie chronione.

Poszerzanie wiedzy w dziedzinie informatyki poprzez zakup książek i udziału w kursach o takiej tematyce jest warunkiem koniecznym by świadczone prze Pana usługi spełniały oczekiwania drugiej strony.

Od dnia 1 stycznia 2021 r. prowadzi Pan odrębną ewidencją zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zamierza Pan skorzystać z ulgi za rok 2021 r.

Wskazanie przez Pana w zakresie stosowanie ulgi lat następujących po 2021 r. zostało przezeń zastrzeżone: „przy założeniu braku istotnej zmiany przepisów prawa podatkowego w tym zakresie oraz założeniu prowadzenia działalności na tożsamych zasadach” – zatem pytanie organu o określenie w jakich latach po roku 2021 będzie Pan korzystał z ulgi, wymagałoby od Pana wykazania:

1)prowadzenia działalności na tożsamych zasadach w horyzoncie czasowym po 2021 r., który przy niepewności gospodarczej, zwłaszcza w dobie trwającego stanu pandemii obarczony jest dużą niepewnością;

2)posiadania wiedzy o zamiarach ustawodawcy o wszelkich zmianach w zakresie tej ulgi na najbliższe lata, przy założeniu kontynuacji Pana działalności na tożsamych zasadach jak opisane we wniosku. Tej wiedzy z oczywistych względów Pan nie posiada.

Biorąc powyższe pod uwagę wskazuje Pan, że Pana pytanie dotyczące ulgi zostało zadane w przedmiocie roku 2021 r. Ewentualne korzystanie z ulgi w latach następnych będzie miało miejsce przy spełnieniu się założeń: braku istotnej zmiany przepisów prawa podatkowego w tym zakresie oraz założeniu prowadzenia działalności na tożsamych zasadach. Przy czym, co Pan podkreślił w niniejszej odpowiedzi, nie ma Pan obecnie możliwości jednoznacznego wskazania jakiego okresu po roku 2021, będzie to dotyczyło.

Pytania

1)Czy opisana we wniosku działalność jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w związku z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2)Czy odpłatne przeniesienie przez Pana prawa autorskiego do programu komputerowego w ramach wykonywanych zleceń programistycznych stanowi sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym osiąga Pan dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (IP), o którym mowa w art. 30ca ww. ustawy?

3)Czy w prawidłowy sposób ewidencjonuje Pan kwalifikowane prawa IP, w związku z którymi osiąga Pan przychody z tytułu sprzedaży (przeniesienia) praw autorskich do programów komputerowych i ponosi związane z nimi koszty (tzw. kwalifikowanego prawa IP)?

4)Czy ponoszone przez Pana wydatki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej związane z:

–licencjami do oprogramowania;

–sprzętem komputerowym;

–zakupem książek;

–opłatami za kursy online (specjalistyczne i językowe – język angielski);

–użytkowaniem samochodu oraz kosztami z nim związanymi;

–powierzchnią biurową;

–wydatkami związanymi z usługami typu hosting, domena, serwer dedykowany;

–programem do księgowości;

w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji, należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ww. ustawy, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

5)Czy może Pan skorzystać z przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkować 5% stawką na zasadach wskazanych w tych przepisach, kwalifikowane dochody (dochody z kwalifikowanych IP skorygowanych o współczynnik nexus) uzyskiwane z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych w okresie, którego dotyczy wniosek (rok 2021 i ewentualnie lata następne)?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem – w zakresie pytania numer 1 – art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewiduje preferencyjne opodatkowanie działalności badawczo-rozwojowej (tzw. ulga IP Box). Przepis ten jednak nie zawiera definicji legalnej tego pojęcia, wobec czego znajduje zastosowanie definicja przewidziana w tzw. słowniczku ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. w art. 5a pkt 38.

Artykuł 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych normuje działalność badawczo-rozwojową jako: działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W Pana ocenie – biorąc pod uwagę przedstawiony stan faktyczny oraz kryteria wynikające z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w przedmiotowym zakresie – Pana działalność wpisuje się w definicję działalności badawczo-rozwojowej i cechuje się ona:

–nowatorskością i twórczością – W ramach współpracy wytwarza Pan nowe rozwiązania informatyczne. Efektem Pana prac każdorazowo są programy komputerowe lub programy komputerowe chronione na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Pana działalność nie polega na rozwijaniu cudzych programów i oprogramowania, ale na wytwarzaniu samodzielnych programów komputerowych. Realizując dany projekt wytwarza Pan program lub oprogramowanie, które rozszerza funkcjonalność już istniejących rozwiązań. Realizując zlecenia na rzecz Korporacji, zawsze wytwarzany jest program komputerowy albo oprogramowanie, będące samodzielnym utworem w myśl regulacji prawno-autorskich.

–nieprzewidywalnością: Korporacja, z którą Pan współpracuje, oczekuje od Pana wykonywania prac, których rezultat co prawda jest określony, natomiast proces tworzenia danych rozwiązań (programów komputerowych), pomimo korzystania z istniejących metod i narzędzi informatycznych, powoduje wytworzenie całkowicie nowego rozwiązania lub znaczną modyfikację dotychczasowych rozwiązań.

–metodycznością: Zobowiązany jest Pan w ramach danej umowy do ścisłej, zgodnej z ustaleniami współpracy, którą zobowiązany jest Pan należycie udokumentować i wykonywać zgodnie z oczekiwaniami i przedstawionym planem. Innymi słowy, Pana działalność prowadzona jest w sposób systematyczny. Zgodnie z postanowieniami zobowiązał się Pan do poświęcenia Korporacji w okresie świadczenia usług co najmniej 40 godzin tygodniowo oraz zobowiązał się do przedkładania ewidencji czasu jaki poświęcił na realizowany projekt, a także udziela Pan wsparcia w zakresie związanym z wytworzonym przez Pana oprogramowaniem.

–możliwością przeniesienia lub odtworzenia: Pana celem w ramach wykonywanej bezpośrednio przez Pana działalności gospodarczej jest przeniesienie autorskich praw majątkowych na Korporację. To siłą rzeczy nierozerwalnie wiąże się z koniecznością odtworzenia. Realizując na zlecenie Korporacji dany projekt sprzedaje Pan prawa autorskie do wytworzonych przez siebie IP. Znajduje to wyraz w postanowieniach umownych, dokonanych między Korporacją a Panem.

Podsumowując powyższe, stworzone przez Pana programy stanowią przejaw Pana twórczej działalności oraz efekty są na wskroś innowacyjne, zarówno z punktu widzenia prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności, jak i z punktu widzenia Korporacji.

Wobec powyższego można stwierdzić, że prowadzona przez Pana działalność spełnia kryteria pozwalające określić ją mianem pracy twórczej, obejmującej prace rozwojowe. Tym samym Pana praca to działalność badawczo-rozwojowa, o której mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w rozumieniu w rozumieniu art. 5a pkt 38 tej ustawy.

Pana zdaniem – w zakresie pytania numer 2 – art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje zamknięty katalog praw własności intelektualnych, z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z praw własności intelektualnych wskazanych w tym artykule w ust. 2 pkt 8.

Przy czym, by można było mówić o „kwalifikowanym” prawie własności intelektualnej, przepis ten wymaga, aby spełnione zostały dwa kryteria:

–przedmiot ochrony jest wytworzony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej oraz

–prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska.

Tworzone oprogramowanie i aplikacje komputerowe stanowią przedmiot ochrony praw autorskich zgodnie z art. 74 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych.

Ustawa kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jej ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych. Przedmiotem ochrony prawa autorskiego mogą być również poszczególne elementy lub nawet krótkie fragmenty (urywki) programu. Jeśli tylko one same spełniać będą wymogi podane w art. 1 ust. 1 ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, tj. elementy programu jako takiego, a więc instrukcje działania dla komputera lub ich zestawy.

Podkreśla Pan, że powyższe znajduje potwierdzenie w powołanych objaśnieniach. Zauważa Pan, że ww. Objaśnieniach Minister wskazał m.in. (pkt 88): Końcowo warto zauważyć, że zgodnie z akapitem 34 Raportu BEPS Plan Działania nr 5, copyrighted software, czyli nie tylko „program komputerowy” sensu stricto (tj. kod źródło i kod wynikowy), ale szerzej „oprogramowanie chronione prawem autorskim”, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, iż nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania, i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają, ulepszają, bądź rozwijają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z regulacji IP Box.

Prawo autorskie do tworzonych przez Pana w ramach prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej programów komputerowych i oprogramowania w kontekście przedstawionej we wniosku działalności zalicza się do kwalifikowanych praw własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega ochronie na podstawie ustawy o prawach autorskich i prawach pokrewnych, a jego przedmiot został wytworzony przez Pana w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności opisanej we wniosku, która – Pana zdaniem – stanowi działalność badawczo-rozwojową.

Z kolei dochodem z kwalifikowanego IP, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

1)z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP;

2)ze sprzedaży kwalifikowanego IP;

3)z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4)z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Wytwarzane przez Pana prawa autorskie stanowią kwalifikowane IP, co zostało przez Pana podniesione w treści wniosku i pisma stanowiącego uzupełnienie braków formalnych.

Pojęcie programu komputerowego, a zatem także ochrony prawnopodatkowej przyznanej twórcom, należy rozumieć w ujęciu wskazanym w powołanych objaśnieniach.

Jak wskazuje minister:

–Pkt 4 i 5 objaśnień;

–Tak szerokie podejście do wyjaśnienia przepisów o IP Box może będzie prowadzić do ich właściwego stosowania, gdyż wszelkie odesłania do innych przepisów oraz interakcje z innymi przepisami oraz właściwymi źródłami interpretacji, są nieodzowne dla odtworzenia normy prawnej, której to zastosowanie pozwoli na uzyskanie (bądź nieuzyskanie) przez podatnika preferencji podatkowej w postaci 5% opodatkowania dochodu z kwalifikowanego IP.

–Objaśnienia IP Box obejmują zatem zagadnienia związane ze stosowaniem przepisów o IP Box w sposób holistyczny, ze szczególnym naciskiem na aspekty praktyczne, które zostały zgłoszone przez zainteresowane podmioty w ramach konsultacji podatkowych dotyczących tych przepisów. Godnym podkreślania jest multidyscyplinarność osób biorących udział w konsultacjach podatkowych, od doradców podatkowych, przez rzeczników patentowych, aż do przedstawicieli poszczególnych branż znamiennych dla innowacyjności, takich jak: farmaceutyka, gry komputerowe, czy też informatyka.

Natomiast jak wskazują objaśnienia (pkt 84): Zatem właściwe źródło interpretacji prawa unijnego używa pojęć: „oprogramowanie” (software), „sprzęt komputerowy” (hardware) i „program” niejako synonimicznie i implikuje, że interfejs stanowi funkcjonalną część programu komputerowego, umożliwiającą wzajemne połączenia i wzajemne oddziaływania z wszystkimi elementami oprogramowania i sprzętu komputerowego.

Na kanwie tego można uznać, że:

–pojęcie „program komputerowy” utożsamiane jest z pojęciem „oprogramowanie” oraz, że

–interfejs może stanowić część nierozerwalnie związaną z programem komputerowym i funkcjonalnie łączy program komputerowy z pozostałym oprogramowaniem i sprzętem komputerowym.

Zgodnie z postanowieniami umowy współpracy między Panem a Korporacją w ramach wykonywanych usług przenoszone są przez Pana na rzecz Korporacji wytworzone oprogramowanie i programy komputerowe oraz związane z nimi majątkowe prawa autorskie. W zamian za wykonane usługi otrzymuje Pan umówione wynagrodzenie – należność ta jak wykazano w opisie stanu faktycznego jest podzielona w stosunku 95/5% wynagrodzenia. Większa, 95% część stanowi wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych do IP na Korporację. Pozostała część wynagrodzenia związana jest z wykonywaniem przez Pana innych czynności wynikających z umowy, których nie kwalifikuje Pan jako przychody kwalifikowane, co znajduje odzwierciedlenie w prowadzonej przez Pana ewidencji.

Odpłatne zbycie przez Pana autorskich praw majątkowych do wytworzonego oprogramowania lub programów komputerowych należy zatem – w Pana ocenie – zakwalifikować jako sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Co za tym idzie, osiąga Pan dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (IP).

Pana zdaniem – w zakresie pytania numer 3 – od 1 stycznia 2021 r. prowadzi Pan na bieżąco, odrębną od Podatkowej Księgi Przychodów i Rozchodów, szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z nim podatnicy prowadzący Podatkową Księgę przychodów i Rozchodów, chcąc skorzystać z ulgi IP Box są obowiązani do wykazywania informacji określonych w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w odrębnej ewidencji. Jednakże przepisy nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji, sporządzana jest ona techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego, obejmującego comiesięczne zestawienie dokumentów.

Na koniec każdego okresu rozliczeniowego kalendarzowego ustala Pan dochód z każdego programu komputerowego. Równolegle w tejże ewidencji wyodrębnia Pan koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i uwzględnia je we wzorze w celu ustalenia wysokości wskaźnika nexus, a następnie oblicza podstawę opodatkowania preferencyjną stawką.

Pana zdaniem – w zakresie pytania numer 4 – zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualne ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a -prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b -nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c -nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d -nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Do powyższych kosztów nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa powyżej, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1. Jednocześnie w przypadku, gdy nie nabywa Pan wyników prac badawczo-rozwojowych ani kwalifikowanych praw własności intelektualnej, wskaźnik ten będzie wynosić 1 w momencie, gdy osiągnie Pan dochód.

Przedmiotem wykonywanej przez Pana działalności gospodarczej jest w przeważającym zakresie tworzenie programów komputerowych, do których prawa autorskie są następnie przenoszone w ramach wykonania umowy na rzecz Korporacji. Za świadczone usługi otrzymuje Pan ustalone honorarium, które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych.

W związku z wykonywaną przez Pana działalnością ponosi Pan wydatki związane z:

–licencjami do oprogramowania;

–sprzętem komputerowym;

–zakupem książek;

–opłatami za kursy online (specjalistyczne i językowe – język angielski);

–użytkowaniem samochodu oraz kosztami z nim związanymi;

–powierzchnią biurową;

–wydatkami związanymi z usługami typu hosting, domena, serwer dedykowany;

–programem do księgowości.

Powyższe wydatki ponoszone przez Pana stanowią koszty także w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i mają na celu osiągnięcie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. prowadzonej przez Pana pozarolniczej działalności gospodarczej.

Pana zdaniem, ponoszone wydatki w zakresie, w jakim są ponoszone na wytworzenie danego oprogramowania lub programu, należy uznać za koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność, stanowiącą – Pana zdaniem – działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wskazanym powyżej (oznaczone jako lit. a we wskaźniku z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Potwierdza Pan, że przedmiotem pytania nr 4 jest możliwość zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków do kosztów, o których mowa w lit. a wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Precyzuje Pan, że w Pana ocenie wszystkie wydatki spośród wymienionych we wniosku, z uwzględnieniem zawartych w odpowiedzi na wezwania, należy uznać za koszty, o których mowa w lit. a we wskaźniku z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pana zdaniem – w zakresie pytania numer 5 – zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Mając na względzie powyższy przepis oraz Pana własne stanowisko przedstawione w zakresie pytań 1-4 ocenia Pan, że spełnia wszystkie przesłanki do zastosowania 5% stawki podatku dochodowego. Co za tym idzie uważa Pan, że może skorzystać z przepisów art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i opodatkować 5% stawką na zasadach wskazanych w tych przepisach, kwalifikowane dochody (dochody z kwalifikowanych IP skorygowanych o współczynnik nexus) uzyskiwane z tytułu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych w okresie, którego dotyczy wniosek (rok 2021 i ewentualnie lata następne).

Postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia

20 kwietnia 2022 r. wydałem postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, znak: 0115-KDIT2.4011.61.2022.2.HD.

29 kwietnia 2022 r. wniósł Pan zażalenie na to postanowienie.

10 czerwca 2022 r. wydałem postanowienie znak: 0115-KDIT2.4011.61.2022.3.ŁS o utrzymaniu w mocy ww. postanowienia.

Skarga na postanowienie

8 lipca 2022 r. wpłynęła do mnie skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, w której zaskarżył Pan postanowienie z 10 czerwca 2022 r. utrzymujące w mocy postanowienie z 20 kwietnia 2022 r. o pozostawieniu wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej bez rozpatrzenia.

Postępowanie przed sądami administracyjnymi

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie – wyrokiem z 8 listopada 2022 r. sygn. akt I SA/Łd 603/22.

Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Pismem z 6 października 2023 r. pełnomocnik organu podatkowego cofnął wniesioną skargę kasacyjną.

Postanowieniem z 23 listopada 2023 r. sygn. akt II FSK 166/23 Naczelny Sąd Administracyjny umorzył postępowanie kasacyjne.

Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, który uchylił ww. postanowienia, stał się prawomocny od 23 listopada 2023 r. i wpłynął do tut. organu 11 marca 2024 r.

Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku z 8 listopada 2022 r. sygn. akt I SA/Łd 603/22

Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.):

Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:

–uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w ww. wyroku;

–ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe – w części dotyczącej możliwości uznania wydatków związanych z powierzchnią biurową, tj. czynsz za najem powierzchni biurowej, opłaty za media: prąd, woda, ogrzewanie, za koszt do obliczenia wskaźnika nexus,o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz prawidłowe – w pozostałej części.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, w zakresie pytań nr 1, 2, 3 i 5 jest prawidłowe. Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny w zakresie pytań 1, 2, 3 i 5.

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie pytania nr 4, tj. w zakresie możliwości uznania wydatków za koszt do obliczenia wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jest:

–nieprawidłowe – w części dotyczącej wydatków związanych z powierzchnią biurową, tj. czynsz za najem powierzchni biurowej, opłaty za media: prąd, woda, ogrzewanie;

–prawidłowe – w części dotyczącej pozostałych kosztów.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej (w zakresie pytania 4)

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm. – publikator aktualny na dzień złożenia wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej):

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) x 1,3

a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

W uzupełnieniu wniosku doprecyzował Pan, że wydatki, które chce uwzględnić we wskaźniku nexus, obejmują:

–licencje do oprogramowania;

–sprzęt komputerowy (notebook, klawiatura, mysz, monitor, kamera, mikrofon, osprzęt komputera – płyta główna, karta graficzna, pamięć RAM, procesor, zasilacz, karta dźwiękowa);

–zakup książek (książki i czasopisma branżowe, poradniki i podręczniki);

–opłaty za kursy online (kursy specjalistyczne z zakresu IT i kursy języka obcego – angielskiego);

–użytkowanie samochodu oraz koszty z nim związane (opłaty leasingowe, paliwo, płyny eksploatacyjne, ubezpieczenie, opony, serwis okresowy, naprawy);

–powierzchnię biurową (czynsz za najem powierzchni biurowej, opłaty za media: prąd, internet, woda, ogrzewanie);

–wydatki związane z usługami typu hosting, domena, serwer dedykowany; program do księgowości.

Stoi Pan na stanowisku, że ponoszone przez Pana koszty są niezbędne do prowadzenia działalności w zakresie poszerzania wiedzy i kompetencji z dziedzin IT oraz przemieszczania się w związku z wykonywaniem postanowień umowy zawartej między Panem a Spółką. Wszystkie wydatki są bezpośrednio i funkcjonalnie powiązane z uzyskiwanym przez Pana przychodem. Wydatki na sprzęt komputerowy i licencje do oprogramowania, księgowość pozwalają Panu na prowadzenie działalności gospodarczej w ogóle – taki wydatek ma charakter sine qua non w branży IT. Poszerzanie wiedzy w dziedzinie informatyki poprzez zakup książek i udziału w kursach o takiej tematyce jest warunkiem koniecznym, by świadczone prze Pana usługi spełniały oczekiwania drugiej strony. Natomiast wydatki ponoszone na powierzchnie biurową pozwalają Panu zachować profesjonalny charakter działalności i zabezpieczyć m.in. tajemnice prawnie chronione.

Przechodząc zatem do kwestii, które z wydatków ponoszonych przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej można uznać za koszty do obliczenia wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy przede wszystkim podkreślić, że podstawą opodatkowania jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP osiągniętych w roku podatkowym. Wysokość tego kwalifikowanego dochodu ustala się jako iloczyn:

–dochodu z kwalifikowanego IP i

–wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

–dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

–wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Istotne jest również to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

–wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

–kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

–dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem wydatki, które Pan ponosi na:

–licencje do oprogramowania;

–sprzęt komputerowy (notebook, klawiatura, mysz, monitor, kamera, mikrofon, osprzęt komputera – płyta główna, karta graficzna, pamięć RAM, procesor, zasilacz, karta dźwiękowa);

–zakup książek (książki i czasopisma branżowe, poradniki i podręczniki);

–opłaty za kursy online (kursy specjalistyczne z zakresu IT i kursy języka obcego – angielskiego);

–użytkowanie samochodu oraz koszty z nim związane (opłaty leasingowe, paliwo, płyny eksploatacyjne, ubezpieczenie, opony, serwis okresowy, naprawy);

–internet;

–wydatki związane z usługami typu hosting, domena, serwer dedykowany; program do księgowości,

przy zachowaniu właściwej proporcji, należy uznać za koszty, o których mowa w lit. a wzoru do obliczenia wskaźnika nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast do kalkulacji wskaźnika nexus (litera a) nie będzie Pan mógł ująć wydatków związanych z powierzchnią biurową, tj. czynsz za najem powierzchni biurowej, opłaty za media: prąd, woda i ogrzewanie.

W tym miejscu warto przywołać stanowisko Ministerstwa Finansów zawarte w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., gdzie w akapicie 118 wyjaśniono, że:

(…) do kosztów, o których mowa we wskaźniku nexus, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym IP, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Kosztami nieujętymi we wskaźniku nexus będą na przykład koszty utrzymania nieruchomości, w której prowadzona jest działalność badawczo-rozwojowa zmierzająca do wytworzenia kwalifikowanego IP, czy też odsetki od kredytu zaciągniętego na zakup tej nieruchomości. Zgodnie z wyjaśnieniami OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych IP. OECD jako przykład braku możliwości ustalenia bezpośredniego związania kosztu z kwalifikowanymi IP podaje koszt budynku (nabycia, utrzymania, etc.), w którym wytwarzane są kwalifikowane IP. Taki koszt jest kosztem pośrednio związanym z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP i dlatego nie może zawierać się we wskaźniku nexus.

Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że użycie na końcu listy skrótu etc. w ww. objaśnieniach ma na celu zobrazowanie kosztów związanych z nieruchomościami i zostało zamieszczone dla zaznaczenia, że inne podobne elementy nie zostały wymienione, np. koszt najmu budynku lub lokalu, koszty mediów związane z utrzymaniem nieruchomości itp. Należy również zauważyć, że na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca nie zdefiniował pojęcia „kosztów związanych z nieruchomościami”, dlatego dla właściwego zrozumienia tego pojęcia należy zastosować wykładnię językową, zgodnie z którą „związany” to „mający coś wspólnego z kimś lub czymś dotyczący tego kogoś lub czegoś”. Zatem do tej kategorii kosztów należy zaliczyć wszystkie ponoszone przez podatnika wydatki pozostające w związku z nieruchomościami.

W związku z powyższym, ponoszone przez Pana wydatki związane z powierzchnią biurową, tj. czynsz za najem powierzchni biurowej, opłaty za media: prąd, woda, ogrzewanie – są wydatkami dotyczącymi nieruchomości w związku z czym nie mogą stanowić kosztów bezpośrednio związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Oznacza to, że wydatki te nie mogą zostać uznane za koszt do obliczenia wskaźnika nexus, o którym mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem Pana stanowisko w tej części jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał na dzień złożenia wniosku.

Wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy oraz własnym stanowisku, które nie zostały objęte pytaniami nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Jednocześnie zaznaczenia wymaga, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis okoliczności faktycznych przedstawionych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Nie prowadzę postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyrażam swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania kontrolnego uznam, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

·Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

·Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1)z zastosowaniem art. 119a;

2)w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3)z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

·Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

·w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

·w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.

Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytania nr 2 i 3 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej.