Interpretacja indywidualna z dnia 24 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4014.148.2024.2.JS

Skutki podatkowe sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu i naniesień

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych zdarzenia przyszłego w podatku od czynności cywilnoprawnych jest prawidłowe.

Zakres wniosku wspólnego o wydanie interpretacji indywidualnej

25 marca 2024 r. wpłynął Państwa wniosek wspólny z 14 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Wniosek dotyczy m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy sprzedaży prawa wieczystego użytkowania gruntu wraz z naniesieniami na tym gruncie. Treść wniosku jest następująca:

Zainteresowani, którzy wystąpili z wnioskiem:

1) Zainteresowany będący stroną postępowania:

(…) (dalej: Sprzedający, Zainteresowany 1)

NIP: (…)

2) Zainteresowany niebędący stroną postępowania:

(…) (dalej jako: Kupujący, Zainteresowany 2)

NIP: (…)

Opis zdarzenia przyszłego

Charakterystyka Zainteresowanych

 1. Zainteresowany 1 – Zainteresowany będący stroną postępowania jest bankiem działającym w formie spółki akcyjnej, prowadzącym działalność bankową w oparciu o przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Prawo bankowe. Zainteresowany 1 jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym w Polsce. Zainteresowany 1 jest właścicielem Nieruchomości położonej w Polsce (zostanie ona w sposób szczegółowy opisana w dalszej części wniosku).

 2. Zainteresowany 2 – Zainteresowany niebędący stroną postępowania jest spółką akcyjną z siedzibą w (…), który prowadzi działalność gospodarczą w branży deweloperskiej. Zainteresowany 2 jest polskim rezydentem podatkowym podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Polski oraz jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług zarejestrowanym w Polsce.

Zainteresowani nie są podmiotami powiązanymi w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Między Zainteresowanymi nie zachodzą również powiązania o charakterze rodzinnym lub z tytułu przysposobienia, kapitałowym, majątkowym lub wynikające ze stosunku pracy, o których mowa w ustawie o podatku od towarów i usług.

Zainteresowany 1 jest użytkownikiem wieczystym nieruchomości gruntowej, położonej w (…), stanowiącej działkę gruntu oraz jest właścicielem budynków, znajdujących się na tej nieruchomości, stanowiących odrębną nieruchomość, dla których Sąd Rejonowy (…) Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą o numerze (…) (dalej jako: „Nieruchomość”).

Nieruchomość stanowi działka nr (…) o powierzchni (…) ha, położona w (…) – obręb ewidencyjny nr (…), przy ul. (…), identyfikator działki (…), oznaczona jest na całym swoim obszarze sposobem korzystania „Bi - inne tereny zabudowane”.

Działka nr (…) zabudowana jest budynkiem biurowym o pięciu kondygnacjach nadziemnych i jednej kondygnacji podziemnej, o powierzchni zabudowy (…) m² (dalej jako: „Budynek biurowy”), jak również budynkiem transportu i łączności (dalej jako: „Garaże”), o jednej kondygnacji nadziemnej, o powierzchni zabudowy (…) m².

Prawo użytkowania wieczystego gruntu wraz z prawem własności posadowionych na jej terenie Budynku biurowego i Garaży Zainteresowany 1 nabył z mocy prawa (…) 1990 r. Nabycie zostało potwierdzone decyzją z (…) 1992 r. wydaną przez Urząd Wojewódzki w (…) z upoważnienia Wojewody (…), sygn. (…).

W powyżej wskazanym Budynku biurowym Zainteresowany 1 prowadzi działalność statutową, obejmującą w szczególności świadczenie usług bankowych i finansowych wraz ze wszystkimi czynnościami pomocniczymi. Nieruchomość od chwili jej nabycia jest użytkowana na potrzeby własne Zainteresowanego 1, w tym w części wynajmowana spółkom z grupy (…). Zainteresowany 1 nie wykorzystywał Nieruchomości wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Zainteresowani planują zawrzeć umowę sprzedaży Nieruchomości na mocy, której Zainteresowany 1 (jako Sprzedający) sprzeda przedmiotową Nieruchomość na rzecz Zainteresowanego 2 (jako Kupujący). W zakresie planowanej sprzedaży Nieruchomości, transakcja będzie obejmowała prawo użytkowania wieczystego oraz własność Budynku biurowego i Garaży. W tym miejscu należy wskazać, że planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b) ustawy o z uwagi na fakt, iż w okresie ostatnich 2 lat Zainteresowany 1 w stosunku do Budynku biurowego oraz Garaży znajdujących się na Nieruchomości, nie dokonywał wydatków na ich ulepszenie w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, których wartość przekraczałaby 30% (trzydzieści procent) ich wartości początkowej. Jednocześnie Nieruchomość była użytkowana na potrzeby własne Zainteresowanego 1 od samego momentu nabycia, tj. od 1990 r., a także w okresie późniejszym w części wynajmowana spółkom z grupy (…).

Dodatkowo, Zainteresowani pragną wskazać, iż zarówno Budynek biurowy, jak i Garaże były wybudowane oraz użytkowane odpowiednio wcześniej (Zainteresowany 1 nie jest w stanie precyzyjnie określić daty pierwszego zasiedlenia). Niemniej jednak okoliczność ta nie wpływa na fakt, iż w analizowanym zdarzeniu przyszłym sprzedaż Nieruchomości nastąpi w terminie późniejszym niż 2 lata od momentu jego pierwszego zasiedlenia o czym świadczy już sam fakt, iż Zainteresowany 1 użytkuje Nieruchomość przynajmniej od 1990 r.

W tym miejscu należy również nadmienić, że Zainteresowani planują złożyć w akcie notarialnym dotyczącym sprzedaży Nieruchomości oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług w przedmiocie rezygnacji ze zwolnienia od podatku od towarów i usług i wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości w ramach sprzedaży Nieruchomości podatkiem od towarów i usług. Na dzień podpisywania aktu notarialnego (tym samym składania oświadczenia w treści aktu notarialnego) Zainteresowani będą czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług.

Po złożeniu oświadczenia, o którym mowa powyżej, sprzedaż Nieruchomości zostanie udokumentowana fakturą (fakturami) wystawioną (wystawionymi) przez Zainteresowanego 1 (jako Sprzedającego) na Zainteresowanego 2 (jako Kupującego).

Dla kompletności wniosku, Zainteresowani pragną wskazać, że wraz ze sprzedażą Nieruchomości na Zainteresowanego 2 nie przejdą żadne prawa i obowiązki wynikające z umów związanych z Nieruchomością, a zawartych przez Zainteresowanego 1. Tym samym, do dnia sprzedaży Nieruchomości umowy zostaną rozwiązane i jakiekolwiek prawa i zobowiązania z tych umów nie przejdą na Zainteresowanego 2.

Powyższego nie zmienia fakt, że po sprzedaży Nieruchomości, Zainteresowany 1 nadal będzie jej używał na potrzeby prowadzenia działalności bankowej na podstawie umowy najmu zawartej z Zainteresowanym 2 jak również okoliczność, że Zainteresowany 1 będzie dokonywał w części podnajmu Nieruchomości na rzecz spółek z grupy (…) (obecnie są wynajmowane natomiast po sprzedaży Nieruchomości będą podnajmowane), gdyż umowa najmu pomiędzy Zainteresowanymi zacznie obowiązywać już po sprzedaży Nieruchomości. Nie można więc twierdzić, że na Zainteresowanego 2 przejdą prawa z umów najmu zawartych przez Zainteresowanego 1 ze spółkami z grupy (…), gdyż po sprzedaży Nieruchomości stroną tych umów nie stanie się automatycznie Zainteresowany 2 – część Nieruchomości będzie podnajmowana przez Zainteresowanego 1.

Ponadto, należy również zaznaczyć, że nie jest możliwe przypisanie do Nieruchomości określonych przychodów i kosztów oraz zobowiązań i należności, które mogłyby wskazywać na wyodrębnienie finansowe Nieruchomości w strukturze Zainteresowanego 1. Analogicznie, z perspektywy wyodrębnienia funkcjonalnego, nie jest możliwe takie wydzielenie Nieruchomości ze struktury Zainteresowanego 1, aby umożliwić Zainteresowanemu 2 (jako Kupującemu) kontynuowanie działalności w takim samym zakresie bez konieczności podejmowania przez Zainteresowanego 2 dodatkowych działań lub angażowania dodatkowych zasobów. Sprzedaż Nieruchomości nie obejmuje dotychczas zawartych przez Zainteresowanego 1 umów dotyczących Nieruchomości. Zainteresowany 2 będzie musiał zawrzeć je we własnym zakresie.

Wskutek sprzedaży Nieruchomości nie nastąpi również przejście pracowników Zainteresowanego 1 na Zainteresowanego 2 w ramach, tzw. przejścia zakładu pracy, zgodnie z art. 23¹ Kodeksu pracy.

Pytanie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Czy w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z jej opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług? (pytanie oznaczone we wniosku nr 3)

Państwa stanowisko w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Państwa zdaniem, w okolicznościach wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego, planowana sprzedaż Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych na mocy art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w związku z jej opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Stosownie jednak do dyspozycji art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podatkowi nie podlegają czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

 a) w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług, z wyjątkiem umów sprzedaży, których przedmiotem jest lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość, opodatkowanych zgodnie z art. 7a,

 b) jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem, w szczególności, umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część.

Mając na uwadze treść przywołanego przepisu ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, w ocenie Zainteresowanych, skoro dostawa Nieruchomości dokonana przez Sprzedającego na rzecz Kupującego będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (w związku ze złożeniem oświadczenia o rezygnacji ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 10 ustawy o podatku od towarów i usług), powyższa czynność będzie korzystała z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wskazali Państwo na kilka interpretacji, które – Państwa zdaniem – podzielają powyższy pogląd.

Reasumując, mając na względzie wszystkie przytoczone powyżej argumenty, stoją Państwo na stanowisku, że planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i jednocześnie nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres tej interpretacji, przywołaliśmy powyżej tylko tę część Państwa stanowiska, która odnosi się do zagadnienia dotyczącego podatku od czynności cywilnoprawnych.

Ocena stanowiska w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 295):

Stosownie do treści art. 3 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:

 W myśl art. 4 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Art. 6 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy stanowi, że:

Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 2 ww. ustawy:

Jak wynika z art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

Zgodnie z art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych:

W związku z powyższymi regulacjami należy stwierdzić, że umowa sprzedaży podlega generalnie opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych i obowiązek uiszczenia tego podatku ciąży na kupującym.

W ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych przewidziano jednak sytuacje, w których czynność mieszcząca się w zakresie przedmiotowym ustawy jest wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Z treści art. 2 pkt 4 lit. a) i b) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że o wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie decyduje okoliczność, że strony tej umowy posiadają generalnie status podatnika podatku od towarów i usług, lecz wyłącznie fakt, że dana czynność (ta konkretna) jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług lub przynajmniej jedna ze stron tej czynności jest z tego podatku zwolniona (z wyjątkami w ustawie wskazanymi). Przy czym, mimo zwolnienia z podatku od towarów i usług, wyłączenie z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych nie będzie miało miejsca wówczas, gdy czynność będzie dotyczyć m.in. umowy sprzedaży a jej przedmiotem będzie m.in. nieruchomość. Jednocześnie podkreślić należy, że z treści cytowanego przepisu (lit. a) wynika, że wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych jest czynność tylko w takim zakresie, w jakim jest opodatkowana podatkiem od towarów i usług (z wyjątkiem ściśle określonym).

Z opisu sprawy wynika, że zamierzają Państwo zawrzeć umowę sprzedaży, na mocy której Zainteresowany niebędący stroną postępowania (Kupujący, Zainteresowany 2) nabędzie od Zainteresowanego będącego stroną postępowania (Sprzedającego, Zainteresowanego 1) prawo użytkowania wieczystego oraz własność Budynku biurowego i Garaży (łącznie określone we wniosku jako Nieruchomość).

W związku z tym należy podkreślić, że jakkolwiek zapytanie Państwa dotyczy opodatkowania umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to jednak w pierwszej kolejności rozstrzygnięcia wymaga kwestia czy powyższa transakcja – dokonana pomiędzy wskazanymi we wniosku Stronami – podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w świetle przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, bowiem ocena ta ma zasadnicze znaczenie dla ewentualnego objęcia umowy sprzedaży podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Objęcie tej czynności opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług będzie bowiem skutkować wyłączeniem obowiązku podatkowego w podatku od czynności cywilnoprawnych na podstawie art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z interpretacji indywidualnej znak: 0111- (…) w zakresie podatku od towarów i usług wynika, że:

- planowana Transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie stanowiła transakcji wyłączonej z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług; Transakcja ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy;

- planowana dostawa Budynku biurowego oraz Garaży (posadowionych na gruncie objętym użytkowaniem wieczystym) będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług; w konsekwencji dostawa prawa wieczystego użytkowania działki gruntu, z którą związany jest Budynek biurowy oraz Garaże również będzie objęta zwolnieniem od podatku od towarów i usług;

- Zainteresowani planują złożyć w akcie notarialnym dotyczącym sprzedaży Nieruchomości oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 pkt 2 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług w przedmiocie rezygnacji ze zwolnienia od podatku od towarów i usług i wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości w ramach sprzedaży Nieruchomości podatkiem od towarów i usług; zatem, jeśli strony Transakcji podejmą decyzję o rezygnacji ze zwolnienia od podatku i złożą zgodne oświadczenie, spełniające warunki z art. 43 ust. 10 i 11 ww. ustawy, to dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu według właściwej stawki podatku od towarów i usług.

A zatem, skoro omawiana we wniosku planowana sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała faktycznemu opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i nie będzie z tego podatku zwolniona (bo Strony transakcji zrezygnują ze zwolnienia jakie im będzie przysługiwało), to do opisanej transakcji znajdzie zastosowanie wyłączenie zawarte w art. 2 pkt 4 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W takim przypadku transakcja sprzedaży Nieruchomości nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania interpretacji.

Ta interpretacja stanowi ocenę Państwa stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku od towarów i usług wydane zostało odrębne rozstrzygnięcie – znak: 0111(…).

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną jeśli Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację przez Zainteresowanego, który jest stroną postępowania

(…) (Zainteresowany będący stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.