Interpretacja indywidualna z dnia 21 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-3.4015.53.2024.1.JKU

Skutki podatkowe darowizny od rodziców zastępczych matki.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od spadków i darowizn jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 marca 2024 r. wpłynął Pana wniosek z 11 marca 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych darowizny od rodziców zastępczych matki.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pana matka jest od urodzenia osobą niepełnosprawną (porażenie mózgowe). Od 7 roku życia do osiągnięcia pełnoletności była wychowywana przez małżeństwo, które pełniło dla niej funkcję rodziny zastępczej, zgodnie z przepisami ustawy o pomocy społecznej, począwszy od 7 roku życia do uzyskania przez nią pełnoletności.

Pana ojciec jest nieznany. Z uwagi na sytuację zdrowotną Pana matki w Pana wychowaniu wspierali matkę jej rodzice zastępczy oraz ich rodzony syn z żoną. Obecnie rodzice zastępczy Pana matki rozważają przekazanie Panu darowizny w formie pieniężnej (przelewu na rachunek bankowy) na sfinansowanie zakupu mieszkania.

Pytanie

Czy nabycie przez Pana środków pieniężnych na podstawie darowizny od rodziców zastępczych matki będzie zwolnione od podatku od spadków i darowizn, jeżeli otrzymanie tej darowizny zgłosi Pan właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od powstania obowiązku podatkowego?

Pana stanowisko w sprawie

Pana zdaniem, nabycie przez Pana środków pieniężnych na podstawie darowizny od rodziców zastępczych matki będzie zwolnione od podatku od spadków i darowizn, jeżeli otrzymanie tej darowizny zgłosi Pan właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od powstania obowiązku podatkowego.

Zgodnie z art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:

1)zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w przypadku nabycia w drodze dziedziczenia - w terminie 6 miesięcy od dnia uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz

2)w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są środki pieniężne, a ich wartość doliczona do wartości majątku nabytego dotychczas od tej samej osoby w roku, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, i w okresie 5 lat poprzedzających ten rok przekracza kwotę określoną w art. 9 ust. 1 pkt 1 - udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.

W Pana ocenie, w opisanej sytuacji, warunki określone w pkt 1 i 2 powyżej będą spełnione.

Zwolnienie przewidziane w przywołanym przepisie ma zastosowanie m.in. do nabycia środków pieniężnych tytułem darowizny przez zstępnych.

Zgodnie z art. 14 ust. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, za zstępnych w rozumieniu ustawy uważa się również osoby, które przebywają lub przebywały w rodzinie zastępczej, w rodzinnym domu dziecka, w placówce opiekuńczo-wychowawczej lub w regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej, o których mowa w ustawie z dnia 9 czerwca 2011 r. o wspieraniu rodziny i systemie pieczy zastępczej (Dz.U. z 2023 r. poz. 1426 i 1429), a za wstępnych także odpowiednio osoby tworzące rodzinę zastępczą, prowadzące rodzinny dom dziecka lub pracujące z dziećmi w placówce opiekuńczo-wychowawczej lub w regionalnej placówce opiekuńczo-terapeutycznej. Powyższy przepis jedynie uzupełnia definicję „zstępnych” w rozumieniu ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Natomiast samo pojęcie „zstępnych” nie jest zdefiniowane w przepisach tej ustawy. Oznacza to, że posłużono się nim – z uwzględnieniem modyfikacji wprowadzonej w art. 14 ust. 4a – w znaczeniu wynikającym z przepisów Kodeksu cywilnego.

Zgodnie Kodeksem cywilnym (art. 931 - art. 932) pojęcie „zstępnych” obejmuje nie tylko dzieci, ale również ich potomków – „zstępnymi’ w stosunku do danej osoby są wszyscy jej krewni pochodzący od niej w linii prostej.

Nie budzi zatem wątpliwości, że zwolnienie od podatku przewidziane w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn obejmuje m.in. darowizny otrzymane przez każdą osobę będącą w stosunku do darczyńcy tak rozumianym zstępnym – nie tylko jego dziecko, ale również dalszego zstępnego (wnuków, prawnuków).

Uwzględniając powyższe, należy uznać, że rozszerzenie w art. 14 ust. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn pojęcia „zstępnych” w rozumieniu ustawy o osoby, które przebywają lub przebywały w rodzinie zastępczej, konsekwentnie oznacza (mając na uwadze przepisy prawa cywilnego), że również dzieci i ew. dalsi zstępni tych osób są traktowani na gruncie przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn jako „zstępni” w stosunku do osób tworzących rodzinę zastępczą.

Oznacza to, że darowizna przekazywana przez rodziców zastępczych na rzecz dziecka osoby, dla której tworzyli oni rodzinę zastępczą, jest objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn (przy spełnieniu warunków przewidzianych w pkt 1 i 2 tego przepisu) – tak samo jak darowizna dokonana na rzecz wnuków (dalszych zstępnych).

O tym, że taka właśnie była intencja ustawodawcy, świadczy również uzasadnienie poselskiego projektu nowelizacji ustawy o podatku od spadków i darowizn, którą wprowadzono art. 14 ust. 4a (druk sejmowy nr 133 z dnia 19 grudnia 2019 r.): „Dzieci w zastępczej opiece rodzinnej wychowywane są w większości przypadków przez całe swoje dzieciństwo. Dziecko w Rodzinnym Domu Dziecka czy rodzinie zastępczej w wielu przypadkach uważa swoich opiekunów za prawdziwych rodziców i odwrotnie – opiekunowie uważają je za własne już do końca życia.

Dlatego też wysoce niesprawiedliwym społecznie jest fakt, gdy w przypadku przepisania przez rodzica zastępczego swojego dobytku w formie testamentu lub przekazania darowizny pieniężnej lub rzeczowej usamodzielnionemu czyli pełnoletniemu już wychowankowi jeszcze za życia opiekuna, były podopieczny musi odprowadzić podatek od spadków lub darowizn jako osoba obca należąca do III grupy podatkowej, więc w pełnej wysokości. Jednocześnie należy zaznaczyć, że dziecko adoptowane czy też pasierb nie podlegają temu obowiązkowi podatkowemu. Celem wprowadzenia art. 14 ust. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn było więc jednoznacznie zrównanie sytuacji prawnej w zakresie podatku od spadków o darowizn:

- zstępnych (krewnych w linii prostej),

- osób przysposobionych oraz

- osób, które przebywają lub przebywały w rodzinie zastępczej.

W przypadku pierwszych dwóch kategorii w świetle przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn nie budzi wątpliwości, że darowizna dokonana na rzecz dalszych zstępnych (odpowiednio wnuków, prawnuków itp. oraz zstępnych osób przysposobionych) może być objęta zwolnieniem od podatku na podstawie art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Wobec tego brak jest uzasadnienia dla odmiennego traktowania w tym zakresie darowizn dokonywanych przez rodziców zastępczych na rzecz zstępnych osoby, dla której tworzyły one rodzinę zastępczą. Takie zróżnicowanie sytuacji prawnej ww. osób byłoby sprzeczne z intencją ustawodawcy i celem wprowadzenia regulacji art. 14 ust. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Przedstawione okoliczności przemawiają za uznaniem za prawidłowe stanowiska, iż w przypadku zgłoszenia otrzymania opisanej na wstępie darowizny właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od powstania obowiązku podatkowego, nabycie przez Pana środków pieniężnych na jej podstawie będzie zwolnione od podatku od spadków i darowizn.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków  i darowizn (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1774 ze zm.):

Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie definiuje pojęcia darowizny i oceniając tak przedstawione zagadnienie należy odwołać się do przepisów Kodeksu cywilnego.

Na podstawie art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610):

Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego bez ekwiwalentu i polega najczęściej na przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia  w zamian za uczynioną darowiznę.

Stosownie do art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:

Należy zauważyć, że – co do zasady – darowizna podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn:

Art. 14 ust. 1 i 2 ww. ustawy stanowi, że:

W myśl art. 14 ust. 3 ww. ustawy:

Natomiast zgodnie z art. 4a ust. 1 ww. ustawy:  

Stosownie do art. 4a ust. 4 ww. ustawy:

Z treści przepisu art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn jednoznacznie wynika, że zwolnieniem tym objęte jest nabycie przez osoby, których łączą relacje ściśle w przepisie określone (tzw. grupa zerowa). Między innymi są to zstępni.

Zgodnie z art. 14 ust. 4a ww. ustawy:

Na mocy przywołanego powyżej przepisu za zstępnych uważa się m.in. osoby aktualnie przebywające w rodzinie zastępczej oraz osoby, które w przeszłości przebywały w takiej rodzinie.

Z przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wynika, że Pana matka od 7 roku życia do osiągnięcia pełnoletności była wychowywana przez małżeństwo, które pełniło dla niej funkcję rodziny zastępczej. Pana ojciec jest nieznany. Obecnie rodzice zastępczy Pana matki rozważają przekazanie Panu darowizny w formie pieniężnej na sfinansowanie zakupu mieszkania.

Zgodnie z art. 121 § 1 i § 4 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.):

Stosownie do treści art. 124 § 1 ww. ustawy:

Jak wynika z cytowanych powyżej przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, skutkiem stosunku przysposobienia jest uznanie dziecka za własne.

Instytucję pieczy zastępczej reguluje ustawa z dnia 12 marca 2004 r. o pieczy zastępczej  (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 901 ze zm.). Rodzicielstwo zastępcze, jak sama nazwa wskazuje, pełnione jest niejako w zastępstwie za biologicznych rodziców.

W zasadzie nie powinno się porównywać opieki zastępczej do adopcji. Zupełnie inny jest cel i funkcje obu tych instytucji. Wspólne jest jedynie to, że obie zastępują rodziców biologicznych. Rodzinę zastępczą ustanawia się, gdy potrzebna jest pomoc dla rodziny dziecka, rodzina adopcyjna ją (rodzinę biologiczną) zastępuje.

O zaliczeniu do grupy podatkowej decyduje osobisty stosunek nabywcy do osoby zbywcy, a więc stopień pokrewieństwa (powinowactwo) bądź też jego brak.

Regulacja zawarta w art. 14 ust. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn umożliwia, by na gruncie ustawy o podatku od spadków i darowizn za zstępnych uznać również osoby, które przebywają lub przebywały w rodzinie zastępczej, a za wstępnych osoby tworzące rodzinę zastępczą. Regulacja ta skutkuje jednak powstaniem takiego stosunku jak zstępny i wstępny wyłącznie pomiędzy osobami, które przebywały w rodzinie zastępczej i tworzyły taką rodzinę. Regulacja ta nie dotyczy więc krewnych czy powinowatych ww. osób.

Z ww. art. 14 ust. 4 przedmiotowej ustawy wynika wprost, że za zstępnych uważa się osoby, które przebywają lub przebywały w rodzinie zastępczej a za wstępnych odpowiednio osoby tworzące rodzinę zastępczą. W świetle tego przepisu nie ma więc możliwości na rozszerzenie zwolnienia na osoby inne niż wprost w nim wskazane. Umożliwia on wyłącznie zwolnienie z podatku nabycia (np. tytułem darowizny) od rodziców zastępczych przez dziecko, które przebywało bądź przebywa w pieczy zastępczej albo nabycia (np. tytułem darowizny) od dziecka, które przebywało w takiej pieczy przez rodziców zastępczych.

Podsumowując wskazać należy, że w rozumieniu przywołanych przepisów nie jest Pan zstępnym (wnukiem) w stosunku do rodziców zastępczych Pana matki, ani rodzice zastępczy Pana matki nie są Pana wstępnymi. Nie ma między Państwem pokrewieństwa, jak również powinowactwa. Tym samym znajduje się Pan w III grupie podatkowej.

Mając powyższe na uwadze, stwierdzić należy, że planowane nabycie przez Pana środków pieniężnych tytułem darowizny od rodziców zastępczych Pana matki, nie będzie podlegało zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383, ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa.