Interpretacja indywidualna z dnia 17 maja 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0111-KDIB2-1.4010.115.2024.3.AR

- Czy zbycie na rzecz faktora wierzytelności w ramach usługi faktoringu nie będzie podlegało wliczeniu do limitu przychodów pasywnych na gruncie art. 28j ust. 1 pkt 2 lit a ustawy o CIT, - Czy Wnioskodawca w przypadku, w którym faktoring jest stosowany dla transakcji innych niż transakcje powiązane, może liczyć osobno limit 50% przychodów zgodnie z art. 28j ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pochodzących z wierzytelności oraz z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, tj. może osiągnąć 49% przychodów w ramach usługi faktoringowej i 49% przychodów od podmiotów powiązanych, gdyż limity te są odrębne, - Czy w przypadku, gdy transakcje powiązane w oparciu o art. 28j ust. 1 pkt 2 lit g ustawy o CIT będą opierać się na marży opisanej w stanie faktycznym, należy przyjąć, iż wytwarzana jest wartość dodana pod względem ekonomicznym i wartość ta jest wyższa niż znikoma.

Interpretacja indywidualna

– stanowisko w części prawidłowe a w części nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób prawnych w zakresie ustalenia:

- Czy zbycie na rzecz faktora wierzytelności w ramach usługi faktoringu nie będzie podlegało wliczeniu do limitu przychodów pasywnych na gruncie art. 28j ust. 1 pkt 2 lit a ustawy o CIT– jest nieprawidłowe,

- Czy Wnioskodawca w przypadku, w którym faktoring jest stosowany dla transakcji innych niż transakcje powiązane, może liczyć osobno limit 50% przychodów zgodnie z art. 28j ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pochodzących z wierzytelności oraz z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, tj. może osiągnąć 49% przychodów w ramach usługi faktoringowej i 49% przychodów od podmiotów powiązanych, gdyż limity te są odrębne – jest nieprawidłowe,

- Czy w przypadku, gdy transakcje powiązane w oparciu o art. 28j ust. 1 pkt 2 lit g ustawy o CIT będą opierać się na marży opisanej w stanie faktycznym, należy przyjąć, iż wytwarzana jest wartość dodana pod względem ekonomicznym i wartość ta jest wyższa niż znikoma – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

13 marca 2024 r. za pośrednictwem e-puap wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie spełnienia warunków do opodatkowania estońskim CIT dotyczących limitu przychodów pasywnych.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie Organu – 8 maja 2024 r.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

X Spółka z Ograniczoną Odpowiedzialnością z siedzibą (…) zajmuję się sprzedażą (...) oraz, części i akcesoriów motoryzacyjnych. Spółka korzysta z formy swojego opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych. Spółka została założona w 2016 r., jednak pod nazwą X Sp. z o.o. funkcjonuje od 2020 roku. Wnioskodawca zawiera transakcje handlowe z podmiotami powiązanymi. Transakcje handlowe zawierane są z: A s.c. z siedzibą w (…), o numerze (…) B z siedzibą w (…), o numerze (…), SS z siedzibą w (…), C Sp. z o.o. z siedzibą w (…) D Usługi Administracyjne i Organizacyjne (…).

Pierwszy z podmiotów A s.c. głównie zajmuję się działalnością z zakresu: sprzedaży hurtowej i detaliczną motocykli ich naprawą i konserwacją (PKD 45.40.Z), sprzedaży detalicznej części i akcesoriów do pojazdów samochodowych, z wyłączeniem motocykli (PKD 45.32.Z) oraz sprzedaży hurtowej maszyn i urządzeń rolniczych oraz dodatkowego wyposażenia (PKD 46.61.Z). Wspólnikami spółki cywilnej jest Pani E, która jest współmałżonką wspólnika Pana F, posiadającego 35 udziałów w Spółce oraz G, który jest Wspólnikiem Spółki, posiadającym 30 udziałów w Spółce.

Natomiast B jest jednoosobową działalnością gospodarczą, która powstała w 2012 roku, a więc przed założeniem Spółki. Przedsiębiorstwo B głównie zajmuję się: sprzedażą hurtową oraz detaliczną motocykli ich naprawą i konserwacją (PKD 45.40.Z) oraz sprzedażą hurtową maszyn i urządzeń rolniczych (PKD 46.61.Z). Pan H jest również wspólnikiem Spółki, który posiada 35 udziałów.

Przedsiębiorstwo SS jest jednoosobową działalnością powstałą w 2003 roku, a więc przed założeniem Spółki. SS głównie zajmuję się: transportem drogowym (PKD 49.41.Z), robotami związanymi z budową dróg i autostrad (PKD 42.11.Z) oraz rozbiórką i burzeniem obiektów budowlanych (PKD 43.11.Z). Pan F również jest wspólnikiem Spółki, który posiada 35 udziałów.

Spółka C Sp. z o.o. powstała w 2021 roku i jej wspólnikami są: Pan F, Pan H, Pani D, a zatem dwóch wspólników jest również wspólnikami w Spółce będącej Wnioskodawcą.

Ostatnim podmiotem, z którym prowadzone są transakcje jest jednoosobowa działalność, założona w 2015 r., D Usługi Administracyjne i Organizacyjne. Przedsiębiorstwo zajmuję się głównie: działalnością usługową związaną z administracyjną obsługą biura a Pani D jest również prokurentem w Spółce. Warto zwrócić uwagę, że Pan F, Pan H oraz Pan G wchodzą w skład zarządu Spółki.

Wnioskodawca nawiązuje transakcje handlowe z wyżej wskazanymi podmiotami. Dodatkowo w celu zachowania płynności finansowej korzysta z usług faktoringu w zakresie transakcji z podmiotami niepowiązanymi. W przypadku transakcji handlowych Wnioskodawca mieści się w limicie z art. 28j ust. 1 pkt 2. Sprzedaż odbywa się głównie na rzecz A s.c. oraz B. Transakcje handlowe zawierane między podmiotami powiązanymi będą opierały się na przepisach dotyczących cen transferowych. Natomiast w ramach umowy faktoringu, faktor będzie świadczył na rzecz Spółki usługę faktoringu właściwego, którego zasadniczym elementem jest nabywanie za wynagrodzeniem w sposób regularny wierzytelności Spółki. Oznacza to, że przedmiotem faktoringu będą wierzytelności handlowe wynikające ze sprzedaż towarów w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej mającej charakter stricte operacyjny. Powyższe umowy przewidują, że Spółka dokonuje przelewu swoich wierzytelności handlowych na rzecz wskazanych podmiotów. Usługa faktoringu z perspektywy Spółki ma na celu przeniesienia ryzyka wypłacalności kontrahentów na faktora oraz poprawę jej sytuacji finansowej, płynności finansowej. Usługi faktoringu nie będą odbywały się między podmiotami powiązanymi. Wnioskodawca dla transakcji powiązanych przyjmuje metodę ustalenia ceny marża+, a marża ustalona dla tych transakcji wynosi: dla sprzedaży z X Sp. z o.o. do A s.c. 28,5%, natomiast dla sprzedaży z X Sp. z o.o. do B 24,13%. Natomiast marża nałożona na zakupy dokonywane przez Wnioskodawcę od firmy: SS, B, C Sp. z o.o. oraz A s.c. wynosi 15%.

Dodatkowo w uzupełnieniu wniosku ujętym w piśmie z 6 maja 2024 r. wskazaliście Państwo, że:

1) Od SS do Wnioskodawcy kupuje części i motocykle, oraz okazjonalnie usługi transportowe. Przy czym usługi transportowe stanowią niewielką część ogółu usług transportowych, które nabywa spółka.

Z B do Wnioskodawcy nabywane są również części motocyklowe jak i motocykle.

Z C Sp. z o.o. Wnioskodawca nabywa oleje i opony, sporadycznie usługi marketingowe.

Z A s.c. Wnioskodawca nabywa motocykle, części do nich, sporadycznie odzież.

Z D Wnioskodawca nabywa usługi administracyjne oraz organizację eventów.

Od Wnioskodawcy do A s.c. sprzedawane są motocykle, quady i oraz części do nich.

Od Wnioskodawcy do B sprzedawane są motocykle, quady i oraz części do nich.

 2) W przypadku sprzedaży dokonywanej od podmiotów powiązanych do gospodarczych (winno być: do Wnioskodawcy) ustalona została marża na poziomie 15%. W przypadku sprzedaży od Wnioskodawcy do podmiotów powiązanych, tak jak do niepowiązanych, ustalane są identyczne warunki. Marża waha się pomiędzy 30% a 15%, a różnica wynika z rabatu dealerskiego w zależności od wielkości sprzedaży - im większa wymiana z danym podmiotem gospodarczym, tym niższa marża ze względu na przyjęty system rabatowy. Biorąc pod uwagę niepomijalną, rynkową marżę, zdaniem Wnioskodawcy wytwarzana jest wartość dodana pod względem ekonomicznym i nie można stwierdzić, iż jest ona znikoma.

 3) Wnioskodawca ma ustalone progi rabatowe od sprzedaży hurtowej. Rabat dilerski waha się w przedziale 15-35% i jest to rabat dla wszystkich dilerów (w tym podmiotów powiązanych), których ma. Najniższa marża, która występuje przy największej ilości sprzedaży. Marże są ustalane na analogicznych zasadach i regułach dla podmiotów powiązanych jak i niepowiązanych.

 4) Spółka będąca Wnioskodawcą przyjmuje zamówienie przez sklep internetowy, następnie z pomocą firm zewnętrznych przekazuje zamówiony towar, najczęściej są to motocykle, quady i części do tychże. Wnioskodawca nie posiada skomplikowanego i wieloetapowego procesu sprzedaży z wykorzystaniem zaawansowanych procedur.

 5) Sprzedaż dokonywana jest za pomocą sklepu internetowego. Spółka wynajmuje fizyczny magazyn. Transport natomiast jest dokonywany za pomocą firm kurierskich, w tym niewielkim zakresie we współpracy z podmiotem powiązanym.

 6) Docelowo zakupy i sprzedaż ma być kumulowana na X Sp. z o.o., część z podmiotów powiązanych posiada jednak historycznie niewyczerpany magazyn oraz umowy długookresowe, które zobowiązują te podmioty do kontynuowania działalności. Celem wspólników aktualnie współpracujących na zasadach B2B z Wnioskodawcą jest finalna kumulacja i współpraca w ramach jednego podmiotu gospodarczego (Wnioskodawcy). Finalnym celem tychże działań jest lepsza płynność finansowa i uproszczenie od strony rachunkowej i technicznej przepływów kapitałowych w ramach grupy współpracujących ze sobą podmiotów powiązanych.

Pytania

 1) Czy zbycie na rzecz faktora wierzytelności w ramach usługi faktoringu nie będzie podlegało wliczeniu do limitu przychodów pasywnych na gruncie art. 28j ust. 1 pkt 2 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

 2) Czy Wnioskodawca w przypadku, w którym faktoring jest stosowany dla transakcji innych niż transakcje powiązane, może liczyć osobno limit 50% przychodów zgodnie z art. 28j ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pochodzących z wierzytelności oraz z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4, tj. może osiągnąć 49% przychodów w ramach usługi faktoringowej i 49% przychodów od podmiotów powiązanych, gdyż limity te są odrębne?

 3) Czy w przypadku, gdy transakcje powiązane w oparciu o art. 28j ust. 1 pkt 2 lit g będą opierać się na marży opisanej w stanie faktycznym, należy przyjąć, iż wytwarzana jest wartość dodana pod względem ekonomicznym i wartość ta jest wyższa niż znikoma?

Państwa stanowisko w sprawie

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, zbycie na rzecz Faktora wierzytelności w ramach usługi faktoringu nie stanowi przychodu pasywnego. W konsekwencji nie będzie wliczana do limitu w rozumieniu art. 28j ust 1 pkt. 2 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Celem zastosowania przez Wnioskodawcę usług faktoringu jest zachowanie płynności finansowej przedsiębiorstwa w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności operacyjnej. Warto zwrócić uwagę, że z perspektywy Spółki faktoring jest formą szybszej zapłaty za należności handlowe, wynikające z dokonanej dostawy towarów. Biorąc powyższe pod uwagę, zdaniem Wnioskodawcy nie można uznać za “dochód z wierzytelności” sytuację, w której podatnik otrzymuję zapłatę za swoją wierzytelność.

Faktoring jest zapłatą za dokonanie dostawy towarów, jednak wynagrodzenie zamiast od kontrahenta, Wnioskodawca otrzymuję od faktora. Uznanie za odrębny przychód, przychodu z cesji wierzytelności jest bezzasadne, ponieważ nie zawsze przychód ze zbycia wierzytelności własnej jest przychodem z zysków kapitałowych. Obrót wierzytelnościami nie jest przedmiotem działalności Wnioskodawcy, a zbycie wierzytelności ma na celu jedynie zachowanie płynności finansowej.

Zgodnie z wyrokiem z dnia 6 lipca 2023 roku o sygn. akt III SA/Wa 627/23 tak uzyskiwane przez Wnioskodawcę przychody pod żadnym względem nie można uznać za przychody z działalności pasywnej mimo, że samo pojęcie przychodu pasywnego nie zostało zdefiniowane przez ustawodawcę w ustawie o podatku dochodowym od osób prawnych. Pojęcie to natomiast często pojawia się w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych. W konsekwencji zgodnie z wyrokiem z dnia 14 maja 2021 roku o syng akt: II FSK 3704/18 przychód pasywny to m.in.: przychód z dywidend i innych przychodów z udziału w zyskach osób prawnych. Głównym przedmiotem spółki jest sprzedaż motocykli, a nie sprzedaż wierzytelności. Zgodnie z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, zbycie na rzecz faktora wierzytelności w ramach usługi faktoringu, nie będzie podlegało wliczeniu do limitu na gruncie art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. a ustawy o podatku dochodowego od osób prawnych.

Ad. 2

Zgodnie z art. 28j ust. 1 ustawy o CIT, opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, jeżeli spełni warunki wymienione w przepisie. W punkcie pierwszym ustawodawca wskazał, że mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

 a) z wierzytelności,

 b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

 c) z części odsetkowej raty leasingowej,

 d) z poręczeń i gwarancji,

 e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

 g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytworzona wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Celem ustawodawcy wprowadzając powyższe warunki było ograniczenie możliwości korzystania z opodatkowania ryczałtem przez podmioty nieprowadzącej aktywnej działalności gospodarczej, nakierowane na czerpanie przychodów głównie z działalności pasywnej, tj.: wierzytelności, pożytków z pożyczki, części odsetkowej raty leasing itd.

Zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym Wnioskodawca zajmuje się sprzedażą motocykli na rynku krajowym jak i zagranicznym. Warto zwrócić uwagę na treść art. 28I ust. 1 pkt 3 Ustawy o CIT, w którym ustawodawca wskazuje, że podatnik opodatkowany ryczałtem traci prawo do tego opodatkowania z końcem roku podatkowego, w który, podatnik nie spełnił któregokolwiek z warunków o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 i 3. Natomiast ustawodawca wyróżnia dwa rodzaje przychodów: zyski kapitałowe oraz inne przychody. W konsekwencji limit 50% przychodów z działalności osiągnięty poprzednim roku podatkowym powinien być liczony odrębnie dla przychodów uznanych za zyski kapitałowe oraz innych przychodów. Warto zwrócić uwagę, że ustawodawca nakazał podatnikowi rozdzielenie kosztów związanych z danym rodzajem przychodów. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku uznania przychodów objętych faktoringiem za przychody pasywne, ma on prawo do zastosowania dwóch odrębnych limitów związanych z przychodami z wierzytelności oraz z transakcji z podmiotami powiązanymi. Warto zwrócić uwagę, że Wnioskodawca zawiera zarówno transakcje z podmiotami powiązanymi (transakcje handlowe) oraz korzysta z usług faktoringu. W konsekwencji, zdaniem Wnioskodawcy, w założeniu, gdyby faktoring został uznany za przychód pasywny, Wnioskodawcy należne są dwa odrębne limity:

 1) mniej niż 50% przychodów osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzących z wierzytelności lub transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytworzona wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

 2) mniej niż 50% przychodów w oparciu o usługę faktoringu.

Wynika to z faktu, że faktoring, nawet gdyby był uznany za przychód pasywny, jest szczególnym typem usługi, który może być stosowany zarówno dla transakcji powiązanych jak i niepowiązanych. Oznacza to, że jeden przychód mógłby zostać uznany jednocześnie w dwójnasób za przychód pasywny, co z całą pewnością kłóci się z intencją ustawodawcy, gdyż matematycznie zaburzyłoby to sens ustawowego limitu. W przypadku, gdy podatnik miałby 40% przychodów rozliczanych umową faktoringu, w tym 50% z tych 40% z podmiotami powiązanymi, zdaniem Wnioskodawcy, nie przekroczy on limitu o którym mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2. Wynika to z faktu, iż na potrzeby liczenia tego limitu, nie możemy dwukrotnie zaliczyć tego samego przychodu, choćby hipotetycznie podlegał pod dwie z wymienionych kategorii.

Ad. 3

Zdaniem Wnioskodawcy, przyjęta marża, wskazana przez Wnioskodawcę w stanie faktycznym dla poszczególnych transakcji, świadczy o wartości ekonomicznej wyższej niż znikoma. Marża jest rynkowa, ale o istotnym stopniu i wpływa na ekonomiczny sens transakcji. Jednocześnie dotychczasowa linia interpretacyjna jasno odnosi się do marży, jako wskaźnika świadczącego o wartości ekonomicznej danej transakcji. Z najświeższych interpretacji potwierdza to chociażby pismo z dnia 19 stycznia 2024 r. wydane przez Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, Znak: 111-KDIB2-1.4010.462.2023.2.BJ, a także wcześniej wydawane interpretacje indywidualne, w tym z 13 stycznia 2023 r. wydana przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, Znak: 0111-KDIB1-2.4010.753.2022.2.ANK, gdzie wskazano: „Przypomnieć należy, że warunek dotyczący uzyskiwania przychodów z transakcji podmiotami powiązanymi na poziomie niższym niż 50% dotyczy wyłącznie sytuacji, w której w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma. Powyższa sytuacja nie będzie miała miejsca w omawianej sprawie.”

Podobnie w interpretacji indywidualnej z 18 stycznia 2023 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Znak: 0114- KDIP2-2.4010.194.2022.2.KW:

"Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz okoliczności przedstawione w opisie sprawy należy stwierdzić, że będziecie Państwo spełniać warunek określony w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy CIT. Wprawdzie bowiem więcej niż 50% przychodów Spółki będzie pochodzić z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT to jednak, jak wynika z opisu sprawy - przychody te generują wartość dodaną pod względem ekonomicznym i nie jest ona znikoma.”

Czy w interpretacji indywidualnej z 24 stycznia 2023 r. wydanej przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej Znak: 0111- KDIB1-1.4010.709.2022.2.AND:

„Biorąc pod uwagę przytoczone przepisy prawa oraz okoliczności przedstawione w opisie sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca spełnia warunki z art. 28j ustawy CIT uprawniające go do wyboru opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek kapitałowych, a także nie zachodzą w jego przypadku przesłanki negatywne wykluczające ryczałt, a wskazane w art. 28k i 28I ustawy CIT. W tym Wnioskodawca spełnia również warunek określony w ustawy CIT. Wprawdzie bowiem więcej niż 50% przychodów Spółki pochodzi z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 to jednak, jak wynika z opisu sprawy - przychody te generują znaczącą wartość dodaną pod względem ekonomicznym i nie jest ona znikoma. Tymczasem warunek dotyczący uzyskiwania przychodów z transakcji z podmiotami powiązanymi na poziomie niższym niż 50% dotyczy wyłącznie sytuacji, w której w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma. Tym samym należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, że osiągając więcej niż 50% przychodów z zakresu transakcji z podmiotem powiązanym, ma prawo do opodatkowania swoich dochodów ryczałtem, o którym mowa w rozdziale 6b ustawy o CIT."

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest w części prawidłowe a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie stanowiska

Zgodnie z art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t. j. Dz.U z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: „ustawa CIT”):

Opodatkowaniu ryczałtem może podlegać podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, jeżeli spełnia łącznie m.in. następujący warunek:

2) mniej niż 50% przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi:

 a) z wierzytelności,

 b) z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek,

 c) z części odsetkowej raty leasingowej,

 d) z poręczeń i gwarancji,

 e) z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw,

f) ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych,

 g) z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Powyższe warunki podatnik zobowiązany jest spełnić przez cały okres opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Podatnik traci bowiem prawo do korzystania z tej formy opodatkowania w przypadku braku spełnienia ww. warunków.

Stanowi o tym art. 28l ust. 1 pkt 3 ustawy o CIT, zgodnie z którym:

Z opisu sprawy wynika, że korzystacie Państwo z formy swojego opodatkowania ryczałtem od dochodów spółek. Prowadzicie Państwo działalność gospodarczą w zakresie sprzedaży (...) oraz, części i akcesoriów motoryzacyjnych. Spółka korzysta z usług faktoringu w zakresie transakcji z podmiotami niepowiązanymi. W ramach umowy faktoringu, faktor świadczy na rzecz Spółki usługę faktoringu właściwego, którego zasadniczym elementem jest nabywanie za wynagrodzeniem w sposób regularny wierzytelności Spółki. Oznacza to, że przedmiotem faktoringu są wierzytelności handlowe wynikające ze sprzedaży towarów w ramach prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej mającej charakter stricte operacyjny. Powyższe umowy przewidują, że Spółka dokonuje przelewu swoich wierzytelności handlowych na rzecz wskazanych podmiotów. Usługa faktoringu z perspektywy Spółki ma na celu przeniesienia ryzyka wypłacalności kontrahentów na faktora oraz poprawę jej sytuacji finansowej, płynności finansowej.

Przedmiotem Państwa wątpliwości jest w pierwszej kolejności kwestia ustalenia czy zbycie na rzecz faktora wierzytelności w ramach usługi faktoringu nie będzie podlegało wliczeniu do limitu przychodów pasywnych na gruncie art. 28j ust. 1 pkt 2 lit a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Odnosząc się do powyższego zagadnienia w pierwszej kolejności wskazać należy, że w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy CIT ustawodawca wyraźnie wykluczył możliwość korzystania z ryczałtu od dochodów spółek przez podmioty uzyskujące więcej niż 50% przychodów z wierzytelności.

Zauważyć także trzeba, że umowa faktoringu nie jest zdefiniowana w polskich przepisach co oznacza, iż jest traktowana jako „umowa nienazwana”. Do umowy faktoringu znajdują zatem zastosowanie przede wszystkim przepisy art. 509 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tj. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm., dalej: „kodeks cywilny”) mówiące o swobodzie przelewu wierzytelności. Zgodnie z treścią ww. przepisu,

Z punktu widzenia faktoranta zawarcie umowy faktoringu ma więc na celu poprawę płynności finansowej wierzyciela, poprzez możliwość wcześniejszego dysponowania środkami finansowymi, należnymi takiemu wierzycielowi od dłużnika. Dzięki usłudze faktoringu podatnik uzyskuje środki finansowe zaraz po wystawieniu faktury, niezależnie od wskazanego terminu jej płatności.

Podstawowym warunkiem jaki musi być spełniony (ale nie jedynym) by usługa była uznana za faktoring, jest przelew wierzytelności. Faktoring uważany jest za umowę łączącą w sobie elementy różnych umów, np. cesji wierzytelności i umowy zlecenia, jednak bez całkowitego utożsamiania jej z którąkolwiek z tych umów. W praktyce przyjęła się definicja, na podstawie której można stwierdzić, że faktoring polega na nabyciu przez faktora określonych wierzytelności przysługujących przedsiębiorcy z tytułu sprzedaży, dostawy lub usługi, w zamian za określoną kwotę odpowiadającą wierzytelności pomniejszoną o prowizję faktora. Ponadto, w ramach umowy faktor zobowiązuje się do dokonania czynności dodatkowych.

Faktoring występuje w kilku wariantach w zależności od tego na którym podmiocie (faktorze czy faktorancie) spoczywa ryzyko niewypłacalności kontrahenta. Faktoring bez regresu (tzw. faktoring pełny) oznacza sytuację, w której faktor wraz z przejęciem prawa do wierzytelności, przejmuje na siebie także ryzyko niewypłacalności kontrahenta. Z kolei faktoring z regresem (tzw. faktoring niepełny) oznacza sytuację, gdy faktor nie bierze na siebie ryzyka niewypłacalności kontrahenta, co nie oznacza jednak że faktor nie przejmuje wierzytelności, ponieważ jak wskazano wcześniej, warunkiem koniecznym uznania usługi za faktoring jest przelew wierzytelności. Faktor jedynie nie przejmuje ryzyka niewypłacalności kontrahenta.

W świetle powyższego, stwierdzić należy, że dokonują Państwo sprzedaży na rzecz faktora wierzytelności własnych. Zauważyć należy, że sprzedaż wierzytelności własnych jest odrębnym zdarzeniem od wcześniejszych operacji gospodarczych, w wyniku których powstał przychód należny, tj. od sprzedaży towarów kontrahentom.

Zatem mając na uwadze powyższe wskazać należy, że w istocie będą Państwo uzyskiwać przychody ze sprzedaży wierzytelności. Zatem do wartości przychodów, o których mowa w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy CIT powinni Państwo wliczać wartość przychodów z tytułu zbycia wierzytelności własnych w ramach umowy faktoringu.

Państwa stanowisko w powyższym zakresie (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Przedmiotem Państwa wątpliwości zawartej w pytaniu nr 2 jest z kolei kwestia ustalenia czy w przypadku gdy faktoring jest stosowany dla transakcji innych niż transakcje powiązane, limit 50 % przychodów, o którym mowa jest w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT winniście Państwo ustalić odrębnie dla przychodów pochodzących z wierzytelności a odrębnie dla przychodów uzyskanych w związku z transakcjami zawartymi z podmiotami powiązanymi.

Odnosząc się do powyższej wątpliwości wskazać należy, że art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT stanowi, że opodatkowaniu ryczałtem podlega podatnik, jeżeli m.in. mniej niż 50%, jego przychodów z działalności osiągniętych w poprzednim roku podatkowym, liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług, pochodzi: z wierzytelności, z odsetek i pożytków od wszelkiego rodzaju pożyczek, z części odsetkowej raty leasingowej, z poręczeń i gwarancji, z praw autorskich lub praw własności przemysłowej, w tym z tytułu zbycia tych praw, ze zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych, z transakcji z podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 - w przypadku gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Z literalnego brzmienia art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT wynika zatem, że przychody uzyskane z wymienionych w nim kategorii nie mogą łącznie przekraczać 50% przychodów (liczonych z uwzględnieniem kwoty należnego podatku od towarów i usług) osiągniętych przez podatnika z działalności w poprzednim roku podatkowym.

Z treści ww. przepisu wynika ponadto, że mowa jest w nim ogólnie o przychodach podatnika osiągniętych z działalności w danym roku podatkowym a nie o przychodach osiągniętych z konkretnych źródeł przychodu.

Uwzględniając powyższe, nie można zgodzić się z Państwem, że dla ustalenia limitu wskazanego w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT winniście odrębnie ustalić limit dla przychodów z wierzytelności (umowa faktoringu) oraz odrębnie dla przychodów uzyskanych z transakcji z podmiotami powiązanymi. Winniście bowiem Państwo ustalić czy nie przekroczyliście limitu 50% przychodów z działalności osiągniętych w roku podatkowym dla wszystkich kategorii przychodów wymienionych w tym przepisie łącznie. Wartość przychodów uzyskanych ze wskazanych w art. 28j ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT kategorii winniście zatem Państwo odnieść do całości uzyskanych przychodów z działalności, bez wyodrębniania poszczególnych źródeł przychodów.

Państwa stanowisko w powyższym zakresie (pytanie oznaczone we wniosku nr 2) należało zatem uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się w dalszej kolejności do kwestii ustalenia czy wskazane we wniosku transakcje z podmiotami powiązanymi stanowią transakcje, o których mowa jest w art. 28j ust. 1 pkt 2 lit. g ustawy o CIT (pytanie oznaczone we wniosku nr 3) wskazać należy, że w przepisie tym, ustawodawca wyklucza możliwość korzystania z ryczałtu od dochodu spółek przez podmioty uzyskujące więcej niż 50% przychodów z transakcji z podmiotami powiązanymi, w rozumieniu art. 11a ust. 1 pkt 4 ww. ustawy ale wyłącznie w sytuacji, gdy w związku z tymi transakcjami nie jest wytwarzana wartość dodana pod względem ekonomicznym lub wartość ta jest znikoma.

Stosownie do art. 28c pkt 1 ustawy o CIT:

W myśl art. 11a ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT:

Stosownie do art. 11a ust. 2 ustawy o CIT:

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych, nie zawiera definicji wartości dodanej pod względem ekonomicznym. Zatem w pierwszej kolejności należy odnieść się do słownikowej definicji tego pojęcia. Zgodnie z Encyklopedią Zarządzania – ekonomiczna wartość dodana (EVA – Economical Value Added) obrazuje efekt gospodarowania przedsiębiorstwa. Stanowi jedną z najbardziej popularnych metod pomiaru wartości firmy. Bazuje na zasadzie osiągnięcia przez firmę stopy zwrotu z całego zainwestowanego kapitału o wartości przewyższającej jego koszt.

Natomiast, odnosząc się do pojęcia „znikomy” wskazać należy, że zgodnie z internetowym słownikiem języka polskiego, znikomy, to «bardzo mały pod względem nasilenia, liczby, rozmiarów lub znaczenia» (https://sjp.pwn.pl).

Zaznaczyć przy tym należy, że osiągana na danej transakcji marża nie jest jedynym wyznacznikiem/elementem kalkulacji wartości dodanej pod względem ekonomicznym. Istnieje bowiem możliwość, że przy dodatniej marży ekonomiczna wartość dodana nie powstanie lub będzie znikoma.

Z opisu sprawy wynika, że zawieracie Państwo transakcje handlowe z podmiotami powiązanymi zarówno w zakresie kupna jak i sprzedaży. Na rzecz podmiotów powiązanych, tj. (...) s.c. (...) oraz (...) sprzedajecie Państwo motocykle, quady i oraz części do nich. Wynajmujecie Państwo magazyn, w którym przechowujecie sprzedawane towary. Spółka przyjmuje zamówienia przez sklep internetowy a następnie z wykorzystaniem firm kurierskich dokonywany jest transport sprzedawanych towarów do nabywców (w tym podmiotów powiązanych). W przypadku dokonywanej przez Państwa ww. sprzedaży na rzecz podmiotów powiązanych marża waha się pomiędzy 30% a 15%, a różnica wynika z rabatu dealerskiego uzależnionego od wielkości sprzedaży - im większa wymiana z danym podmiotem gospodarczym, tym niższa marża ze względu na przyjęty system rabatowy

Uwzględniając powyższe okoliczności wskazać należy, że dokonywane przez Państwa z podmiotami powiązanymi transakcje sprzedaży niewątpliwie przyczynią się do powstania wartości dodanej, a wartość ta nie będzie znikoma. Prowadzicie Państwo bowiem aktywną działalność gospodarczą, z zaangażowaniem fizycznej powierzchni magazynowej, w której towary te są magazynowane, jak również pracy personelu obsługującego zamówienia oraz przygotowującego towary do wysyłki, korzystając przy tym z usług firm kurierskich.

Zatem Państwa stanowisko w zakresie pytania nr 3 należało uznać za prawidłowe z tym zastrzeżeniem, że jak wskazano powyżej, marża nie jest jedynym wyznacznikiem kalkulacji wartości dodanej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Odnosząc się do przywołanych przez Państwa interpretacji indywidualnych wskazać należy, że zostały one wydane w indywidualnych sprawach i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Odnosząc się natomiast do przywołanych przez Państwa wyroków należy zaznaczyć, że orzeczenia sądowe są wiążące jedynie w sprawach, w których zapadły. Natomiast Organ, mimo że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkuje się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów, to nie ma możliwości zastosowania ich wprost, ponieważ nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…).

Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).