Interpretacja indywidualna z dnia 22 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-1.4012.123.2024.3.JKU

Brak uznania, że będzie Pani działała jako podatnik przy sprzedaży posiadanego udziału w opisanej Nieruchomości.

Interpretacja indywidualna  – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług w zakresie braku uznania, że będzie Pani działała jako podatnik przy sprzedaży posiadanego udziału w opisanej Nieruchomości jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 lutego 2024 r. wpłynął Pani wniosek z 19 stycznia 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku od towarów i usług w zakresie:

1) braku uznania, że będzie Pani działała jako podatnik przy sprzedaży posiadanego udziału w opisanej Nieruchomości,

2) w przypadku, gdy będzie Pani działała jako podatnik VAT, opodatkowania sprzedaży udziału w Nieruchomości podatkiem VAT jako dostawy terenów budowlanych niekorzystających ze zwolnienia z podatku,

3) w przypadku, gdy sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, opodatkowania otrzymanego zadatku na poczet ceny sprzedaży.

Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 2 kwietnia 2024 r. (wpływ 3 kwietnia 2024 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

10 grudnia 2023 r. Wnioskodawczyni zawarła umowę przedwstępną sprzedaży 1/3 udziału w nieruchomości (dalej: Umowa), tj. niezabudowanej działki o powierzchni około  (…) ha (dalej: Nieruchomość), która zostanie wydzielona z działki ewidencyjnej nr 1, o pow. (…) ha, objętej księgą wieczystą nr (…), prowadzoną przez Sąd Rejonowy w (...) IV Wydział Ksiąg Wieczystych.

Działka nr 1 jest działką niezabudowaną, posiada dostęp do drogi publicznej i jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym stanowi tereny zabudowy jednorodzinnej, tereny usług komercyjnych, tereny dróg publicznych oraz linia napowietrzna 15kV ze strefą techniczną – istniejącą.

Wnioskodawczyni w tym miejscu zaznacza, że przez nowopowstałą działkę, która zostanie wydzielona z działki nr 1 (Nieruchomość), będącą przedmiotem przyszłej sprzedaży nie będzie przebiegała ww. linia napowietrzna 15kV ze strefą techniczną.

Wnioskodawczyni zobowiązała się w Umowie do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości w terminie do 30 czerwca 2024 r., a ponadto ustalono w niej sposób zapłaty ceny sprzedaży, który określa wysokość zadatku na poczet ceny oraz sposób zapłaty pozostałej części ceny.

Dodatkowo w Umowie Wnioskodawczyni ustanowiła hipotekę umowną na rzecz przyszłego nabywcy celem zabezpieczenia roszczeń o zwrot zadatku w przypadku nie dojścia do skutku umowy przyrzeczonej. Innych warunków przedmiotowa Umowa nie zawiera.

Udział w Nieruchomość będącej przedmiotem Umowy został przez Wnioskodawczynię nabyty w drodze dziedziczenia na podstawie aktów poświadczenia dziedziczenia z 4 grudnia 2015 r. oraz 24 marca 2017 r., a nabycia te nie podlegały podatkowi VAT.

Wnioskodawczyni nie prowadzi ani działalności gospodarczej, ani działalności rolniczej i nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Wnioskodawczyni od chwili nabycia Nieruchomości nie wykorzystywała jej w żaden sposób, utrzymywał ją jedynie w należytym porządku brat Wnioskodawczyni kosząc rosnącą na niej trawę. Zdarzało się, że w niektórych latach powstałe w wyniku koszenia siano (gdy było go dużo), siano to było w części wykorzystywane przez ww. brata Wnioskodawczyni w prowadzonym przez niego gospodarstwie rolnym.

Wnioskodawczyni w tym miejscu podkreśla, że Nieruchomość będąca przedmiotem rozpatrywanego wniosku powstanie w wyniku dokonanego przez Wnioskodawczynię podziału działki nr 1, który to podział dokonany zostanie w związku z chęcią zakupu przez przyszłego nabywcę jedynie części przedmiotowej działki.

Oprócz wspomnianego wyżej podziału, Wnioskodawczyni nie podejmowała i nie będzie podejmować żadnych działań podnoszących wartość Nieruchomości oraz nie podejmowała i nie będzie podejmować żadnych działań marketingowych wobec Nieruchomości (kupujący zgłosił się sam do Wnioskodawczyni).

Wnioskodawczyni nie udzielała też i nie będzie udzielała żadnych pełnomocnictw przyszłemu nabywcy do działania w jej imieniu w związku z przyszłą sprzedażą Nieruchomości.

Dla Nieruchomości (w tym również dla działki nr 1) nie były nigdy wydawane decyzje o warunkach zabudowy, jak również Nieruchomość nie była nigdy przedmiotem żadnych umów najmu, czy dzierżawy i nie była wykorzystywana dla celów prowadzenia działalności gospodarczej, czy rolniczej, jak również nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Zbycie Nieruchomości będącej przedmiotem rozpatrywanego wniosku będzie drugą sprzedaż nieruchomości dokonaną przez Wnioskodawczynię – pierwsza miała miejsce w roku 2017.

Uzupełnienie opisu sprawy

Ad. A

1. Wydzielona działka z działki nr 1 na dzień jej sprzedaży zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego będzie stanowiła tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej.

2. Zadatek został zapłacony przez kupującego 12 grudnia 2023 r.

3. Udostępnienie bratu posiadanego przez Panią udziału w działce nr 1 do wykorzystania w prowadzonym przez niego gospodarstwie rolnym było nieodpłatne.

Ad. C

1. Oprócz wymienionego we wniosku postanowienia sprzedającego i kupującego o zawarciu umowy przyrzeczonej do 30 czerwca 2024 r. oraz ustanowienia przez sprzedającego na rzecz kupującego hipoteki umownej celem zabezpieczenia roszczeń o zwrot zadatku w przypadku nie dojścia do skutku umowy przyrzeczonej, postanowiono również, że:

a) sprzedający zobowiązuje się przez okres związania umową przedwstępną nie obciążać w żaden sposób działki nr 1 prawami rzeczowymi lub prawami obligacyjnymi, a także nie zbywać ww. działki,

b) w przypadku nie dojścia do skutku umowy przyrzeczonej z przyczyn leżących po stronie sprzedającego zobowiązuje się on zwrócić kupującemu zadatek w podwójnej wysokości, w terminie siedmiu dni od bezskutecznego upływu terminu do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży,

c) w przypadku nie dojścia do skutku umowy przyrzeczonej z przyczyn leżących po stronie kupującego sprzedający może bez wyznaczenia terminu dodatkowego od umowy odstąpić i otrzymany zadatek zachować,

d) strony umowy przedwstępnej ustalają, że w trakcie obowiązywania przedmiotowej umowy, jak i po jej wygaśnięciu w okresie 10 lat od zawarcia umowy przyrzeczonej, która będzie zawarta na podstawie przedmiotowej umowy przedwstępnej, sprzedający zobowiązuje się do zachowania w tajemnicy ceny transakcji pod rygorem zapłaty kary umownej, przy czym kupujący może dochodzić odszkodowania przenoszącego wysokość kary umownej oraz, że powyższe zobowiązanie sprzedający zobowiązuje się powtórzyć w umowie przyrzeczonej.

4. W umowie nie określono żadnych warunków, które muszą zostać spełnione by doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej.

5. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego dla działki 1 został uchwalony 28 kwietnia 2005 r. ze zmianą dokonaną 11 września 2008 r. Nie miała Pani żadnego wpływu na przeznaczenie terenu wynikające z ww. planu oraz jego zmiany.

6. Jeżeli chodzi o sprzedaż nieruchomości w 2017 r., to:

a) nieruchomość tą nabyła Pani w drodze spadku po babci W. G. 24 marca 2017 r. oraz po ojcu B. G. w dniu 4 grudnia 2015 r.,

b) nieruchomość została nabyta w drodze dziedziczenia (nie było celu nabycia),

c) oprócz domu, w którym Pani mieszka, położonym na działce nr 2 w (...), nie wykorzystywała Pani w żaden sposób pozostałych odziedziczonych działek, w tym działki sprzedanej w roku 2017 (użytkował je nieodpłatnie brat (...) na potrzeby prowadzonego gospodarstwa rolnego),

d) sprzedaż miała miejsce w dniu 28 sierpień 2017 r. i była następstwem oferty złożonej przez kupującego,

e) sprzedana działka była nieruchomością niezabudowaną (działka nr 3 położona w (...)),

f) przy sprzedaży ww. nieruchomości nie była Pani zobowiązana do zarejestrowania się jako czynny podatnik VAT, w związku z czym nie wykazałam podatku należnego od tej sprzedaży.

7. Nie dokonywała Pani wcześniej żadnych czynności (nie ponosiła Pani żadnych nakładów) w celu przygotowania nieruchomości będącej przedmiotem wniosku do sprzedaży.

8. Decyzja o sprzedaży nieruchomości będącej przedmiotem wniosku została podjęta w związku z atrakcyjną oferta złożoną przez kupującego, który sam się zgłosił z propozycją kupna, i która zbiegła się w czasie z trudną sytuacją finansową w jakiej się Pani znajdowała.

9. Obecnie nie zamierza Pani sprzedawać innych posiadanych udziałów w nieruchomościach, w których posiada Pani udziały.

10.Nie zamierza Pani i nigdy nie zamierzała nabywać nieruchomości w celu ich odsprzedaży.

Pytania

1. Czy Wnioskodawczyni przy sprzedaży posiadanego udziału w opisanej w stanie faktycznym Nieruchomości będzie działała jako podatnik VAT?

2. Czy w przypadku, gdyby Wnioskodawczyni działała jako podatnik VAT, sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa terenów budowlanych niekorzystających ze zwolnienia z podatku?

3. Czy w przypadku, gdyby sprzedaż udziału w Nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, otrzymany zadatek na poczet ceny sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawczyni:

1. Wnioskodawczyni przy sprzedaży udziału w Nieruchomości nie będzie działała jako podatnik VAT.

2. W przypadku, gdyby Wnioskodawczyni działała jako podatnik VAT, sprzedaż posiadanego udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa terenów budowlanych niekorzystających ze zwolnienia z podatku.

3. W przypadku, gdyby sprzedaż posiadanego udziału w Nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, otrzymany zadatek na poczet ceny sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ad 1

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności

W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości materialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku nieruchomości, podlegać będzie opodatkowaniu od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik.

Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie o VAT, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania. Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym, nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zatem, status podatnika podatku VAT wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.

Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy o VAT w odniesieniu do zbywanej nieruchomości.

Należy wskazać, że 15 września 2011 r. został wydany wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w sprawach połączonych Jarosław Słaby (C-180/10) i Emilian Kuć, Halina Jeziorska-Kuć (C-181/10), który wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, np. NSA z 23 lipca 2013 r. (sygn. akt I FSK 1386/12), z 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), z 9 listopada 2011 r. (sygn. akt I FSK 1658/11),  z 9 listopada 2011 r (sygn. akt. I FSK. 1656/11) oraz WSA z 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11). Z powyższych wyroków wynika, że podejmowanie zorganizowanych działań, takich jak podział gruntu na mniejsze działki, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, uzyskanie przed sprzedażą decyzji o warunkach zabudowy, wykonywanie czynności marketingowych, świadczy o tym, że czynności sprzedaży w tych okolicznościach przybierają formę zawodową (profesjonalną).

Pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy o VAT, jednakże zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie  C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych.

Z powołanego wyroku wynika, że „majątek prywatny” to taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ponadto podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania nieruchomości (lub jej części) wyłącznie do celów osobistych.

W świetle przedstawionego stanu faktycznego należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni nabyła Nieruchomość w drodze dziedziczenia i nie wykorzystuje jej ani w działalności gospodarczej, ani działalności rolniczej, ani żadnej innej działalności (nie prowadzi żadnych działalności).

Wnioskodawczyni nie podejmowała też, za wyjątkiem podziału działki nr 1 dokonanego w związku z chęci zakupu przez przyszłego nabywcę tylko części działki nr 1, żadnych działań mających podnieść wartość Nieruchomości, jak również nie podejmowała żadnych działań marketingowych (nabywca zgłosił się sam do Wnioskodawczyni).

Wnioskodawczyni nie udzielała też żadnych pełnomocnictw przyszłemu nabywcy dla celów związanych z jej nabyciem, a Nieruchomość nie była przedmiotem żadnych umów najmu, czy dzierżawy, a Wnioskodawczyni nie czerpała z niej żadnych pożytków – stanowiła ona wyłącznie majątek osobisty Wnioskodawczyni.

Powyższe prowadzi zatem do stwierdzenia, że w związku z tym, iż przedmiotem planowanego zbycia będzie majątek prywatny, Wnioskodawczyni przy sprzedaży udziału w przedmiotowej Nieruchomości nie wystąpi w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

Podsumowując, Wnioskodawczyni przy sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości nie będzie działała jako podatnik VAT.

Ad 2

W przypadku, gdyby Wnioskodawczyni została uznana za podatnika VAT przy sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości, jej sprzedaż podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Dokonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem VAT może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy o VAT.

Dostawa gruntu niezabudowanego może korzystać ze zwolnienia z podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Jak wynika z tego przepisu, zwolnieniu z VAT podlega dostawa towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów sprzedawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, przy czym dla zastosowania omawianego zwolnienia od podatku spełnione muszą być łącznie wymienione powyżej warunki.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, Nieruchomość nie była i nie jest wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej z VAT, a nabycie Nieruchomości nie podlegało podatkowi VAT.

Mając powyższe na uwadze, sprzedaż Nieruchomości nie będzie korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, z uwagi na fakt, że nie zostaną spełnione warunki, o których mowa w tym przepisie.

W art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, ustawodawca przewidział zwolnienie od podatku VAT dla dostawy nieruchomości niezabudowanych nie będących terenami budowlanymi.

Za tereny budowlane, zgodnie z przepisem art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, uznaje się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Jak wynika z przedstawionego stanu faktycznego, działka nr 1, a tym samym Nieruchomość, która zostanie z niej wydzielona, jest działką niezabudowaną i jest objęta miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym stanowi tereny zabudowy jednorodzinnej, tereny usług komercyjnych, tereny dróg publicznych oraz linia napowietrzna 15kV ze strefą techniczną – istniejącą.

Mając powyższe na uwadze, w świetle przepisu art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, przedmiotowa działka nr 1, jak również sama Nieruchomość, która zostanie z niej wydzielona, na dzień sprzedaży będzie spełniać definicję gruntów przeznaczonych pod zabudowę, w związku z czym jej sprzedaż nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Ponieważ przepisy ustawy o VAT, jak i przepisy wykonawcze, nie przewidują innych zwolnień dla sprzedaży nieruchomości niezabudowanych będącymi terenami budowlanymi, ich sprzedaż nie będzie mogła korzystać ze zwolnienia z opodatkowania.

Podsumowując, w przypadku, gdyby Wnioskodawczyni działała jako podatnik VAT, sprzedaż posiadanego udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa terenów budowlanych niekorzystających ze zwolnienia z podatku.

Ad 3

W przypadku, gdyby sprzedaż posiadanego przez Wnioskodawczynię udziału w Nieruchomości podlegała opodatkowaniu VAT, otrzymany zadatek na poczet ceny sprzedaży również będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT na podstawie art. 19a ust. 8 ustawy o VAT

Zgodnie z przywołanym wyżej przepisem art. 19a ust. 8 ustawy o VAT, jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę (...), obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty.

Jak wynika z powyższego, gdyby Wnioskodawczyni działała jako podatnik VAT, a sprzedaż udziału w nieruchomości podlegałaby podatkowi VAT, otrzymanie przez Wnioskodawczynię zadatku na poczet ceny sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości podlegać będzie opodatkowaniu z chwila otrzymania zadatku.

Podsumowując, w przypadku, gdyby sprzedaż posiadanego udziału w Nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, otrzymany zadatek na poczet ceny sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku w zakresie braku uznania, że będzie Pani działała jako podatnik przy sprzedaży posiadanego udziału w opisanej Nieruchomości jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług  (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy:

Na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy:

Zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy:

Zatem należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy przedmiotem dostawy są towary w rozumieniu powołanego wyżej przepisu i gdy czynność ta prowadzi do przeniesienia prawa do rozporządzania tymi towarami jak właściciel, mamy do czynienia z dostawą w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE Rady:

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej: Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 195 ww. ustawy Kodeks cywilny:

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Jak wynika z art. 196 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

W myśl art. 198 ustawy Kodeks cywilny:

Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Na podstawie definicji zawartej w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie udziału w nieruchomości, dokonywane przez podatnika, traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, podlegającej opodatkowaniu na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Według art. 15 ust. 1 ustawy:

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy:

Wskazać bowiem należy, że status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem.  Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT, istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

W tym miejscu należy również zaznaczyć, że na podstawie art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Jednocześnie w art. 12 ust. 1 lit. b Dyrektywy 2006/112/WE Rady wskazano, że:

Zgodnie z art. 12 ust. 3 Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

W myśl art. 2 ust. 1 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady:

Analiza powyższych przepisów prawa wspólnotowego wskazuje, że podatnikiem podatku od towarów i usług może być każda osoba, która okazjonalnie dokonuje czynności opodatkowanych, przy czym czynności te powinny być związane z działalnością zdefiniowaną jako działalność gospodarcza, tj. wszelką działalnością producentów, handlowców i osób świadczących usługi, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku prywatnego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. W tym kontekście, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej,  a tylko np. wyzbywa się majątku prywatnego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Mając powyższe na względzie należy stwierdzić, że uznanie, czy dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Problem odnoszący się do rozstrzygnięcia, czy sprzedaż działek jest sprzedażą majątku osobistego, czy też stanowi sprzedaż realizowaną przez podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą, był przedmiotem orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10). Z orzeczenia tego wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy 2006/112/WE Rady, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych. Zatem, kryterium decydującym  o zaliczeniu transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne do działalności gospodarczej jest podejmowanie aktywnych działań angażujących środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców.

Inaczej jest natomiast – jak wyjaśnił Trybunał – w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy. Przykładowo podane zostały działania polegające na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych. Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym.

W tym miejscu podkreślić należy również, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania towaru (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika tego podatku. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym również nieruchomości, jest ustalenie m.in. czy majątek został nabyty i faktycznie wykorzystany na potrzeby osobiste, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

W kontekście powyższych rozważań nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej, a tylko np. wyzbywa się majątku osobistego. Dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności.

Zatem należy jeszcze raz powtórzyć, że w kwestii podlegania opodatkowaniu sprzedaży udziału w działce istotne jest, czy w danej sprawie w celu dokonania sprzedaży podjęła Pani aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkuje koniecznością uznania Pani za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż nastąpi w ramach zarządu majątkiem prywatnym.

Przejawem takiej aktywności określonej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być np.: nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług  o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Ze wskazanych regulacji wynika, że w świetle definicji zawartej w art. 15 ustawy, dla uznania określonych zachowań danego podmiotu za działalność gospodarczą istotne znaczenie ma ich zorganizowany charakter. Przy czym, taka działalność wystąpi również w przypadku wykorzystywania towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zatem dostawa towarów (w tym gruntów) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy, można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

W rozpatrywanej sprawie Pani wątpliwość dotyczy w pierwszej kolejności ustalenia, czy przy sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości będzie Pani działała jako podatnik VAT.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności, w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

Jak wynika z opisu sprawy zawarła Pani umowę przedwstępną sprzedaży 1/3 udziału w nieruchomości. Udział w Nieruchomość będącej przedmiotem Umowy został przez Panią nabyty w drodze dziedziczenia. Nie prowadzi Pani ani działalności gospodarczej, ani działalności rolniczej i nie jest Pani zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Od chwili nabycia Nieruchomości nie wykorzystywała jej Pani w żaden sposób, utrzymywał ją jedynie w należytym porządku Pani brat kosząc rosnącą na niej trawę. Zdarzało się, że w niektórych latach powstałe w wyniku koszenia siano (gdy było go dużo), siano to było w części wykorzystywane przez Pani brata w prowadzonym przez niego gospodarstwie rolnym. Udostępnienie bratu posiadanego przez Panią udziału w działce nr 1 do wykorzystania w prowadzonym przez niego gospodarstwie rolnym było nieodpłatne.

Dla Nieruchomości (w tym również dla działki nr 1) nie były nigdy wydawane decyzje o warunkach zabudowy, jak również Nieruchomość nie była nigdy przedmiotem żadnych umów najmu, czy dzierżawy i nie była wykorzystywana dla celów prowadzenia działalności gospodarczej, czy rolniczej, jak również nie była wykorzystywana wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Zbycie Nieruchomości będącej przedmiotem rozpatrywanego wniosku będzie drugą sprzedaż nieruchomości dokonaną przez Wnioskodawczynię – pierwsza miała miejsce w roku 2017. Jednak przy sprzedaży ww. nieruchomości nie była Pani zobowiązana do zarejestrowania się jako czynny podatnik VAT, w związku z czym nie wykazała Pani podatku należnego od tej sprzedaży.

Wydzielona działka z działki nr 1 na dzień jej sprzedaży zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego będzie stanowiła tereny zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej. Nie miała Pani wpływu na uchwalenie miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dla działki 1, który został uchwalony 28 kwietnia 2005 r. ze zmianą dokonaną 11 września 2008 r. 10 grudnia 2023 r. zawarła Pani umowę przedwstępną sprzedaży 1/3 udziału w nieruchomości. Zadatek został zapłacony przez kupującego 12 grudnia 2023 r. W umowie nie określono żadnych warunków, które muszą zostać spełnione by doszło do zawarcia umowy przyrzeczonej. Nieruchomość będąca przedmiotem rozpatrywanego wniosku powstanie w wyniku dokonanego przez Wnioskodawczynię podziału działki nr 1, który to podział dokonany zostanie w związku z chęcią zakupu przez przyszłego nabywcę jedynie części przedmiotowej działki.

W rozpatrywanej sprawie – jak wynika z opisu sprawy – co prawda zobowiązała się Pani w umowie przedwstępnej do zawarcia przyrzeczonej umowy sprzedaży Nieruchomości w terminie do 30 czerwca 2024 r., ustalono w niej sposób zapłaty ceny sprzedaży, który określa wysokość zadatku na poczet ceny oraz sposób zapłaty pozostałej części ceny oraz ustanowiła Pani hipotekę umowną na rzecz przyszłego nabywcy celem zabezpieczenia roszczeń o zwrot zadatku w przypadku nie dojścia do skutku umowy przyrzeczonej, jednak innych warunków przedmiotowa umowa nie zawiera. Oprócz wspomnianego wyżej podziału, nie podejmowała Pani i nie będzie podejmować żadnych działań podnoszących wartość Nieruchomości oraz nie podejmowała i nie będzie podejmować żadnych działań marketingowych wobec Nieruchomości (kupujący zgłosił się sam do Wnioskodawczyni). Nie udzielała też i nie będzie udzielała Pani żadnych pełnomocnictw przyszłemu nabywcy do działania w jej imieniu w związku z przyszłą sprzedażą Nieruchomości. Nie miała Pani żadnego wpływu na przeznaczenie terenu wynikające z ww. planu oraz jego zmiany. Nie dokonywała Pani wcześniej żadnych czynności (nie ponosiła Pani żadnych nakładów) w celu przygotowania Nieruchomości do sprzedaży. Decyzja o sprzedaży nieruchomości będącej przedmiotem wniosku została podjęta w związku z atrakcyjną oferta złożoną przez kupującego, który sam się zgłosił z propozycją kupna. Obecnie nie zamierza Pani sprzedawać innych posiadanych udziałów w nieruchomościach, w których posiada Pani udziały. Nie zamierza Pani i nigdy nie zamierzała nabywać nieruchomości w celu ich odsprzedaży.

W przedmiotowej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując sprzedaży udziału w działce wydzielonej z działki nr 1 – wystąpi Pani w charakterze podatnika w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzącego działalność gospodarczą, w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, polegającą na handlu nieruchomościami. Jak wcześniej wyjaśniono, aby uznać określoną sprzedaż za podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT nie wystarcza stwierdzić jedynie dostawy towarów, lecz wymagane jest określenie podmiotu dokonującego dostawy za występującego w związku ze sprzedażą jako podatnika podatku od towarów i usług.

Odnosząc się zatem do planowanej sprzedaży Nieruchomości – udziału w działce wydzielonej z działki nr 1 – należy stwierdzić, że czynności, o których mowa w opisie sprawy, które Pani podjęła, nie świadczą o aktywności Pani jako podatnika podatku VAT. Nie dokonała Pani i nie będzie dokonywać czynności typowych dla profesjonalnego obrotu nieruchomościami, wykonywanych przez handlowców, w szczególności działań mających uatrakcyjnić działki dla potencjalnych nabywców, ani działań marketingowych.

Tym samym, dokonując sprzedaży udziału w działce wydzielonej z działki nr 1, nie będzie Pani działała w charakterze – zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy – podatnika podatku VAT, prowadzącego działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Zatem sprzedaż udziału w działce nie będzie czynnością podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, o której mowa w art. 5 ust. 1 ustawy.

Podsumowanie:

Przy sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości nie będzie Pani działała jako podatnik VAT.

Zatem stanowisko Pani w zakresie pytania oznaczonego we wniosku nr 1 zostało uznane za prawidłowe.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że odniesienie się do kwestii ustalenia, czy sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT jako dostawa terenów budowlanych niekorzystających ze zwolnienia od podatku oraz czy otrzymany zadatek na poczet ceny sprzedaży będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem VAT, stało się bezzasadne.

Odpowiedzi w tym zakresie oczekiwała Pani bowiem wyłącznie w przypadku, gdy będzie Pani działała jako podatnik VAT przy sprzedaży udziału w Nieruchomości oraz w przypadku, gdyby sprzedaż udziału w Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast, jak wskazano powyżej, przy sprzedaży posiadanego udziału w Nieruchomości nie będzie Pani działała jako podatnik VAT, a sprzedaż udziału w działce nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem VAT.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy zauważyć, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Panią w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Wniosek w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych podlega odrębnemu rozpatrzeniu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).