Interpretacja indywidualna z dnia 11 kwietnia 2024 r., Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, sygn. 0112-KDIL1-3.4012.74.2024.1.AKS

Planowana dostawa Lokalu 1 i Lokalu 2 oraz udziału w prawie własności Lokalu 3 wraz z udziałami w nieruchomości wspólnej oraz prawem do wyłącznego korzystania z komórek lokatorskich na zasadzie podziału „quoad usum” będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku od towarów i usług jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 lutego 2024 r. wpłynął Państwa wniosek z 12 lutego 2024 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy:

- zwolnienia od podatku dostawy Lokalu 1 i Lokalu 2 wraz z udziałami w nieruchomości wspólnej oraz prawem do wyłącznego korzystania z komórek lokatorskich na zasadzie podziału „quoad usum”,

- zwolnienia od podatku dostawy udziału w prawie własności Lokalu 3 wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz prawem do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych na zasadzie podziału „quoad usum”.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

N. (dalej: Spółka, Wnioskodawca lub Zainteresowany) jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych od całości osiąganych dochodów oraz czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług (dalej: VAT), zarejestrowanym w Polsce. Spółka prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi (PKD 68.20.Z).

Spółka jest właścicielem następujących nieruchomości lokalowych:

1) lokalumieszkalnegostanowiącegoodrębnąnieruchomość,składającegosięzsalonuzaneksem,hallu,garderoby,łazienki,trzechsypialni(wtymjednejzgarderobą),komunikacjiorazwc,ołącznejpowierzchni(...)m2,położonegow (...),doktóregoprzynależykomórkalokatorska(nazasadachpodziału„quoadusum”),dlaktóregoSądRejonowy (...),prowadziksięgęwieczystąpodoznaczeniem (...).Zwłasnościąwyżejopisanegolokaluzwiązanyjestudziałwnieruchomościwspólnej(gruntowej,budynkuorazurządzeniach)wynoszący(...),dlaktórejSądRejonowy (...),prowadziksięgęwieczystąpodoznaczeniem (...)(dalej:„Lokal1”);

2) lokalumieszkalnegostanowiącegoodrębnąnieruchomość,składającegosięzsalonuzaneksem,hallu,łazienki,trzechsypialni,komunikacjiorazwc,ołącznejpowierzchni (...) m2,położonego(...),doktóregoprzynależykomórkalokatorska(nazasadachpodziału„quoadusum”),dlaktóregoSądRejonowy(...),prowadziksięgęwieczystąpodoznaczeniem(...).Zwłasnościąwyżejopisanegolokaluzwiązanyjestudziałwnieruchomościwspólnej(gruntowej,budynkuorazurządzeniach,któreniesłużąwyłączniedoużytkuwłaścicielilokali)wynoszący(...),dlaktórejSądRejonowy(...),prowadziksięgęwieczystąpodoznaczeniem(...).

Spółka jest ponadto współwłaścicielem, w udziale (...) części, lokalu niemieszkalnego numer HG (hala garażowa), położonego (...), w budynku (w rozumieniu przepisów ustawy z 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane), przy (...), o powierzchni użytkowej (...) m2, dla którego Sąd Rejonowy (...), prowadzi księgę wieczystą pod oznaczeniem (...), z którym związany jest udział w nieruchomości wspólnej (gruntowej, budynku oraz urządzeniach, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali) wynoszący (...) części, dla której Sąd Rejonowy (...), prowadzi księgę wieczystą pod oznaczeniem (...). Z udziałem w prawie własności Lokalu 3 związane jest prawo do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych nr (...), położonych na poziomie -1, na zasadzie podziału „quoad usum”.

Prawo własności Lokalu 1 i Lokalu 2 oraz udział wynoszący (...) części w prawie własności Lokalu 3 zostały nabyte przez Spółkę mocą aktu notarialnego z (...) 2018 r. Transakcja nabycia przez Spółkę Lokalu 1, Lokalu 2 oraz udziału w Lokalu 3 podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Spółce z tytułu ich nabycia przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Lokal 1, Lokal 2 i Lokal 3 stanowią środki trwałe w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Spółka wykorzystuje Lokal 1, Lokal 2 oraz Lokal 3 (miejsca postojowe) na potrzeby własne najpóźniej od stycznia 2020 r. Wspomniane lokale nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Po nabyciu Spółka nie ponosiła wydatków na ulepszenie Lokalu 1, Lokalu 2 i Lokalu 3 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej (Spółka w latach 2018-2019 ponosiła takie wydatki na Lokal 1 i Lokal 2, jednak nie przekroczyły one 30% ich wartości początkowej). Takich wydatków Spółka nie będzie ponosiła przed planowaną sprzedażą.

Wnioskodawca zamierza sprzedać Lokal 1, Lokal 2 oraz udział w prawie własności Lokalu 3 (6/134 części) wraz z udziałami w nieruchomości wspólnej oraz przynależnymi do nich odpowiednio komórkami lokatorskimi/prawem do wyłącznego korzystania z komórek lokatorskich na zasadach podziału „quoad usum” i miejscami postojowymi/prawem do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych na zasadach podziału „quoad usum”.

Pytania

1. CzyplanowanaprzezWnioskodawcędostawaLokalu1iLokalu2wrazzudziałamiwnieruchomościwspólnejorazprawemdowyłącznegokorzystaniazkomóreklokatorskichnazasadziepodziału„quoadusum”będziekorzystałazezwolnieniaodpodatkuodtowarówiusług,napodstawieart.43ust.1pkt10ustawyoVAT?

2. CzyplanowanaprzezWnioskodawcędostawaudziałuwprawiewłasnościLokalu3wrazzudziałemwnieruchomościwspólnejorazprawemdowyłącznegokorzystaniazmiejscpostojowychnazasadziepodziału„quoadusum”będziekorzystałazezwolnieniaodpodatkuodtowarówiusług,napodstawieart.43ust.1pkt10ustawyoVAT?

Państwa stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, na przedstawione powyżej zapytania należy udzielić odpowiedzi twierdzących.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do treści art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z powyższego zarówno budynki, budowle oraz ich części, w tym także grunt spełniają ustawową definicję towaru.

Wedle art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

W konsekwencji, sprzedaż prawnie wyodrębnionego lokalu/udziału w prawie własności lokalu stanowi czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT.

Przepisy ustawy o VAT przewidują dla dostaw niektórych towarów zwolnienia od podatku.

Według art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem gdy:

a)dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,

b)pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Z powyższego przepisu wynika, iż dostawa budynków, budowli lub ich części, spełniających określone w przepisach warunki, może korzystać ze zwolnienia od podatku VAT. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Przez pierwsze zasiedlenie – stosownie do art. 2 pkt 14 ustawy o VAT – rozumie się oddanie do użytkowania pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi lub rozpoczęcie użytkowania na potrzeby własne budynków, budowli lub ich części, po ich:

a)wybudowaniu lub

b)ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Jako, że w definicji pierwszego zasiedlenia sformułowanej w ustawie o VAT odwołano się do przepisów o podatku dochodowym, zasadne jest przytoczenie art. 16g ust. 13 ustawy z 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm., dalej: ustawa o CIT). Zgodnie z powołanym przepisem ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z treści art. 16g ust. 13 ustawy o CIT wynika, iż ulepszeniem w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym jest:

i) przebudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, w wyniku których nastąpi jego dostosowanie do zmienionych potrzeb funkcjonalnych, użytkowych lub technicznych,

ii) rozbudowa środka trwałego, tj. wykonanie takich prac, które powiększają ten środek trwały,

iii) rekonstrukcja środka trwałego, tj. wykonanie prac, w wyniku których nastąpi odtworzenie zniszczonego środka trwałego do jego poprzedniego stanu,

iv) adaptacja środka trwałego, tj. wykonanie prac mających na celu przystosowanie danego środka trwałego do spełniania odmiennych funkcji od tych, dla których został zbudowany lub użytkowany,

v) modernizacja środka trwałego, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Z powyższego wynika, że ulepszeniu, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym ulec mogą wyłącznie te składniki majątku (w tym nieruchomości), które stanowią środki trwałe.

Ponadto, jak stanowi art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części nieobjętą zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10, pod warunkiem że:

a) w stosunku do tych obiektów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego,

b) dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ich ulepszenie, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Podkreślenia wymaga, iż zwolnienie, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, stosuje się wówczas, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie korzysta ze zwolnienia wymienionego w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Ponadto, stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku, określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, obejmuje wszystkie towary, tj. zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zaznaczyć również należy, iż zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy o VAT, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu.

Z powyższego wynika, że co do zasady, prawo własności gruntu będące przedmiotem zbycia podlega opodatkowaniu według takiej stawki podatku od towarów i usług, jaką opodatkowane są budynki i budowle na gruncie posadowione. Oznacza to, że w sytuacji, gdy budynki, budowle lub ich części korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, również zbycie prawa własności gruntu/udziału w prawie własności gruntu korzysta ze zwolnienia od podatku.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, Spółka wykorzystuje Lokal 1, Lokal 2, Lokal 3 (miejsca postojowe) na potrzeby własne najpóźniej od stycznia 2020 r., Spółka nie poniosła i przed sprzedażą nie poniesie wydatków na ulepszenie Lokalu 1, Lokalu 2 i Lokalu 3 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej.

Mając na względzie powyższe należy uznać, że planowana przez Spółkę dostawa Lokalu 1, Lokalu 2 i udziału w prawie własności Lokalu 3 będzie korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT. Pierwsze zasiedlenie tychże Lokali nastąpiło najpóźniej w styczniu 2020 r. Ponadto, pomiędzy pierwszym zasiedleniem Lokalu 1, Lokalu 2 i Lokalu 3 a planowaną dostawą poszczególnych lokali upłynął okres dłuższy niż dwa lata.

Wspomniane zwolnienie rozciągać się będzie także na związane z Lokalem 1, Lokalem 2, i udziałem w prawie własności Lokalu 3 udziały w nieruchomościach wspólnych oraz prawo do wyłącznego korzystania z komórek lokatorskich/miejsc postojowych. Jako, że przepisy art. 3 ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali sprzeciwiają się zbyciu udziału w nieruchomości wspólnej w oderwaniu od lokalu/udziału w prawie własności lokalu, to dostawa lokalu oraz związanego z nim udziału w nieruchomości wspólnej winna być traktowana jako jedna transakcja. Przez wzgląd na powyższe taka dostawa winna być opodatkowana jedną stawką podatku od towarów i usług właściwą dla lokalu.

Powyższy pogląd jest zbieżny ze stanowiskiem prezentowanym w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez DKIS. Tytułem przykładu można wskazać na interpretację indywidualną:

-z 16 lutego 2022 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.936.2021.2.MK,

-z 11 marca 2021 r., nr 0114-KDIP1-1.4012.783.2020.2.RR,

-z 4 lutego 2021 r., nr 0114-KDIP4-1.4012.643.2020.1.BS,

-z 12 stycznia 2021 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.805.2020.2.KS,

-z 29 grudnia 2020 r., nr 0112-KDIL3.4012.645.2020.2.LS,

-z 29 lipca 2020 r., nr 0113-KDIPT1-3.4012.300.2020.2.MWJ.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 361), zwanej dalej ustawą:

Na mocy art. 2 pkt 6 ustawy:

Stosownie do treści art. 7 ust. 1 ustawy:

Natomiast w myśl art. 2 pkt 22 ustawy:

Zgodnie z przedstawionymi przepisami, lokale spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Towarem jest także udział w prawie własności lub użytkowania wieczystego nieruchomości. Jest to zgodne z normami unijnymi, bowiem w myśl art. 15 ust. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347 z 11 grudnia 2006 r. s. 1 ze zm.):

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasność nieruchomości), stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z 24 października 2011 r. sygn. akt I FPS 2/11.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1610 ze zm.), zwanej dalej „Kodeksem cywilnym”.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego:

Współwłasność nie jest instytucją samodzielną, lecz stanowi odmianę własności i charakteryzuje się tym, że własność rzeczy (ruchomej lub nieruchomej) przysługuje kilku podmiotom. Do współwłasności stosuje się – jeśli co innego nie wynika z przepisów poświęconych specjalnie tej instytucji – przepisy odnoszące się do własności. Należy zatem uznać, że udział każdego ze współwłaścicieli jest ze swej istoty szczególną postacią prawną własności.

Jak wynika z art. 196 § 1 Kodeksu cywilnego:

W myśl art. 198 Kodeksu cywilnego:

Podkreślić więc należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela, a rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

W konsekwencji, należy przyjąć, że w oparciu o definicję zawartą w art. 2 pkt 6 ustawy, zbycie nieruchomości, jak również udziału we współwłasności nieruchomości traktowane jest jako czynność odpłatnej dostawy towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

Nie każda jednak czynność, stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy:

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy:

W świetle powyższych przepisów stwierdzić należy, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Należy jednocześnie zaznaczyć, że sprzedaż składników nabytych/wytworzonych w działalności gospodarczej podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Jednakże wykonywana czynność, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług może albo być opodatkowana właściwą stawką podatku VAT, albo może korzystać ze zwolnienia od tego podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone w art. 43 ustawy.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy:

Z uregulowania tego wynika, że dostawa budynków, budowli lub ich części jest – co do zasady – zwolniona od podatku od towarów i usług. Wyjątek stanowi dostawa w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz jeżeli pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Zatem, dla ustalenia zasad opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy kluczowym jest ustalenie, kiedy nastąpiło pierwsze zasiedlenie i jaki upłynął okres od tego momentu.

Stosownie do treści art. 2 pkt 14 ustawy:

Z powyższego przepisu wynika, że pierwszym zasiedleniem jest pierwsze zajęcie nieruchomości do używania. „Pierwsze zasiedlenie” budynku/budowli lub jego części ma więc miejsce zarówno w sytuacji, w której po wybudowaniu budynku/budowli oddano je w najem, jak i w przypadku wykorzystywania budynku/budowli na potrzeby własnej działalności gospodarczej podatnika, bowiem w obydwu przypadkach doszło do korzystania z budynku/budowli.

Ponadto, zwolnienie wynikające z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy stosuje się w odniesieniu do dostawy całości lub części budynków, budowli, jeżeli w stosunku do nich miało miejsce pierwsze zasiedlenie, przy czym okres pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą nie jest krótszy niż 2 lata. Wykluczenie z tego zwolnienia następuje w sytuacjach, gdy dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim oraz w sytuacji, gdy od momentu pierwszego zasiedlenia do chwili sprzedaży nie minęły co najmniej 2 lata.

Jednocześnie należy zwrócić uwagę, że zwolnienie uregulowane w przepisie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy ma charakter zwolnienia fakultatywnego, gdyż w myśl art. 43 ust. 10 ustawy:

Zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy:

Tak więc, po spełnieniu określonych warunków, podatnik ma możliwość zrezygnowania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy i opodatkowania transakcji na zasadach ogólnych.

Ponadto należy zauważyć, że w przypadku nieruchomości niespełniających przesłanek do zwolnienia od podatku na podstawie powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, ustawodawca umożliwia podatnikom – po spełnieniu określonych warunków – skorzystanie ze zwolnienia wskazanego w pkt 10a tego przepisu.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy:

Jak wynika z powyższego, prawo do zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, przysługuje wówczas, gdy w stosunku do obiektów, będących przedmiotem sprzedaży, nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego oraz dokonujący ich dostawy nie ponosił wydatków na ulepszenie tych obiektów, w stosunku do których miał prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, a jeżeli ponosił takie wydatki, to były one niższe niż 30% wartości początkowej tych obiektów.

Mając powyższe na uwadze należy zauważyć, że aby dostawa budynków, budowli lub ich części mogła korzystać ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy, muszą być spełnione łącznie dwa warunki występujące w tym artykule.

Przy czym, jeżeli nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 lub 10a ustawy, należy przeanalizować możliwość skorzystania ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy. 

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy:

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów, tj. zarówno nieruchomości, jak i ruchomości, przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT oraz wykorzystywanych niezależnie od okresu ich używania przez podatnika wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z powołanego przepisu wynika, że dla zastosowania zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

· towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania;

· przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie może przysługiwać dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z analizy powołanych wyżej przepisów wynika, że jeżeli dostawa budynków, budowli lub ich części będzie mogła korzystać ze zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, wówczas badanie przesłanek wynikających z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy oraz art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy stanie się bezzasadne.

Analiza przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, regulujących wyżej wskazane prawo do zwolnienia od podatku dostaw budynków, budowli i ich części prowadzi do wniosku, że w odniesieniu do tych towarów może wystąpić jedna z ww. podstaw do zastosowania zwolnienia od tego podatku. Istotne jest wobec tego każdorazowe kompleksowe zbadanie okoliczności towarzyszących dostawie danego obiektu. Zauważyć bowiem należy, że stosowanie zwolnień od podatku ma charakter wyjątkowy i nie podlega ani wykładni rozszerzającej, ani zawężającej, natomiast możliwość wychodzenia poza wykładnię literalną jest niedopuszczalna. W efekcie, podatnik uprawniony jest do zastosowania ww. preferencji, gdy charakter dokonywanych przez niego czynności, w sposób jednoznaczny i niebudzący wątpliwości, wyczerpuje znamiona ujęte w treści przepisu statuującego jego prawo do zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług.

Dodatkowo wskazać należy, że zgodnie z art. 29a ust. 8 ustawy:

Wobec powyższego, przy sprzedaży budynków lub budowli bądź ich części, dokonywanej wraz z dostawą gruntu, na którym są one posadowione, grunt dzieli byt prawny budynków, budowli lub ich części w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług. Oznacza to, że do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale z gruntem związanych. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od podatku, ze zwolnienia ze zwolnienia takiego korzysta również dostawa gruntu, na którym obiekt jest posadowiony. 

Z opisu sprawy wynika, że są Państwo podatnikiem podatku od towarów i usług, zarejestrowanym w Polsce. Prowadzą Państwo działalność gospodarczą m.in. w zakresie wynajmu i zarządzania nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi.

Są Państwo właścicielem następujących nieruchomości lokalowych:

1) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, składającego się z salonu z aneksem, hallu, garderoby, łazienki, trzech sypialni (w tym jednej z garderobą), komunikacji oraz wc, o łącznej powierzchni (...) m2, do którego przynależy komórka lokatorska (na zasadach podziału „quoad usum”), dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą pod oznaczeniem (...). Z własnością wyżej opisanego lokalu związany jest udział w nieruchomości wspólnej (gruntowej, budynku oraz urządzeniach) wynoszący (...), dla której Sąd Rejonowy, prowadzi księgę wieczystą pod oznaczeniem (...);

2) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość, składającego się z salonu z aneksem, hallu, łazienki, trzech sypialni, komunikacji oraz wc, o łącznej powierzchni (...) m2, do którego przynależy komórka lokatorska (na zasadach podziału „quoad usum”), dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą pod oznaczeniem (...). Z własnością wyżej opisanego lokalu związany jest udział w nieruchomości wspólnej (gruntowej, budynku oraz urządzeniach, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali) wynoszący (...), dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą pod oznaczeniem (...).

Są Państwo ponadto współwłaścicielem, w udziale (...) części, lokalu niemieszkalnego numer HG (hala garażowa), o powierzchni użytkowej (...) m2, dla którego Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą pod oznaczeniem KW (...), z którym związany jest udział w nieruchomości wspólnej (gruntowej, budynku oraz urządzeniach, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali) wynoszący (...) części, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą pod oznaczeniem (...) (Lokal 3). Z udziałem w prawie własności Lokalu 3 związane jest prawo do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych nr (...), położonych na poziomie -1, na zasadzie podziału „quoad usum”.

Prawo własności Lokalu 1 i Lokalu 2 oraz udział wynoszący (...) części w prawie własności Lokalu 3 zostały nabyte przez Państwa mocą aktu notarialnego z 27 grudnia 2018 r. Transakcja nabycia przez Spółkę Lokalu 1, Lokalu 2 oraz udziału w Lokalu 3 podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z tytułu ich nabycia przysługiwało Państwu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Lokal 1, Lokal 2 i Lokal 3 stanowią środki trwałe w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym.

Lokal 1, Lokal 2, Lokal 3 (miejsca postojowe) wykorzystują Państwo na potrzeby własne najpóźniej od stycznia 2020 r. Wspomniane lokale nie były wykorzystywane wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku.

Po nabyciu nie ponosili Państwo wydatków na ulepszenie Lokalu 1, Lokalu 2 i Lokalu 3 w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej (w latach 2018-2019 ponosili Państwo takie wydatki na Lokal 1 i Lokal 2, jednak nie przekroczyły one 30% ich wartości początkowej). Takich wydatków nie będą Państwo ponosić przed planowaną sprzedażą.

Zamierzają Państwo sprzedać Lokal 1, Lokal 2 oraz udział w prawie własności Lokalu 3 (...) wraz z udziałami w nieruchomości wspólnej oraz przynależnymi do nich odpowiednio komórkami lokatorskimi/prawem do wyłącznego korzystania z komórek lokatorskich na zasadach podziału „quoad usum” i miejscami postojowymi/prawem do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych na zasadach podziału „quoad usum”.

Państwa wątpliwości dotyczą ustalenia, czy planowana dostawa Lokalu 1 i Lokalu 2 oraz udziału w prawie własności Lokalu 3 wraz z udziałami w nieruchomości wspólnej oraz prawem do wyłącznego korzystania z komórek lokatorskich na zasadzie podziału „quoad usum” będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W tym miejscu należy zauważyć, że z uwagi na fakt, iż ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do tej ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1048), zwanej dalej „ustawą o własności lokali”.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o własności lokali:

Ustawa o własności lokali wprowadza również pojęcie nieruchomości wspólnej, określa warunki, jakimi obwarowane jest jej powstanie i zasady obliczania w niej udziału.

Według art. 3 ust. 1 i ust. 2 ustawy o własności lokali:

Stosownie do art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy o własności lokali:

Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o własności lokali:

O możliwości wyodrębnienia prawnego lokalu decyduje przesłanka samodzielności.

W myśl art. 2 ust. 3 ustawy o własności lokali:

Oznacza to, że dokumentem kluczowym dla potwierdzenia prawnego wyodrębnienia danego lokalu jest uzyskanie zaświadczenia o samodzielności lokalu, wydanego przez odpowiedni organ władzy publicznej.

Z powyższych przepisów wynika, że odrębną nieruchomość może stanowić samodzielny lokal, a dla powstania odrębnej własności lokali niezbędny jest wpis do księgi wieczystej mający charakter konstytutywny. Bez wpisu do księgi wieczystej odrębna własność lokalu (części budynku) nie może skutecznie powstać. Na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług lokal ten staje się odrębnym od budynku towarem i stanowi samodzielny przedmiot czynności podlegającej opodatkowaniu tym podatkiem.

Stosownie natomiast do treści art. 47 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego:

• Część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.
• Częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Ponadto należy wskazać, że zgodnie z art. 50 Kodeksu cywilnego:

Z powyższego wynika, że nie można nabyć w oderwaniu od lokalu użytkowego części wspólnej budynku, w którym ten lokal się znajduje.

Zatem, jeżeli w ramach jednej nieruchomości następuje sprzedaż odrębnej własności lokalu wraz ze stosownym udziałem w jej częściach wspólnych, to sprzedaż ta ma charakter jednej transakcji i podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, jako jedno świadczenie sprzedaży lokalu.

W celu ustalenia, czy w analizowanej sprawie dla dostawy Lokalu 1 i Lokalu 2 oraz udziału w prawie własności Lokalu 3 wraz z udziałami w nieruchomości wspólnej oraz prawem do wyłącznego korzystania z komórek lokatorskich zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku VAT należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć, czy względem lokali mających być przedmiotem transakcji miało miejsce pierwsze zasiedlenie, o którym mowa w art. 2 pkt 14 ustawy.

Analiza przedstawionych we wniosku okoliczności sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że planowana przez Państwa dostawa Lokalu 1 i Lokalu 2 oraz udziału w prawie własności Lokalu 3 wraz z udziałami w nieruchomości wspólnej oraz prawem do wyłącznego korzystania z komórek lokatorskich, nie będzie dostawą w ramach pierwszego zasiedlenia, bowiem jak Państwo wskazali Lokal 1, Lokal 2 oraz udział w prawie własności Lokalu 3 (miejsca postojowe) wraz z własnością udziału w nieruchomości wspólnej (gruntowej, budynku oraz urządzeniach) nabyli Państwo w 2018 r., a najpóźniej od stycznia 2020 r. wykorzystują Państwo wskazane lokale na potrzeby własne. Ponadto wskazali Państwo, że po nabyciu ww. lokali nie ponosili Państwo oraz nie będą Państwo ponosić przed ich planowaną sprzedażą wydatków na ich ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, które stanowiłyby co najmniej 30% ich wartości początkowej. Zatem w analizowanej sytuacji pomiędzy pierwszym zasiedlenie a planowaną dostawą Lokalu 1, Lokalu 2 oraz udział w prawie własności Lokalu 3 minie okres dłuższy niż 2 lata. W konsekwencji zostaną spełnione warunki uprawniające do zastosowania zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy. 

Tym samym, sprzedaż udziału w nieruchomości gruntowej, stosownie do art. 29a ust. 8 ustawy, również będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT.

Zatem planowana przez Państwa dostawa Lokalu 1 i Lokalu 2 oraz udziału w prawie własności Lokalu 3 wraz z udziałami w nieruchomości wspólnej oraz prawem do wyłącznego korzystania z komórek lokatorskich, będzie korzystała ze zwolnienia na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, o ile nie zrezygnują Państwo z tego zwolnienia i nie wybiorą Państwo wraz z nabywcą opcji opodatkowania.

Ponadto, z uwagi na fakt, że dostawa ww. lokali będzie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, to analiza zwolnienia tej dostawy wynikająca z przepisów art. 43 ust. 1 pkt 10a i art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest bezzasadna.

Podsumowując:

Ad 1.

Planowana przez Państwa dostawa Lokalu 1 i Lokalu 2 wraz z udziałami w nieruchomości wspólnej oraz prawem do wyłącznego korzystania z komórek lokatorskich na zasadzie podziału „quoad usum” będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

Ad 2.

Planowana przez Państwa dostawa udziału w prawie własności Lokalu 3 wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej oraz prawem do wyłącznego korzystania z miejsc postojowych na zasadzie podziału „quoad usum” będzie korzystała ze zwolnienia od podatku, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W konsekwencji Państwa stanowisko w zakresie pytań oznaczonych we wniosku nr 1 i nr 2 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej: 

Jestem ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Państwo ponoszą ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego) podanym przez Państwa w złożonym wniosku. Zatem, wydając przedmiotową interpretację oparłem się na wynikającym z treści wniosku opisie zdarzenia przyszłego. W przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych. Ponadto, w sytuacji zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność. 

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 1634 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 ze zm.).